裁判字號：臺灣彰化地方法院97年訴字第135號刑事判決
裁判日期：民國97年05月30日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣彰化地方法院刑事判決97年度訴字第135號公訴人臺灣彰化地方法院檢察署檢察官被告甲○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（96年度偵字第184、1096號），本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序判決如下：
主文甲○○連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑玖月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實及理由犯罪事實：
㈠甲○○自民國92年1月1日起，擔任天林開發有限公司（該期
間址設彰化縣○○鄉○○村○○路○○○號，於92年12月2日變更為雲林縣○○鄉○○村○○路○○○號，下簡稱天林公司，起訴書誤為「天林開發股份有限公司」）董事，為公司法第8條第1項所稱之公司負責人及商業會計法第4條所稱之商業負責人，且為從事業務之人，負有據實製作會計憑證之義務。依商業會計法第15條至第17條規定，商業會計憑證可分為原始憑證、記帳憑證2種，原始憑證可分為外來憑證、對外憑證、內部憑證3種，記帳憑證可分為收入傳票、支出傳票、轉帳傳票3種；為證明會計事項之發生，依同法第36條第1項規定，會計憑證，應按日或按月裝訂成冊，有原始憑證者，應附於記帳憑證之後。另依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項前段、第3項規定，營業人除該法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額；營業人使用統一發票者，並應檢附統一發票明細表。詎甲○○於其擔任董事期間，明知天林公司未向巨讚建設股份有限公司（址設嘉義市○○○街○○號1樓，營利事業統一編號：00000000，下簡稱巨讚公司）、泰元工程行（址設雲林縣○○鄉○○村○○路○巷○○弄○○號1樓，營利事業統一編號：00000000）、超群國際事業有限公司（址設臺中市○○○路○○○號23樓，營利事業統一編號：00000000，下簡稱超群公司）購進貨物，竟基於概括之犯意，先向上開公司行號取得如附表所示銷售明細俱屬虛偽之外來憑證即統一發票後，進而於92年3月、5月、9月間某日（均為當月開始15日內），利用不知情之成年會計人員，將上開統一發票附於轉帳傳票並裝訂成冊，而連續填製不實之會計憑證即轉帳傳票，隨於92年3月、5月、9月間某日（亦為當月開始15日內），分別將附表編號一至三所示會計憑證裝訂於營業人銷售額與稅額申報書內，持向財政部臺灣省中區國稅局彰化縣分局申報營業稅3次（起訴書將不實之會計憑證誤載為前揭申報書；又附表編號一部分係92年3月間申報，編號二部分係92年5月間申報，編號三部分係92年7月間申報），以扣抵銷項稅額，並以此不正當方法，先後為納稅義務人天林公司逃漏92年1至2月之營業稅150,000元、92年3至4月之營業稅203,905元、92年7至8月之營業稅809,662元，合計逃漏營業稅1,163,567元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性。
㈡案經法務部調查局雲林縣調查站移送臺灣雲林地方法院檢察
署呈請臺灣高等法院檢察署令轉臺灣彰化地方法院檢察署檢察官，及法務部調查局南投縣調查站移送臺灣南投地方法院檢察署呈請臺灣高等法院臺中分院檢察署令轉臺灣彰化地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
證據：
㈠被告於本院坦承不諱之自白。
㈡證人即財政部臺灣省中區國稅局雲林縣分局稅務員 沈秋 作於檢察官偵查中之證述。
㈢卷附之下列書證：
1.天林公司、巨讚公司、超群公司之公司基本資料與變更登記資料、廢止登記資料、解散登記資料。
2.泰元工程行營利事業登記抄本。
3.巨讚公司、泰元工程行、超群公司製作之統一發票。
4.天林公司填製之轉帳傳票及營業人銷售額與稅額申報書。
5.天林公司之活期存款帳戶交易明細資料。
6.財政部臺灣省中區國稅局雲林縣分局97年4月14日中區國稅雲縣三字第0970006644號函。
論罪科刑：
㈠被告行為後，刑法部分條文業於94年1月7日修正，同年2月2
日公布，並於95年7月1日施行，修正後即現行刑法第2條第1項規定「行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律」，上開規定乃與刑法第1條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但刑法第2條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時即修正後刑法第2條規定以決定適用之刑罰法律，合先敘明。而有關新舊法之比較，應就罪刑有關之共犯、連續犯、牽連犯加重等暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較。經查：
1.修正前刑法第33條第5款規定「主刑之種類如左：五、罰金：1元以上」，換算新臺幣後，為新臺幣3元以上。惟修正後刑法第33條第5款規定「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之」，舊法並非不利。
