裁判字號：臺灣臺北地方法院88年訴字第957號刑事判決
裁判日期：民國89年07月11日
裁判案由：商業會計法等
臺灣臺北地方法院刑事判決八十八年度訴字第九五七號
公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告甲○○選任辯護人何乃隆右列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（八十七年度偵字第二四○五二號），本院判決如左：
主文甲○○公司負責人，為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑肆月；又公司負責人，為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月；又商業負責人連續以明知為不實之事項而填製會計憑證及記入帳冊，處有期徒刑肆月。應執行有期徒刑玖月。緩刑肆年。
事實
一、甲○○係設於臺北市○○區○○○路○○○號五樓營業稅納稅義務人敦合企業有限公司（下稱敦合公司）（於八十五年十一月五日經股東同意更名為集匯興業有限公司，並遷至臺北市○○區○○○路○段○○○號二樓，嗣更於八十七年一月經更名為世邦發展有限公司）之負責人，且為商業會計法規定之商業負責人，竟意圖為營業稅納稅義務人敦合公司逃漏稅捐，及填製不實事項於會計憑證、帳冊之概括之犯意，連續於民國（下同）八十五年四月間某日起至同年八月間某日止，明知敦合公司（起訴書誤載為集匯興業有限公司）並無向瑞萬企業有限公司（下稱瑞萬公司）、喬益貿易有限公司（下稱喬益公司）進貨之事實，竟取得以瑞萬公司及喬益公司名義開立之統一發票共計十九紙作為進貨憑證（統一發票之日期、號碼、金額、開立公司及逃漏稅額均詳如附表一所示），進項金額合計為新臺幣（下同）一千一百三十八萬八千二百二十一元，委由不知情之會計人員戊○○及所屬員工將之載入敦合公司之會計憑證、帳冊資料，據以填載業務上製作之臺北市營業人銷售額與稅額申報書，使不知情之會計人員分於八十五年五月十五日及八十五年九月十五日前某日，持向臺北市稅捐稽徵處大安分處虛報扣抵銷項稅額，計逃漏八十五年度營業稅達五十六萬九千四百十一元，以此不正當方法逃漏稅捐，足以生損害於稅捐機關對稅捐稽徵之正確性及國家之稅收。
二、案經臺北市稅捐稽徵處移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、訊據被告甲○○固承認於右揭時地，任敦合公司負責人一職之事實，惟矢口否認有何違反稅捐稽徵法及商業會計法之犯行，辯稱：敦合公司前與敦和實業有限公司（下稱敦和公司）合署辦公，有聯合採購之情形，伊祇負責業務不負責採購，所據以申報稅捐由瑞萬公司、喬益公司開立之進項發票，應係與敦和公司聯合採購之際，由敦和公司轉交而來，加以於八十五年間，因敦和公司經營不善，導致合署辦公之敦合公司連同遭池魚之殃，致敦合公司八十五年間之帳冊、單據、憑證大部分滅失，乃未能提出實際交易項目及付款證據，惟敦合公司決無以虛偽開立發票用以逃漏稅捐之犯行云云。
二、經查：
（一）敦合公司於右揭時地，持附表一所示由瑞萬公司、喬益公司開立之統一發票向稅捐稽徵處申報扣抵銷項稅額一節，業據證人即臺北市稅捐稽徵處稽核科人員丁○○於本院調查時證稱：「（問：如何可查看出確實申報日期？）自統一發票查核清單上的檔案標號那一欄，可以看出申報月份，那上面都是雙數月，若
三、四月的發票，在同年五月份申報，檔案標號就會記載四月份。（問：若檔案標號寫八月，那是九月申報的？）對」（見本院八十八年十月二十八日訊問筆錄）等語無訛，且有臺北市稅捐稽徵處大安分處八十八年十月二十一日北市稽大安甲字第八八○四五九三九○○號函檢送本院之專案申請調檔統一發票查核清單、營業稅年度資料查詢作業進項交易發票明細等件足憑。
（二）再查，敦合公司買受貨物，除給付現金或利用匯款方式外，亦以支票作為支付工具一情，已據被告自承在卷（見本院八十八年八月十日），然縱支出現金或匯款之資料，果因敦合公司辦公司遭破壞而滅失，然此等支出明細資料，依現行銀行作業程序，並不難再循申請補發程序取得，奈何被告於歷時長久之稅捐稽徵處調查及司法機關偵、審中，均絲毫未提出，甚或未主動提供任何相關之資料供本院調查，此疑問一也。況敦合公司於取得上開由瑞萬公司、喬益公司開立之統一發票期間，經本院函查其設於華銀商業銀行民生分行帳號000000000000號之支票存款帳戶，自八十五年二月起至八十六年二月止長達一年內，以敦合公司或集匯興業有限公司名義開立之支票，得悉除一紙受款人為敦和公司，發票日八十五年三月十五日，面額一百零五萬元之支票外，此段期間內即再無其他由敦合公司簽發支票之紀錄，有華南商業銀行民生分行八十八年九月三十日華民生（存）字第三一八號函、存款往來明細表、支票正反面影本、支票存款送款簿、華南銀行民生分行八十八年十月二十六日華民生（存）字第三五九號函、支票存款交易明細等件足參。依一般公司運作情形而言，已難想像在如附表一所示之短短二個月份（即八十五年四月、八十五年八月）進項金額即達一千一百三十八萬八千二百二十一元之情形下，營運長達一年之久，竟祇開立一紙面額相去懸殊之支票；遑論該紙支票之受款人為被告任股東之敦和公司，且支票發票日與統一發票之取得時間，均無一相符，該紙支票非用以支付本件附表一所示統一發票之進項貨款，甚明。
