臺北高等行政法院95年度訴字第1060號判決

裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第1060號判決

裁判日期：民國96年01月04日

裁判案由：地價稅

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第01060號原告京華城股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 宋堃仁 被告臺北市稅捐稽徵處代表人乙○○（處長）訴訟代理人丁○○
丙○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服台北市政府中華民國95年1月23日府訴字第09422988500號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告所有台北市○○區○○段3小段156地號土地（宗地面積為16,485平方公尺，地上建物門牌號碼為：台北市○○區○○路4段138號1樓、7樓、12樓、地下1樓至4樓），前經被告機關松山分處核課民國（下同）93年地價稅計新臺幣（下同）60,432,599元。原告不服，於93年12月29日申請復查，經該分處查明原核課停車場面積有誤，乃以94年1月25日北市稽松山甲字第09490023400號函更正93年地價稅額為59,376,907元。另關於原告主張土地面積5,007.76平方公尺為無償供公共使用、廣場用地及綠地，應減免地價稅部分，該分處亦以94年1月10日北市稽松山甲字第09490005400號函請原告提供變更後之最新使用執照影本；並就原告於94年1月31日提示之相關資料向台北市政府工務局函詢後，以94年3月10日北市稽松山甲字第09460158900號函復原告系爭土地部分屬騎樓走廊用地，依土地稅減免規則第10條規定准其面積
378.85平方公尺自94年起至減免原因消滅止免徵地價稅，其餘部分為法定空地，依土地稅減免規則第9條但書規定，不予免徵。原告不服，復於94年3月24日以上開93年12月29日復查申請未獲決定為由，主張該分處94年3月10日北市稽松山甲字第09460158900號函處分無效而聲明異議，經該分處以94年4月4日北市稽松山甲字第09460488900號函復上開處分並無違誤，對更正核定後稅額如有不服可依規定提起行政救濟。原告不服，提起復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關核定系爭土地93年度地價稅新台幣
59,704,643元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈停車場部份：
⑴按「依停車場法規定取得停車場登記證者，其設置供
公共使用之停車場用地，准依土地稅法第18條第1項第5款及平均地權條例第21條第1項第5款規定按千分之十計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之。請查照。』財政部83年2月16日臺財稅第000000000函釋（被告86年10月6日北市稽財
（乙）字第28625號函釋亦同此旨），查原告所有臺北市○○區○○路4段138號地下6層（B3-B8）均作為停車場使用，領有台北市政府工務局核發90使字第350號使用執照，依該使用執照記載該建物地下6層作為停車場使用，其使用面積為63637.88平方公尺，上開車位已全數申請作為供一般公眾等不特定人使用，係屬供公眾使用之停車場，並經台北市政府核發台北市停車場登記證在案，現場並確作停車使用。據此，系爭土地確應適用特別稅率計算地價稅先予敘明。而依前揭函釋及被告所屬之松山分處計算原則，其計算方式如左：[土地宗地面積x(地下5層停車場使用面積/總樓地板面積)]。原告所有土地面積為16,485平方公尺，地下6層停車場使用面積為63637.88平方公尺，建物總樓地板面積（地下8層至地上12層）204,680.77平方公尺。是其計算方式為：16,485*(63637.88/204,680.77)=5125.39據上，系爭土地因停車場用地得按千分之十計徵地價稅之面積應為5125.39平方公尺，被告核准系爭土地部分面積3845.77平方公尺按千分之十稅率課徵地價稅，揆諸首揭規定及財政部函釋意旨，顯有違誤。
⒉且按平均地權條例第20條第1項：「合於左列規定之
自用住宅用地，其地價稅按千分之三計徵：一、都市土地面積未超過三公畝部分。二、非都市土地面積未超過七公畝部分。」第4項：「自中華民國79年1月1日起，第1項之稅率按千分之二計徵。」定有明文，且按「納稅人○○○所有尚未建築房屋與其現住房屋土地相鄰，僅作為庭院種植蔬菜及私人通行路使用，如屬建築法規所必須預留之空地範圍，可否視為自用住宅用地課徵地價稅，案經本部邀集有關機關會商結果以：『本案兩地號土地面積如在三公畝以內，供該所有權人居住之用，並經辦竣戶籍登記，且無出租或供營業之使用者，其作為庭院種植蔬菜及私人通行路使用之土地，又屬建築法規所必須預留之空地範圍，自可視為自用住宅用地，依照實施都市平均地權條例第18條第2項（編者註：現行平均地權條例第20條第1項）規定課徵地價稅。』等語紀錄在卷，應准依照上開會商結果辦理。」台財稅發字第4523號著有函釋，依前揭函釋意旨，納稅義務人所有之都市土地面積如未超過3公畝部分，且無出租或供營業使用，又係建築法規所必須預留之空地範圍，得於面積3公畝範圍內按千分之二稅率核課地價稅，是以，非供公眾使用之法定用地尚得按千分之二之稅率核課地價稅，而對社會公共利益較有貢獻之供公眾通行使用之法定用地自應享有同等或優於前揭稅率之獎勵，查原告所有系爭土地之東北側（即八德路及東寧路交叉口處）、西南側（即與市○○道相鄰之廣場）及鄰近同地段第18
