裁判字號：最高行政法院90年判字第2343號判決
裁判日期：民國90年12月07日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決九十年度判字第二三四三號
原告甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人 楊重華 右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年二月二十九日台八十九訴字第○五九六一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告係私立名人幼稚園負責人，其民國（以下同）八十四及八十五年度綜合所得稅結算申報，列報該幼稚園其他所得均為新臺幣（下同）一○、○○○元。被告核定名人幼稚園八十四及八十五年度業務收入分別為三五、七一八、五八六元及三三、三七
七、九四一元，所得額分別為一三、六○三、○七○元及一三、八八六、九四四元，原告漏報八十四及八十五年度其他所得一三、五九三、○七○元及一三、八七六、九四四元，除併課其各該年度綜合所得稅外，並以其漏報上開其他所得及營利所得，分別逃漏八十四及八十五年度綜合所得稅四、八二七、三八四元及四、九四三、四二九元，乃依行為時所得稅法第一百十條第一項規定分別處罰鍰二、四一三、一○○元及
二、四七一、三○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，均遭駁回，遂向本院提起政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：根據名人幼稚園於上海銀行員林分行開設活存帳戶：00－0－00－00－000000－0及00－0－00－00－000000－0號帳戶，八十四及八十五年度實際存入款項分別為三五、七三一、○五九元及三一、一○二、七○五元，但是部份存款金額，並非幼稚園收入，茲說明如後。（一）查該幼稚園八十四年度存入前揭銀行帳戶之款項總計三五、七三一、○五九元，其中非屬幼稚園之收入，茲說明如後：（１）暫收董事安全基金五、○○○、○○○元，係董事根據董事會決議暫繳之安全基金，茲有董事會成立文件及相關會議記錄，暨董事繳款明細及說明可稽。（２）暫收 黃惠美 老師三、二九六、六六○元，係黃惠美老師標會會款暫存該園，並已依其指示代為匯款或轉存，茲有黃惠美之說明書及標會單可茲證明。
（３）暫收歐冠旅行社團費二、三一五、五○四元，該園並已陸續退還該暫存款，茲有該社相關收款及付款說明及憑證，可資證明。查該幼稚園八十四年度存入款項計三
五、七三一、○五九元，扣除前揭非幼稚園收入，計有董事安全基金五、○○○、○○○元，暫收黃惠美老師三、二九六、六六○元及暫收歐冠旅行社二、三一五、五○四元，其餘額二五、一一八、八九五元，才是幼稚園八十四年度之收入。（二）查該幼稚園八十五年度存入前揭銀行帳戶之款項總計三一、一○二、七○五元，其中非屬幼稚園之收入，茲說明如後：（１）暫收董事安全基金五、○○○、○○○元，係董事根據董事會決議暫繳之安全基金，茲有董事會成立之文件及相關會議記錄，暨董事繳款明細及說明可稽。（２）暫收幼教活動經費一四五、四四○元，係 賴宗仁 代收彰化縣幼稚教育事業學會研習活動之款項存於該園，該款項業已退還該會，茲有該學會之證明書可資證明。（３）暫收賴宗仁及黃惠美老師款項計二、九五五、五九四元，該款項係黃惠美及賴宗仁標會會款暫存該園，已依其指示陸續轉出退還，茲有黃惠美老師之說明書及標會單，可資證明。（４）暫收信歐工藝實業有限公司之款項一、○