（三）另者，瑞萬公司、喬益公司均已經稅捐稽徵機關及臺灣台中地方法院檢察署檢察官調查認定係屬虛設行號，涉犯虛偽買賣統一發票圖利及逃漏稅捐犯行，此有「和光石專案」 宋介平 等人涉嫌虛設行號之相關資料及臺灣台中地方法院檢察署八十六年度偵字第二五六八號、二五八○六號、八十七年偵字第一七六六號、三八二○號、四五三三號、一○七八九號起訴書在卷可稽。且據證人即瑞萬公司登記負責人丙○○於本院調查時證述：「（問：瑞萬公司設於何處？）我不清楚。（問：為何係負責人不知公司在何址？）因為是我先生己○○在處理的，因為家境不好，我先生就請我當負責人」、「（問：何年度才知道你是負責人？）八十八年」等語（見本院八十八年十一月二十三日訊問筆錄），及證人即瑞萬公司實際執行業務人己○○於本院調查時所證：「（問：所有發票是否均是你開的？）不是全是我開的，有的是 陳藤源 開的，為了要充業績，這樣才好向銀行借款，我每個月要給陳先生二、三千元的記帳費，公司內的會計帳是陳先生找人做的，陳先生說每個月的發票要空幾張」、「用我太太名義任負責人，由陳先生負責弄存摺資金等，會計帳也是他做，形式上有賣出的發票，其實沒有賣出，發票及帳冊都交陳先生來處理」、「（問：世邦、敦合、集匯興、敦和等四家公司是否聽過？）沒有」等語（見本院八十八年十二月十六日訊問筆錄）綦詳；況敦合公司對外所訂購者均為紗織品等紡織方面之原料一節，亦據被告（見本院八十八年八月十日訊問筆錄）及證人即敦合公司採購人員乙○○供陳在卷（見本院八十八年十月五日訊問筆錄），而瑞萬公司登記之營業項目則為：「一、電腦週邊設備、電子另件之經銷買賣業務。二、食品罐頭百貨什貨等買賣。三、蔬菜、水果及冷凍食品之經銷及買賣業務。四、有關前項之進出口買賣業務。五、一般進出口貿易業務」、喬益公司營業項目為：
「一、配管控制系統設計規劃按裝業務。二、消防設備工程安裝及消防安全設備買賣。三、各種測試儀器震動儀表環試設備買賣及進出口業務」（有瑞萬公司、喬益公司變更登記事項卡二紙可佐），及證人己○○結證：「（問：公司賣出何物？）雜貨類、第四台的東西、日常生活用品及紅酒」等語（見本院八十八年十二月十六日訊問筆錄），瑞萬、喬益公司既俱未經營出售紡織類貨物之業務，被告任負責人之敦合公司，焉能自該二公司購得紗類織品？上開由瑞萬公司、喬益公司開立之統一發票，均非因實際交易取得一節，堪以認定。
（四）又如附表一所示敦合公司取得統一發票之期間，被告就敦合公司之會計憑證、帳冊資料及稅捐之申報，均委由中友會計師事務所負責處理一情，已據被告於本院調查時自承在卷，核與證人即中友會計師事務所會計師戊○○於本院證述之情節一致；且對於進項憑證之申報扣抵銷項稅額之過程，另經證人戊○○結稱：其所營之中友會計師事務所於申報稅捐時，會依敦合公司所交付之進項單據上記載以現金或支票支付進項貨款之別，而分別製作現金支付傳票、轉帳傳票等帳冊資料，並填製四○一表（按即臺北市營業人銷售額與稅額申報書），持向稅捐機關申報稅捐，申報稅捐後即將所有帳冊資料返還敦合公司等語在卷（見本院八十九年二月二十二日訊問筆錄）。衡情，敦合公司既以如附表依所示之上開統一發票申報扣地銷項稅額，則必同時令不知情之中友會計師事務所之記帳人員，因之將不實之資料，填製會計憑證及記入帳冊。被告既為敦合公司之負責人，對於持上開取得虛設行號之統一發票，據以申報扣抵銷項稅額，逃漏稅捐一節，實難諉稱毫無所悉，上開所辯各節，與經驗法則顯然有悖，尚無可採。此外，並有本院卷附營業稅年度資料查詢作業─進銷交易發票明細─、臺北市營業人銷售額與稅額申報書（４０１）、敦合公司設立登記全卷，及證人戊○○所提現金支出傳票、轉帳傳票樣張等件可佐。本件事證已臻明確，被告犯行洵堪認定，應予依法論科。
二、按商業會計法上之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，支出傳票、轉帳傳票均屬記帳憑證，商業會計法第十五條、第十七條分別定有明文。另統一發票係屬所謂原始憑證，記帳人員據以填製之現金支付傳票、轉帳傳票等，則為記帳憑證。查被告甲○○為敦合公司之負責人，係公司法第八條規定所稱之公司負責人，又為商業會計法第四條所指之商業負責人，是核被告利用不知情之記帳人員將虛設行號出具之統一發票申報扣抵銷項稅額，藉以逃漏納稅義務人敦合公司營業稅之所為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之以不正當之方法逃漏稅捐罪。被告為公司實際執行業務之人，其利用不知情之記帳人員將明知為不實之進項事項，登載於現金支出傳票、支票轉帳傳票及前開臺北市營業人銷售額與稅額申報書，隨同如附表一所示之進項憑證（即統一發票），持向臺北市稅捐稽徵處大安分處申報稅捐之所為，又犯商業會計法第七十一條第一款填載不實會計憑證記入帳冊罪，及刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪。惟填製會計憑證或記入帳冊之罪，本即含有業務上登載不實之本質，就此部分，商業會計法第七十一條第一款之規定，乃為刑法第二百十六條、第二百十五條之特別規定（最高法院八十七年度台上字第一一號判決意旨參照），公訴人認被告此部分之所為，另犯刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實
文書罪，尚有未洽；至登載不實事項於業務上作成文書（臺北市營業人銷售額與稅額申報書）之低度行為，則為行使之高度行為吸收，亦不另論擬。被告利用不知情之會計人員，將不實之進項資料登載於會計憑證、帳冊內，並持以行使申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅部分，均屬間接正犯。又其先後多次填載不實進項憑證資料於會計憑證、帳冊，及行使內容不實之臺北市營業人銷售額與稅額申報書之犯行，均時間緊接，觸犯構成要件相同之罪名，顯均係基於概括犯意反覆為之，應各依連續犯之規定論以一罪，並加重其刑。所犯上開填載不實進項憑證資料於會計憑證及行使業務上登載不實文書二罪間，有方法結果之牽連關係，應依刑法第五十五條規定，從一重之連續明知為不實之事項而填製會計憑證罪處斷。
