裁判字號：臺中高等行政法院94年訴字第78號判決
裁判日期：民國94年05月11日
裁判案由：營業稅
臺中高等行政法院判決
94年度訴字第00078號原告甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因營業稅法事件，原告不服財政部中華民國93年12月24日台財訴字第09300482700號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告民國88年11月間未依規定申請營業登記，承攬勞務銷售額合計新台幣（下同）45,057,143元（未含稅），經法務部調查局 雲林 縣調查站（下稱雲林縣調查站）查獲，移由被告機關所屬虎尾稽徵所補徵營業稅額2,252,857元，並經被告機關按所漏稅額2,252,857元處3倍罰鍰6,758,500元（計至百元止）。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願，亦遭訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈鎮鳴營造有限公司（下稱鎮鳴公司）承包 滿固 冷藏股份有
限公司（下稱滿固公司）之廠房及機器設備拆遷整建工程，工程費為45,057,143元（不含稅）。鎮鳴公司能承包滿固公司之拆遷工程，是因原告與滿固公司負責人熟識，由原告出面向滿固公司遊說促成。鎮鳴公司恐工程發包後，遭業主刁難及藉詞扣款，邀請原告加入臨時合夥之股東，原告為讓鎮鳴公司負責人放心，遂同意投資總工程費之15﹪，而為與鎮鳴公司合夥之臨時股東，惟原告現金不足，乃商得鎮鳴公司同意，除投資現金100萬元外，其餘以自己工資及器具，參與拆除及搬運部分之工程，而以成本代替其餘投資額。故原告實際投資金額為570萬元。
⒉鎮鳴公司為使工程順利，對業主及他人雖稱原告為合夥人
，但實際原告除參與處理拆除廠房及搬運廢棄物外，對於鎮鳴公司之營運並無權過問；即原告為單純之投資人，鎮鳴公司始為營業人，此觀原告於93年5月5日向被告機關申請復查時提出之與鎮鳴公司之投資契約書亦可證明。上述工程原告僅為單純之投資人，鎮鳴公司始為營業人。
⒊查台灣雲林地方法院92年度簡字第246號刑事判決書，對
於鎮鳴公司負責人之犯罪事實、理由及證據，均引用檢察官起訴書所載內容，而於該起訴書第3頁第13行明載「被告 陳萬居 自承 黃乃徽 部分（按即承包滿固冷藏股份有限公司廠房拆遷工程部分），因建築土木部分甲○○不懂由伊負責，且承包係用伊牌照，至冷凍部分甲○○專業，就由 林某 負責，請款時用伊鎮鳴公司發票。」可知原告只負責冷凍機器拆除及清運工程，此與原告與鎮鳴公司（陳萬居）所簽之投資契約書第6條所載內容，完全相同。故退而言之，若原告以人工、自有材料出資，仍不能認定為內部出資行為，而構成所謂對外營業之行為，則依原告投資之比例，亦僅佔570萬元而已，依比例原則，本件補稅額及罰鍰，亦僅應負責15﹪（見投資契約書第3條之投資、盈餘分配比例計算標準），故被告機關之處分顯有過當。
⒋原處分及訴願決定雖以鎮鳴公司負責人陳萬居90年5月15
日在雲林縣調查站之筆錄，滿固公司負責人黃乃徽90年3月29日在雲林縣調查站之筆錄，而認定原告為系爭工程之實際出資及承造者，惟該等筆錄原告從未閱覽，與事實是否相符，仍有待查證。然前引92年度簡字第246號之判決書，所引起訴書第3頁第13行起之事實認定，乃刑事法院對事實之最後認定，該認定與原告所提投資契約書第6條所載內容完全相同，足證原告只負責冷凍機器拆除及清運工程部分，該部分工程費僅佔全部工程費之15﹪而已，原處分及訴願決定未採刑事法院所作之最後事實認定，顯失真實情節，自不足採。
⒌公司法第13條公司不得為合夥事業合夥人之規定，公司負
責人違反之而以公司為合夥事業之合夥人者，僅生同條第5項公司負責人應賠償公司因此所受損害，此一公司內部之法律效果，而為自然人之合夥人及第三人，非不得請求公司就其對外之行為負責。繳納營業稅為外部行為，為合夥人之一之鎮鳴公司非不得履行其義務。原處分及訴願決定以公司法第13條規範公司負責人之行為，擴張解釋為原告與鎮鳴公司之合夥關係不存在，實非合法。
⒍營業稅法第2條所稱銷售勞務之營業人，係指反覆為同一