四九、三○○元，由於該園董事賴宗仁兼任信歐公司之會計，因此，為圖方便，時常將該公司款項暫存名人幼稚園。（５）暫收歐冠旅行社團費一三八、二三五元，該園已退還該暫存款，茲有該旅行社收款及付款說明暨憑證可資證明。查該幼稚園八十五年度存入款項計三一、一○二、七○五元，扣除非屬幼稚園收入，計有前揭董事安全基金五、○○○、○○○元，暫收賴宗仁及黃惠美老師二、九五五、五九四元，暫收幼教活動經費一四五、四四○元，暫收信歐公司一、○四九、三○○元，暨暫收歐冠旅行社團費一三八、二三五元，其餘額二一、四一八、一三六元，才是幼稚園八十五年度之收入。另查私立名人幼稚園八十四及八十五年度根據實際招生人數所概算之收入分為二五、○三○、三○○元及二一、八七五、三○○元，茲檢呈名人幼稚園八十四年八十五年收入概算表，併呈幼兒保險人數相關保險要保書影本，證明收入之概算是正確。故根據銀行存入款項計算該幼稚園八十四及八十五年度招生收入分別為二五、一一八、八九五元及二一、四一八、一三六元，與前揭根據實際招生人數概算之收入，並無重大差異，顯見該幼稚園銀行存款之招生收入應屬正確，另分別加計利息收入四九三、四四三元及五四六、九五九元，總收入分別為二五、六一二、三三八元及
二一、九六五、○九五元，扣除申報之成本及費用分別為二二、五七○、四○六元及
二一、二八五、九六三元，所得額分別為三、○四一、九三二元及六七九、一三二元，故被告所核定之所得額，顯然有所誤解，茲懇請被告重新核算收入。至於復查決定書以「查其所列示僅幼稚園及安親班之收入，並未將其才藝班之收入併計」為由而駁回原告之復查，按原告之說明書已陳述有關才藝班之招收情形及收費標準，由於該才藝班係屬外聘專業指導老師，故該才藝班收入及費用相抵，惟該才藝班八十四年總收入不過一、○四五、九五○元。八十五年度總收入不過一、○七三、五○○元，其與幼稚園及安親班之收入係分開，兩者不可混為一談，況且復查及訴願決定書對於原告所提之各證據並未確實核對，例如代收幼教活動經費一四五、四四○元、互助會會款及安全基金等明確款項亦不准予以扣減，顯有有失偏頗，訴願決定及再訴願決定未加深究即予駁回亦嫌率斷。綜上所述，敬祈鈞院明鑒判決再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，並判決由被告進行查核，另為適法之處分，以保原告合法租稅權益等語。被告答辯意旨略謂：一、其他所得部分：按「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報經財政部核准，就納稅義務人資產淨值、資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。稽徵機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人有逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。」為行為時所得稅法第八十三條之一所明定。查原告係私立名人幼稚園負責人，其八十四年及八十五年度綜合所得稅結算申報，分別列報該幼稚園業務收入八、二四一、六八八元及一七、八六七、六五九元，本局初查經報奉財政部核准就該幼稚園名下上海商業儲蓄銀行員林分行存款帳戶之資金流程查核結果，核定該幼稚園八十四及八十五年度業務收入分別為三五、七一八、五八六元及三三、三七七、九四一元並據以核定原告各該年度其他所得分別為一三、六○三、○七○元及一三、八
八六、九四四元。復查時，原告雖補具資金流程說明，訴稱案關銀行存款帳戶各該年度存入之資金均含若干私人帳款及非屬幼稚園之收入，初查逕依該銀行存款帳戶存入金額核定幼稚園收入，似有未洽；經本局復查決定以查其所主張非屬幼稚園之收入項目分別為八十四年度之暫收董事會安全基金五、○○○、○○○元，暫收黃惠美君互助會會款三、二九六、六六○元，暫收歐冠旅行社團費二、三一五、五○四元暨八十五年度之暫收董事會安全基金五、○○○、○○○元，暫收幼教活動經費一四五、四四○元，暫收賴宗仁、黃美惠君互助會會款二、九五五、五九四元等項代收收入，雖經分別編製各該代收款項存入及轉出之明細，惟經本局初查就其主張事實訪查相關人等及調閱有關資料，並經就各該日期收支金額查對該銀行帳戶之交易明細資料結果並不相符，所訴洵難採據。