1、180、162之6及162之3（即『京華城全生活廣場』八德路停車場出入口與鄰近商家間之巷道）之土地，面積約為5007.76平方公尺，係屬廣場用地及綠地，未出租或供營業使用，僅提供附近鄰人或一般大眾等不特定人通行使用，依前揭函釋意旨，原告所有之系爭土地確無出租或供營業之使用者，係作為一般大眾等不特定人無償通行、使用之土地，又屬建築法規所必須預留之空地範圍，自應於面積3公畝範圍內按千分之二稅率核課地價稅。惟被告竟以：「除騎樓地以外係屬台北市政府工務局核發之90使字第350號使用執照之法定空地，…，並無免徵之適用。」，認原告所有之前揭土地因屬法定空地而不得免徵，而亦未審酌原告其他得以減免之情形，即認原告所有之前揭土地應接一般稅率核課地價稅顯有不當，故而，被告之處分應予撤銷另為處分，以符法制，併維權益。
⒉退還溢繳地價稅額部分：
⑴按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳
之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還」及「納稅義務人依稅捐稽徵法第28條規定申請退還溢繳稅款，經稽徵機關核准者，准自納稅義務人繳納該項稅款之日起加計利息一併退還。」稅捐稽徵法第28條首段定有明文及財政部台財稅字第0890453334號著有函釋，查原告所有系爭土地之北側及東側與八德路及東寧路相鄰之土地，均係供公共眾通行之騎樓走廊地，地上有建築改良物12層，顯合於土地稅減免規則第10條第1項第4款規定地上有建築改良物4層以上者，應減徵5分之1地價稅之規定，此亦經被告所屬之松山分處以北市稽松山甲字第09460158900號准予自94年度減免在案，先予敘明。
⑵次按「行政行為之內容應明確。」行政程序法第5條
定有明文，且所謂明確性原則，係指行政行為應具有預見可能性、衡量可能性及審查可能性，使人民有所預見與遵循。依被告以「…經查部分土地屬騎樓走廊地，依土地減免規則第10條規定，面積378.85平方公尺准自第94年起至原因消失止免徵地價稅，…」，惟查原告所有屬騎樓走廊地之土地面積為631.71平方公尺（90使字第350號使用執照所示），而非被告所認定之378.85平方公尺，其前揭處分所載面積顯有錯誤，且被告所為之前揭處分並未說明所憑依據及其詳細核算方式即逕認定原告所有土地之騎樓面積僅為378.85平方公尺，致令原告無從得知其計算基準及所憑事證，實難令原告甘服及遵循，顯有違明確性原則。
⑶就騎樓地應予減免部分以觀，原告自87年繳納地價稅
以來，被告均未適用土地稅減免條例第10條之規定核定課稅，顯有前揭稅捐稽徵法第28條適用法令錯誤之情事，原告自得按稅捐稽徵法及前揭財政部台財稅字第0890453334號函釋，請求被告返還原告自87年度迄今之溢繳稅額，併自原告繳納該項稅款之日起加計利息一併退還。
⒊綜上所述，被告所為之處分確有前揭違法事項，請判決如訴之聲明。
㈡被告主張之理由：
⒈原告主張系爭土地停車場面積計算有誤乙節，查原告所
有系爭土地宗地面積16,485平方公尺；依被告機關所屬松山分處房屋稅稅籍資料記載，系爭土地地上建物八德路4段138號1樓至12樓、地下1樓至地下8樓等，樓地板面積總計為205,921.6平方公尺；另依卷附臺北市停車場管理處95年2月9日北市停三字第09530449600號函略以：「……說明：……二、查本處93年3月19日所核備北市停車場登字第656-1號登記證之經營樓層為本市○○區○○路4段138號地下5、6、7、8樓……。」查地下5層至地下8層停車場使用面積為48,039.3平方公尺；依土地稅法第18條第1項第4款規定：「左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：四、經主管機關核准設置之加油站及依都市計畫法規定設置之供公眾使用停車場用地。」本案得適用千分之十稅率之停車場面積依停車場總使用面積占總樓地板面積之比率換算，其計算公式：16,485×48,039.3÷205,921.6＝3,845.77平方公尺，並無違誤，原告所訴顯係誤解。
⒉原告主張部分土地為無償供公共通行使用之廣場及綠地