勞務，據以營收利益之自然人或法人而言。原告與鎮鳴公司合夥而為拆除清運之行為，乃單次、偶然維持生活之行為，且終而虧本，未獲利益，與營業人之營業行為，相去甚遠。若自主性勞工之包工行為，均視為營業人之營業行為，豈非任何勞工均須繳納營業稅，顯不合理。故本件課原告營業稅，於情於法均不合理。
㈡被告答辯之理由：
⒈補徵營業稅部分：
⑴按「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之
營業人。」、「提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業．．．而未依規定申報銷售額者。」為行為時營業稅法第2條第1款、第3條第2項前段、第28條前段及第43條第1項第3款所明定。
⑵原告88年11月間未依規定申請營業登記，以鎮鳴公司名
義承攬滿固公司冷藏庫機器設備等拆遷工程銷售額45,057,143元，經雲林縣調查站查獲，違反前揭營業稅法第28條規定，有雲林縣調查站調查筆錄及專案申請調檔統一發票查核清單影本可稽，移由被告機關所屬虎尾稽徵所依同法第43條規定補徵營業稅額2,252,857元。
原告復查主張前揭銷售額係鎮鳴公司承攬滿固公司廠房及機器設備拆遷整建工程費，該工程係其出面遊說促成，鎮鳴公司恐工程發包後遭業主刁難及藉詞扣款，邀其加入為臨時股東，僅為單純投資合夥人，除參與處理拆除廠房及搬運廢棄物外，對公司營運並無權過問，鎮鳴公司始為營業人，由投資契約書可證明，請撤銷原處分云云。申經被告機關復查決定，以原告於前揭期間未依規定申請營業登記，以鎮鳴公司名義承攬滿固公司前揭拆遷工程，依台灣雲林地方法院92年度簡字第246號刑事簡易判決稱，鎮鳴公司負責人陳萬居明知其所開設之公司未實際從事土木、營造工程且無聘用工程人員及營造設備，自86年1月起將營業執照借予個人等從事工程之承包，明知為不實之事項而填製會計憑證經判刑確定，且 陳君 90年5月15日於雲林縣調查站稱，原告承攬滿固公司冷藏庫機器設備設施拆遷工程，因無營造公司執照乃邀其以鎮鳴公司名義合夥承攬，由其與滿固公司負責人黃乃徽簽約，實際出資及承造者為原告。又滿固公司負責人 黃君 同年3月29日於該站稱，高速鐵路經過致冷藏庫廠房須拆除重建，乃找原告承攬該工程，因無營造廠商執照乃借用鎮鳴公司執照與其簽約，整個工程實際由原告興建，工程款皆是原告持鎮鳴公司資料及開立該公司統一發票金額47,310,000元向其請款。另原告同日於該站稱，滿固公司負責人黃君找其承攬拆遷工程，黃君要求須有營造公司執照才能承攬，乃借用鎮鳴公司執照並約定以總工程費7﹪作為繳納稅金之用，陳君為該工程形式上合夥人實際並未出資，簽約後提供鎮鳴公司執照、大小章與陳君私章供其在彰化銀行西螺分行開立甲存支票帳戶後供其使用，有雲林縣調查站調查筆錄可稽，被告機關於93年5月31日以中區國稅法一字第0930032176號函請原告提示非其承攬之證明文件供核，惟迄未提示，事證明確，原補徵營業稅額2,252,857元，並無不合，應予維持。原告訴願主張，處分書所指88年11月間以原告名義銷售45,057,143元之事，顯係指鎮鳴公司承包滿固公司之廠房及機器設備拆遷整建工程之工程費，鎮鳴公司能承包滿固公司之拆遷工程是因原告與滿固公司負責人熟識，而由原告出面向滿固公司遊說促成，鎮鳴公司恐工程發包後，遭業主刁難及藉詞扣款，而邀請原告加入臨時股東，原告為讓鎮鳴公司負責人放心遂同意投資總工程費之15﹪，而為鎮鳴公司之臨時股東，惟原告現金不足，乃商得鎮鳴公司同意，除投資現金100萬元外，其餘以自己工資及器具參與拆除及搬運部分之工程，而以成本代替其餘投資額，故原告實際投資金額為570萬元，鎮鳴公司為使工程順利，對業主及他人雖稱原告為合夥人，但實際原告除參與處理拆除廠房及搬運廢棄物外，對於鎮鳴公司之營運並無權過問，即原告為單純之投資人，鎮鳴公司始為營業人，此觀原告於93年5月5日申請復查時提出與鎮鳴公司之投資契約書亦可證明，原告僅為該工程單純之投資人，鎮鳴公司始為營業人，上開原告所持有與鎮鳴公司間之投資契約書，已於復查申請書內提出影本，被告機關稱未提示承攬之證明文件供核，實未審查原告提示之證據，因原告與鎮鳴公司間之股東帳務尚未了解，仍有保有該投資契約書正本之必要，如財政部需原告提出正本，再行陳報。