三、再者，稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人，故於此情形受罰之公司負責人，乃屬「代罰」，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，是公司以不正當方法逃漏稅捐，無成立連續犯之可能，亦無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡與行為分擔。又刑法第五十五條之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言（最高法院八十一年五月十九日、八十一年度第三次刑事庭會議決議四、最高法院八十七年度台上字第一九七四號、八十六年度台上字第三九九一號判決參照）。揆此，被告以敦合公司負責人身分，為納稅義務人敦合公司申報扣抵銷項稅額，逃漏稅捐二次之「代罰」犯行，及其本身填製不實會計憑證既入帳冊、行使業務上登載不實文書犯行間，即無何連續犯或牽連犯之裁判上一罪關係，應予分論併罰。公訴人認逃漏稅捐，性質上係屬連續犯，且所犯上開各罪間，有方法結果之牽連關係，容有未洽，併此敘明。爰審酌被告犯罪之動機、目的、手段、擾亂稅務作業、危害稽徵公正、逃漏稅捐之數額、所生危害程度及犯後態度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並定其應執行之刑。查被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院檢察署刑案紀錄簡覆表一紙可稽，其因一時失慮，為規避稅捐，乃罹刑章，經此偵查審理之冗長程序，當已知所警惕，信無再犯之虞，本院認所宣告之行以暫不執行為適當，併諭知緩刑四年，以啟自新。
三、公訴意旨另以：被告甲○○另取得如附表二所示之統一發票二紙（統一發票之日期、號碼、金額、開立公司及逃漏稅額均詳如附表所示），作為敦合公司之進項憑證，載入敦合公司之會計憑證及帳冊內，並據以填載業務上製作之營業稅稅捐申報書，持向稅捐稽徵機關申報營業稅，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，足以生損害於稅捐機關對稅捐稽徵之正確性，因認被告另涉犯違反稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條罪嫌、商業會計法第七十一條第一款罪嫌及刑法第二百十六條、第二百十五條罪嫌云云。按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實。不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決。刑事訴訟法第一百五十四條、第三百零一條第一項分別定有明文。事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判基礎，最高法院四十年臺上字第八六號著有判例可資參照。再按，稅捐稽征法第四十一條之逃漏稅捐罪為結果犯，必納稅義務人以詐術或不正當方法逃漏稅捐，並因而造成逃漏稅捐之結果，始克成立（八十年度台上字第四九八八號裁判要旨參照）。從而，倘納稅義務人僅取得不實之統一發票，未持以申報；或雖持以申報，然並不造成逃漏稅捐之結果者，均不得以該罪相繩。本件公訴人認被告另涉以如附表二所示之二紙發票逃漏稅捐，無非係以專案申請調檔統一發票查核清單上載有敦合公司取得虛設行號喬益公司所開立之該二紙統一發票，為主要論據。訊據被告則堅詞否認有何此部分逃漏稅捐犯行。經查，公訴人所憑之專案申請調檔統一發票查核清單內，固有敦合公司取得自喬益公司如附表二所示發票號碼ＢＵ00000000號、ＣＥ00000000號統一發票之紀錄，然實際上，此二張統一發票並未經敦合公司持以申報扣抵銷項稅額，此有臺北市稅捐稽徵處大安分處八十八年十月二十一日北市稽大安甲字第八八○四五九三九○○號函載稱：「經查集匯興業有限公司如附件所示取得二十一張統一發票，除85、03ＢＵ00000000號及85、04ＣＥ00000000號二張外，皆已如數扣抵申報在案」等語及八十八年十一月十一日北市稽大安甲字第八八○四九○○一○○號函所載：「ＢＵ00000000（或ＢＴ00000000）、ＣZ000000000張發票，電腦顯示，未有扣抵稅額」等語可稽，此外復查無其他積極證據足認被告確有公訴人所指將該二紙統一發票持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額以逃漏營業稅之犯行，不能證明被告此部分犯行，而公訴人又認與前開論罪科刑部分，有連續犯或牽連犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，商業會計法第七十一條第一款，刑法第十一條前段、第五十六條、、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第五十一條第五款、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。
本案經檢察官周治正到庭執行職務中華民國八十九年七月十一日
臺灣臺北地方法院刑事第六庭
法官吳秋宏右正本證明與原本無異。