，應予免徵地價稅乙節，查原告係於93年12月29日申請復查時主張騎樓地減免地價稅及於94年1月31日提出資料供核，被告機關所屬松山分處以該函核准原告系爭土地依臺北市政府工務局90使字第350號使用執照記載基地法定騎樓面積884.2平方公尺扣除建物騎樓面積631.71平方公尺後252.51平方公尺符合土地稅減免規則第10條第1項規定，次查建物騎樓面積631.71平方公尺，該地上建物4層以上減徵5分之1，經核算後減免面積為126.34（631.71×1/5）平方公尺，合計378.85平方公尺准自94年起免徵地價稅，本案符合土地稅減免規則第10條第1項第4款：「供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅，有建築改良物者，依左列規定減免地價稅。四、地上有建築改良物4層以上者，減徵五分之一。」及同規則第24條：「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）減免。
……」之規定，次依臺北市政府工務局94年2月23日北市工建字第09430520000號函復，該局前開90年建字第0350號使用執照法定空地面積為4,755.99平方公尺，即除騎樓地以外係屬前開使用執照之法定空地，依土地稅減免規則第9條：「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予減免。」之規定，並無免徵地價稅之適用，原核定並無違誤。至於原告主張廣場用地、綠地等供公共使用部分，縱不符合免稅要件，亦應於3公畝範圍內按千分之二稅率課徵地價稅乙節，查原告為法人而非自然人，並無自用住宅用地稅率（千分之二）之適用，此部分原告顯係誤解。從而，被告機關以94年7月4日北市稽法甲字第09460731200號復查決定駁回，揆諸前揭規定並無不合，訴願決定予以駁回，亦無違誤。
⒊綜上所述，原告之訴應無理由，請並駁回原告之訴。
理由
一、按「左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：…4、經主管機關核准設置之加油站及依都市計畫法規定設置之供公眾使用停車場用地。」土地稅法第18條第1項第4款規定甚明；又「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予減免。」、「供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅，有建築改良物者，依左列規定減免地價稅。…4、地上有建築改良物4層以上者，減徵5分之1。」、「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）減免。……」亦分別為土地稅減免規則第9條、第10條第1項第4款及第24條所明定。
二、本件原告所有系爭156地號土地（宗地面積為16,485平方公尺，地上建物門牌號碼為：台北市○○區○○路4段138號1樓、7樓、12樓、地下1樓至4樓），前經被告機關松山分處核課93年地價稅計60,432,599元。原告不服，於93年12月29日申請復查，經該分處查明原核課停車場面積有誤，乃以94年1月25日北市稽松山甲字第09490023400號函更正93年地價稅額為59,376,907元。嗣另以94年3月10日北市稽松山甲字第09460158900號函復原告系爭土地部分屬騎樓走廊用地，依土地稅減免規則第10條規定准其面積378.85平方公尺自94年起至減免原因消滅止免徵地價稅，其餘部分為法定空地，依土地稅減免規則第9條但書規定，不予免徵。原告不服，復於94年3月24日以上開93年12月29日復查申請未獲決定為由，主張該分處94年3月10日北市稽松山甲字第09460158900號函處分無效而聲明異議，經該分處以94年4月4日北市稽松山甲字第09460488900號函復上開處分並無違誤，對更正核定後稅額如有不服可依規定提起行政救濟。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：原告所有臺北市○○區○○路4段138號地下6層（B3-B8）均作為停車場使用，領有台北市政府工務局核發90使字第350號使用執照，依該使用執照記載該建物地下6層作為停車場使用，其使用面積為63637.88平方公尺，上開車位已全數申請作為供一般公眾等不特定人使用，係屬供公眾使用之停車場，並經台北市政府核發台北市停車場登記證在案，現場並確作停車使用，據此，系爭土地確應適用特別稅率計算地價稅之面積應為5125.39平方公尺，被告核准系爭土地部分面積3845.77平方公尺按千分之十稅率課徵地價稅，顯有違誤；又原告所有系爭土地之東北側（即八德路及東寧路交叉口處）、西南側（即與市○○道相鄰之廣場）及鄰近同地段第181、180、162之6及162之3（即『京華城全生活廣場』八德路停車場出入口與鄰近商家間之巷道）之土地，面積約為5007.76平方公尺，係屬廣場用地及綠地，未出租或供營業使用，僅提供附近鄰人或一般大眾等不特定人無償通行使用，又屬建築法規所必須預留之空地範圍，自應於面積3公畝範圍內按千分之二稅率核課地價稅；又原告所有系爭土地之北側及東側與八德路及東寧路相鄰之土地，均係供公眾通行之騎樓走廊地，其面積為631.71平方公尺，非被告所認定之378.85平方公尺，其地上有建築改良物12層，顯合於土地稅減免規則第10條第1項第4款規定地上有建築改良物4層以上者，應減徵5分之1地價稅之規定，被告認定騎樓面積僅為378.85平方公尺，未說明所憑依據及其詳細核算方式，顯有違明確性原則；又就騎樓地應予減免部分以觀，原告自87年繳納地價稅以來，被告均未適用土地稅減免規則第10條之規定核定課稅，亦顯有前揭稅捐稽徵法第28條適用法令錯誤之情事，原告自得按稅捐稽徵法及前揭財政部台財稅字第0890453334號函釋，請求被告返還原告自87年度迄今之溢繳稅額，併自原告繳納該項稅款之日起加計利息一併退還，爰請判決如訴之聲明云云。