2.刑法施行法第1條之1增訂施行前，依罰金罰鍰提高標準條例第1條前段、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定，此部分犯行所涉法條，關於罰金刑部分應提高為30倍。刑法施行法修正增訂第1條之1規定「中華民國94年1月7日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6月26日至94年1月7日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3倍」，依增訂條文提高並改為新臺幣後，此部分犯行所涉法條，關於罰金刑部分仍同為提高30倍，適用新、舊法結果並無不同。
3.被告行為後，罰金罰鍰提高標準條例第2條業已刪除，而刑法第41條第1項前段易科罰金折算標準，已由修正前之銀元1百元、2百元、3百元修正為新臺幣1千元、2千元、3千元，屬科刑規範事項之變更，其折算標準為裁判時所應諭知，自均有就新舊法規定比較之必要，經比較新舊法結果，以被告行為時之舊法較為有利於被告，應依刑法第2條第1項前段規定，適用修正前刑法第41第1項前段、第2項，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定。又刑法修正施行前犯併合處罰數罪中之一罪，且該數罪均符合第41條第1項得易科罰金之規定者，適用修正前刑法第41條第2項規定，為刑法施行第3條之1第3項明定，被告所犯數罪，均在95年7月1日修正施行前，且均得易科罰金，自應適用刑法施行法第3條之1第2項、修正前刑法第41條第1項前段、第2項，及廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，諭知以銀元3百元折算1日為易科罰金折算標準。
4.刑法第51條第5款原規定多數有期徒刑合併應執行之刑不得逾20年，修正後刑法提高合併應執行之最高度刑期為30年，又定執行刑為科刑事項，影響及行為人刑罰法律效果，自有就新舊法比較必要，比較結果，以被告行為時之舊法有利，應依修正後刑法第2條第1項前段規定，適用最有利於行為人之法律，即行為時之舊法。
5.按行為後法律修正，致行為時與裁判時之法律規定不同，而有刑法第2條第1項行為後法律變更之情形者，應比較新舊法，依「從舊從輕」之法則，適用最有利於行為人之法律，又所稱「法律變更」應係指刑罰法律變更，即犯罪構成要件或處罰之內容變更，或「罪」「刑」雖未變更，但因法條修正結果，使刑罰之實質內容發生變動而輕重之別者而言。被告行為後，修正後刑法已刪除第56條連續犯之規定，原屬連續犯之數個犯罪行為，依新法應論以數罪，併合處罰之，而依修正前之刑法第56條規定，則論以裁判上一罪，顯然罪刑之處罰內容發生變動，此部份之修正，自屬法律變更，應有新舊法之比較適用，經比較新舊法結果，以舊法較有利於行為人，依刑法第2條第1項前段規定，應依修正前刑法第56條連續犯規定，論以一罪，並加重其刑。
6.經綜合比較新、舊法之結果，以被告行為時之舊法較有利，依刑法第2條第1項前段規定，自應適用行為時之法律。
7.被告行為後，商業會計法第71條第1款所規定之填製不實之會計憑證罪業於95年5月24日修正公布，並於同年月26日施行，修正後該條刑度提高為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，而修正前該條刑度為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，比較新舊法，以修正前之規定對被告較為有利，自應依刑法第2條第1項前段規定，適用修正前商業會計法第71條第1款處罰。
㈡被告係商業負責人，其明知天林公司並無向巨讚公司、泰元
工程行、超群公司購進貨物之事實，竟先後於92年3月、5月、9月間某日填製不實之會計憑證即轉帳傳票，核其所為，係犯3次修正前商業會計法第71條第1款填製不實之會計憑證罪。被告為納稅義務人天林公司之負責人，其為納稅義務人天林公司浮列不實之銷售額，以該不正當方法逃漏稅捐3次，均應依稅捐稽徵法第47條第1款規定，適用同法第41條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，科處有期徒刑。被告與天林公司分別利用不知情之成年會計人員填製不實之會計憑證、逃漏稅捐，皆為間接正犯。被告每2個月申報之不實會計憑證雖均有數紙，惟各次申報時，皆屬一犯意接續多次行為，侵害一法益，應為接續犯，僅論以單純一罪。被告先後3次犯填製不實之會計憑證罪，時間緊接、犯罪構成要件相同，顯係基於概括犯意為之，應依修正前刑法第56條連續犯規定論以一罪，並加重其刑。按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體，公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責，故公司負責人以不正當方法為公司逃漏稅捐者，因納稅義務人為公司，所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪與受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1款始將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人，是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。公司負責人以不正當方法為納稅義務人之公司逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪與受罰主體，僅依同法第47條第1款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具修正前刑法第55條牽連犯關係；又公司負責人既係代替公司受逃漏稅捐罪徒刑之處罰，自無修正前刑法第56條連續犯之概括犯意可言。是被告所犯連續填製不實之會計憑證罪與代罰之3次逃漏稅捐罪，應予分論併罰。天林公司全銜為「天林開發有限公司」，此有公司基本資料可參，起訴書誤為「天林開發股份有限公司」；又被告連續填製之不實會計憑證，應為轉帳傳票，該等轉帳傳票則裝訂於營業人銷售額與稅額申報書內，起訴書將不實之會計憑證誤載為前揭申報書，均應更正。查被告無犯罪前科，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表可稽，爰審酌被告素行良好，所犯對主管機關商業會計之管理與稅捐之徵收有所破壞，逃漏稅捐金額不少，惟犯後尚能坦認犯行，態度良好及其他一切情狀，分別量處如主文所示之刑，以資儆懲。被告所犯及代罰之罪，其犯罪時間，係在96年4月24日以前，合於中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之減刑規定，復無該條例所定不得減刑之例外情形，爰依上開規定各減其宣告刑1/2，並諭知易科罰金折算標準，及定其應執行刑與易科罰金折算標準。