書記官施婉慧中華民國八十九年七月十五日附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第四十七條第一款本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅者，處五年以下有期徒刑、拘或科或併科一千元以下罰金。
商業會計法第七十一條第一款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以上有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
附表一：
┌─┬───────┬────┬──────┬──────┬──────┐│編│銷售人│開立日期│發票金額│逃漏稅額│發票號碼││號│││（新臺幣）│（新臺幣）││├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│1│瑞萬公司│85.04.│698,988│34,949│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│2│同右│85.04│747,729│37,386│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│3│同右│85.04│912,798│45,640│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│4│同右│85.04│912,798│45,640│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│5│同右│85.04│236,472│11,824│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│6│同右│85.04│374,692│18,735│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│7│同右│85.04│597,042│29,852│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│8│同右│85.04│599,256│29,936│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│9│同右│85.08│807,720│40,386│DW00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│10│同右│85.08│806,196│40,310│DW00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│11│同右│85.08│404,622│20,231│DW00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│12│喬益公司│85.04│760,554│38,028│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│13│同右│85.04│760,554│38,028│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│14│同右│85.04│240,779│12,039│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│15│同右│85.04│618,444│30,922│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│16│同右│85.04│725,949│36,297│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│17│同右│85.04│385,984│19,299│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│18│同右│85.04│810,324│40,516│CE00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│19│同右│85.04│139,020│6,951│CE00000000│├─┴───────┴────┴──────┴──────┴──────┤│共申報發票十九張，扣抵稅額為五十六萬九千四百十一元│└───────────────────────────────────┘附表二：
┌─┬───────┬────┬──────┬──────┬──────┐│編│銷售人│開立日期│發票金額│逃漏稅額│發票號碼││號│││（新臺幣）│（新臺幣）││├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│1│喬益公司│85.03│223,680│11,184│BU00000000或│││││││BT00000000│├─┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│2│同右│85.04│71,980│3,599│CE00000000│└─┴───────┴────┴──────┴──────┴──────┘