三、查原告所有系爭土地宗地面積16,485平方公尺；依被告機關所屬松山分處房屋稅稅籍資料記載，系爭土地地上建物八德路4段138號1樓至12樓、地下1樓至地下8樓等，樓地板面積總計為205,921.6平方公尺；另依卷附臺北市停車場管理處95年2月9日北市停三字第09530449600號函略以：「……說明：……2、查本處93年3月19日所核備北市停車場登字第656-1號登記證之經營樓層為本市○○區○○路4段138號地下5、6、7、8樓……。」而地下5層至地下8層停車場使用面積為48,039.3平方公尺各情，有建物登記謄本、地籍套繪圖、房屋稅主檔現值查詢系統資料、臺北市停車場管理處95年2月9日北市停三字第09530449600號函、停車場經營登記申請書、台北市停車埸登記證、台北市地籍地價圖資料電傳資訊服務系統列表、台北市政府工務局90年度使字第350號使用執照等附原處分卷可稽；次查，經主管機關核准設置之加油站及依都市計畫法規定設置之供公眾使用停車場用地，准按千分之十計徵地價稅，惟未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之，此觀上揭土地稅法第18條第1項第4款規定自明；本件依上開臺北市停車場管理處95年2月9日北市停三字第09530449600號函復，系爭停車場登記證登記之經營樓層為地下5層至地下8層，計4層部份供停車場使用，面積為48,039.3平方公尺，故本件得適用千分之十稅率之停車場面積，自應以經核定規劃使用而登記有案之地下5層至地下8層部份為限；原告主張地下共計6層（即B3至B8）均作停車場使用，使用面積為63637.88平方公尺，應全部適用特別稅率計算地價稅面積云云，即非可採。從而，被告依停車場總使用面積占總樓地板面積之比率換算得適用特別稅率之土地面積為3,845.77平方公尺（計算公式：16,485×48,039.3÷205,921.6＝3,845.77平方公尺），並無違誤。
四、原告主張系爭土地面積約為5007.76平方公尺，係屬廣場用地及綠地，未出租或供營業使用，僅提供附近鄰人或一般大眾等不特定人無償通行使用，又屬建築法規所必須預留之空地範圍，依財政部台財發字第4523函釋，自應於面積3公畝範圍內按千分之二稅率核課地價稅云云；惟依臺北市政府工務局94年2月23日北市工建字第09430520000號函復，該局前開90年建字第0350號使用執照法定空地面積為4,755.99平方公尺，即除騎樓地以外係屬前開使用執照之法定空地，依上揭土地稅減免規則第9條：「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予減免。」之規定，並無免徵地價稅之適用，該部份被告機關認應按一般用地稅率課徵地價稅，並無不合。
五、未查原告主張系爭土地供公眾通行之騎樓走廊地，其面積為
631.71平方公尺，非被告所認定之378.85平方公尺，被告未說明依據及詳細核算方式，有違明確性原則，原告亦得請求返還自87年起溢繳稅額云云；查供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅，如地上有建築改良物4層以上者，則減徵5分之1，此觀上揭土地稅減免規則第10條第1項第4款規定自明；又符合上揭減免地價稅之規定者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）減免，亦為土地稅減免規則第24條所明定；本件原告係於93年12月29日申請復查時主張騎樓地減免地價稅，併於94年1月31日提出資料供被告機關所屬松山分處審核，被告機關所屬松山分處乃據以核准原告系爭土地依臺北市政府工務局90使字第350號使用執照，記載基地法定騎樓面積884.2平方公尺，扣除建物騎樓面積631.71平方公尺後之252.51平方公尺，符合土地稅減免規則第10條第1項規定；次查建物騎樓面積631.71平方公尺，該地上建物為4層以上，減徵5分之1，經核算後減免面積為126.34（631.71×1/5）平方公尺，合計378.85平方公尺（252.51+126.34），准自申請之次期起即自94年起免徵地價稅，揆諸上揭規定，洵屬有據。原告上揭主張，容非可採。
六、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告機關核定系爭土地93度地價稅計59,704,643元，並無違誤，復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年1月4日
第六庭審判長法官吳慧娟
法官曹瑞卿法官許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年1月4日
書記官吳芳靜