㈢如不服本判決，得於判決送達後10日內向本院提出上訴狀，
上訴於上級法院（應敘述具體理由，並附繕本，上訴狀勿逕送上級法院）。
㈣依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段，修正
前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第41條、第47條第1款，刑法第2條第1項前段、第11條，修正前刑法第56條、第41第1項前段、第2項、第51條第5款，刑法施行第3條之1第3項，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條、第10條第1項，判決如主文。
本案經檢察官吳曉婷到庭執行職務。
中華民國97年5月30日
刑事第四庭法官廖政勝以上正本證明與原本無異。
中華民國97年5月30日
書記官莊何江附錄：
修正前商業會計法第71條第1款商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條第1款本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。附表：天林公司申報92年1至8月進項明細┌──┬─────┬──┬─────┬─────┬────┐│編號│銷售人名稱│月份│發票字軌│銷售額│逃漏稅額│├──┼─────┼──┼─────┼─────┼────┤│一│巨讚公司│92年│RU00000000│749,970│37,498││││2月├─────┼─────┼────┤││││RU00000000│750,100│37,505││││├─────┼─────┼────┤││││RU00000000│754,000│37,700││││├─────┼─────┼────┤││││RU00000000│745,940│37,297│││├──┴─────┼─────┼────┤│││合計│3,000,010│150,000│├──┼─────┼──┬─────┼─────┼────┤│二│泰元工程行│92年│SU00000000│815,620│40,781││││3月├─────┼─────┼────┤││││SU00000000│815,620│40,781││││├─────┼─────┼────┤││││SU00000000│815,620│40,781││││├─────┼─────┼────┤││││SU00000000│815,620│40,781│││├──┼─────┼─────┼────┤│││92年│SU00000000│815,620│40,781││││4月││││││├──┴─────┼─────┼────┤│││合計│4,078,100│203,905│├──┼─────┼──┬─────┼─────┼────┤│三│超群公司│92年│UU00000000│922,460│46,123││││7月├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│938,140│46,907││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│928,480│46,424││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│780,360│39,018││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│857,220│42,861││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│252,000│12,600│││├──┼─────┼─────┼────┤│││92年│UU00000000│1,439,200│71,960││││8月├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│1,587,600│79,380││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│1,372,980│68,649││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│1,338,400│66,920││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│1,546,020│77,301││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│1,405,320│70,266││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│1,729,000│86,450││││├─────┼─────┼────┤││││UU00000000│1,096,060│54,803│││├──┴─────┼─────┼────┤│││合計│16,193,240│809,662│└──┴─────┴────────┴─────┴────┘