次查，其雖主張依學生人數核計其業務收入方為確當，並補具該二年度收入計算表，主張其各該年度收入總額應分別為二五、五二三、七四三元及二二、四二二、三五九元，惟查其所列示僅係幼稚園及安親班之數入，並未將其才藝班之收入併計，其雖補具學生平安保險資料，僅含幼稚園人數並未含才藝班人數，且乏其幼稚園及安親班之實際收費金額可資勾稽，其又未能提示全部學生名冊及連續編號之收據存根供核，尚難認其主張為真實，是依首揭法條規定，原核定經報奉財政部核准查調該幼稚園使用之銀行帳戶之資金流程，並依查得資金流入情形扣除轉帳存入部分之金額核定其業務收入，洵無不合，復查後遂予維持。訴願、再訴願原告仍執前詞爭辯，亦經財政部及行政院持與本局相同之論見予以駁回。二、罰鍰部分：按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報與短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。查原告辦理八十四及八十五年度綜合所得稅結算申報，雖經申報其所經營之名人幼稚園執行業務所得損益計算書，惟其申報該名人幼稚園之業務收入總額分別為八、二四一、六八八元及一七、八六七、六五九元，申報該幼稚園所得額均為虧損，惟於綜合所得稅結算申報書分別列報幼稚園之其他所得一○、○○○元。案經本局員 林稽徵 所報奉財政部核准查調該幼稚園名下之銀行存款帳戶資料結果，核定其各該年度實際業務收入總額分別為三五、七一八、五八六元及三三、三七七、九四一元並據以核定該幼稚園其他所得分別為一三、六○三、○七○元及一三、八八六、九四四元，是其分別短漏報其他所得一三、五九三、○七○元及一三、八七六、九四四元，並另短漏報各該年度營利所得五、三三六元及三、○○○元，分別逃漏所得稅四、八
二七、三八四元及四、九四三、四二九元，案經查獲移由本局審理，以其違章事證明確，爰按其漏稅額分處罰鍰二、四一三、一○○元及二、四七一、三○○元，原告雖經就其他所得項目申經復查，如前項所述原核定並無不合，是其違章事證確鑿，原裁處罰鍰洵無違誤，復查後遂予維持。訴願、再訴願原告仍執前詞爭辯，亦經財政部及行政院持相同之論見予以駁回。基上論結，原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請依法判決駁回原告之訴等語。
理由
一、按「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查時，如發現納稅義務人有重大逃漏稅嫌疑，得視案情需要，報經財政部核准，就納稅義務人之資產淨值、資金流程及不合營業常規之營業資料進行調查。稽徵機關就前項資料調查結果，證明納稅義務人逃漏稅情事時，納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責。」為行為時所得稅法第八十三條之一所明定。而「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。」執行業務所得查核辦法第二條第二項及第八條前段定有明文。又行為時所得稅法第一百十條第一項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下罰鍰。」
二、原告係私立名人幼稚園負責人，其八十四年及八十五年度綜合所得稅結算申報，分別列報該幼稚園業務收入八、二四一、六八八元及一七、八六七、六五九元，列報其他所得均為一○、○○○元，被告初查經報奉財政部核准就該幼稚園名下上海商業儲蓄銀行員林分行存款帳戶之資金流程查核結果，核定該幼稚園八十四及八十五年度業務收入分別為三五、七一八、五八六元及三三、三七七、九四一元並據以核定原告各該年度其他所得分別為一三、六○三、○七○元及一三、八八六、九四四元。原告漏報八十四及八十五年度其他所得一三、五九三、○七○元及一三、八七六、九四四元，除併課其各該年度綜合所得稅外，並以其漏報上開其他所得及營利所得，分別逃漏八十四及八十五年度其他所得四、八二七、三八四元及四、九四三、四二九元，乃依行為時所得稅法第一百十條第一項規定分別處罰鍰二、四一三、一○○元及二、四
七一、三○○元，與首揭規定尚無不合。三、原告不服，循序提起行政爭訟，起訴意旨詳如事實欄所載，要旨略謂㈠名人幼稚八十四年度上海商業銀行存款帳戶中暫收董事安全基金五、○○○、○○○元，暫收黃惠美會款三、二九六、六六○元，暫收歐冠旅行社團費二、三一五、五○四元，八十五年度暫收董事安全基金五、○○○、○○○元，暫收賴宗仁及黃惠美會款二、九五五、五九四元，暫收歐冠旅行社團費一三
八、二三五元，暫收幼教活動經費一四五、四四○元等，均非屬幼稚園收入，經重新核算名人幼稚園所得額應分別為三、○四一、九三二元及六七九、一三二元。㈡才藝班收入未予併計，係因才藝班屬外聘指導老師，故其收入及費用相抵，惟該才藝班八十四年及八十五年度總收入分別只有一、○四五、九五○元及一、○七三、五○○元，其與幼稚園及安親班收入係分開的，復查、訴願、再訴願決定對原告所提各項證據未予確實核對，有所偏頗等語。四、經查：㈠原告所主張非屬幼稚園收入項目八十四年度暫收董事安全基金五、○○○、○○○元，暫收黃惠美會款三、二九六、六六○元，暫收歐冠旅行社團費二、三一五、五○四元，八十五年度暫收董事安全基金五、○○○、○○○元，暫收賴宗仁及黃惠美會款二、九五五、五九四元，暫收幼教活動經費一四五、四四○元等項代收收入，雖經分別編製各該代收款項存入及轉出明細，惟被告就原告所主張事實訪查相關人員及調閱有關資料，並經就各該日期收支金額查對銀行帳戶之交易明細結果，並不相符，況且系爭安定基金及會款、旅行社團費金額頗多，衡情焉有寄存在該幼稚園名下之理，原告上開主張尚難採信。㈡原告號稱依學生人數核計其業務收入方為恰當，並補具該二年度收入計算表，主張其各該年度收入總額應分別為二五、五二三、七四三元及二二、四二二、二五九元。惟查其所列示僅幼稚園及安親班收入，並未將其才藝班之收入併計，其雖補具學生平安保險資料，僅含幼稚園人數並未含才藝班人數，且乏其幼稚園及安親班之實際收費金額可資勾稽，其又未能提示全部學生名冊及連續編號之收據存根供核，尚難認其主張為真實，是依首揭法條規定，原核定經報奉財政部核准查調該幼稚園使用之銀行帳戶之資金流程，並依查得資金流入情形扣除轉帳存入部分之金額核定該幼稚園八十四及八十五年度所得額為一三、六○三、○七○元及一三、八八六、九四四元，並按所漏稅額處罰鍰二、四一三、一○○元及二、四七一、三○○元，尚無不合。㈢原告雖又稱名人幼稚園才藝班屬外聘指導老師，其收入與費用相抵已無餘裕云云。然上開主張並未提示具體事證供核，以實其說，尚難採信。綜上所述，被告所屬員林稽徵所報奉財政部核准查調該幼稚園名下之銀行存款帳戶資料結果，核定其各該年度實際業務收入總額分別為
三五、七一八、五八六元及三三、三七七、九四一元並據以核定該幼稚園其他所得分別為一三、六○三、○七○元及一三、八八六、九四四元，是其分別短漏報其他所得
一三、五九三、○七○元及一三、八七六、九四四元，並另短漏報各該年度營利所得
五、三三六元及三、○○○元，分別逃漏所得稅四、八二七、三八四元及四、九四三、四二九元，並按其漏稅額分處罰鍰二、四一三、一○○元及二、四七一、三○○元，於法尚無不合，訴願決定及再訴願決定遞予維持原處分及復查決定，並無違誤，原告起訴意旨，經查無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年十二月七日
最高行政法院第二庭
審判長法官陳石獅
法官鄭淑貞法官彭鳳至法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國九十年十二月十三日