臺灣雲林地方法院92年度簡字第246號刑事簡易判決書，對於鎮鳴公司負責人之犯罪事實、理由及證據，均引用檢察官之起訴書所載內容，而於該檢察官起訴書第3頁第13行明載「被告陳萬居自承．．．黃乃徽部分，因建築土木部分甲○○不懂由伊負責，且承包係用伊牌照，至冷凍部分甲○○專業，就由林某負責，請款時用伊鎮鳴公司發票」。可知原告只負責冷凍機器拆除及清運工程，此與原告與鎮鳴公司（陳萬居）所簽之投資契約書第6條所載內容，完全相同，故退而言之，若原告以人工及自有材料出資，仍不能認定為內部出資行為，而構成所謂對外營業之行為，則依原告投資比例亦僅占5,700,000元而已，依比例原則，本件補稅額及罰鍰額亦僅應負責15﹪，原處分顯有過當云云。訴經財政部訴願決定以，本件原告於首揭期間未依規定申請營業登記，以鎮鳴公司名義承攬滿固公司前揭拆遷工程，依台灣雲林地方法院92年度簡字第246號刑事簡易判決稱，鎮鳴公司負責人陳萬居明知其所開設之公司未實際從事土木、營造工程且無聘用工程人員及營造設備，自86年1月起將營業執照借予個人等從事工程之承包，明知為不實之事項而填製會計憑證經判刑確定，且陳君90年5月15日於雲林縣調查站稱，原告承攬滿固公司冷藏庫機器設備設施拆遷工程，因無營造公司執照乃邀其以鎮鳴公司名義合夥承攬，由其與滿固公司負責人黃乃徽簽約，實際出資及承造者為原告。又滿固公司負責人黃君同年3月29日於該站稱，高速鐵路經過致冷藏庫廠房須拆除重建，乃找原告承攬該工程，因無營造廠商執照乃借用鎮鳴公司執照與其簽約，整個工程實際由原告興建，工程款皆是原告持鎮鳴公司資料及開立該公司統一發票金額47,310,000元向其請款。另原告同日於該站稱，滿固公司負責人黃君找其承攬拆遷工程，黃君要求須有營造公司執照才能承攬，乃借用鎮鳴公司執照並約定以總工程費7﹪作為繳納稅金之用，陳君為該工程形式上合夥人實際並未出資，簽約後提供鎮鳴公司執照、大小章與陳君私章供其在彰化銀行西螺分行開立甲存支票帳戶後供其使用，有雲林縣調查站調查筆錄可稽。原告稱其同意投資總工程費之15﹪而為鎮鳴公司臨時股東及投資合夥人，按「公司不得為他公司無限責任股東或合夥事業之合夥人．．．」、「公司章程應載明左列事項．．．三、股東姓名或名稱、住所或居所。四、資本總額及各股東出資額。」為公司法第13條第1項及第101條第1項第3款、第4款所明定，鎮鳴公司為營造有限公司，出資加入公司股東等依規定應依法向主管機關辦理股東、資本總額及各股東出資額等變更登記，原告無法提示核准變更登記相關資料供核，所訴其為鎮鳴公司臨時股東或合夥人，核無可採。又依台灣雲林地方法院檢察署檢察官90年度偵字第4727號起訴書所載，陳萬居係鎮鳴公司之負責人，陳君明知其所開設之鎮鳴公司未實際從事土木、營造工程且無聘用工程人員及營造設備，自86年1月間起，將營業執照借人從事工程之承包，並提供鎮鳴公司之發票供使用，幫助逃漏稅捐，原告提示投資契約書稱鎮鳴公司始為營業人，自無可採，原告未依規定申請營業登記，承攬前揭工程銷售額45,057,143元，逃漏營業稅額2,252,857元，事證明確，原告復執前詞爭議，又未能提出具體事證供查，所訴核無足採，本部分原處分應予維持。
⑶訴訟意旨略謂：鎮鳴公司承包滿固公司之廠房及機器設
備拆遷整建工程，工程費45,057,143元，鎮鳴公司能承包滿固公司之拆遷工程是因原告與滿固公司負責人熟識，而由原告出面向滿固公司遊說而促成，鎮鳴公司恐工程發包後，遭業主刁難及藉詞扣款，而邀請原告加入臨時合夥之股東，原告為讓鎮鳴公司負責人放心遂同意投資總工程費之15﹪，而為與鎮鳴公司合夥之臨時股東，惟原告現金不足，乃商得鎮鳴公司同意，除投資現金100萬元外，其餘以自己工資及器具參與拆除及搬運部分之工程，而以成本代替其餘投資額，故原告實際投資金額為570萬元。原告除參與處理拆除廠房及搬運廢棄物外，對於鎮鳴公司之營運並無權過問，即原告為單純之投資人，鎮鳴公司始為營業人，此觀原告於93年5月5日申請復查時提出之與鎮鳴公司之投資契約書亦可證明。台灣雲林地方法院92年度簡字第246號刑事簡易判決書引用檢察官起訴書所載內容，而於該起訴書第3頁第13行明載「被告陳萬居自承黃乃徽部分（按即承包滿固公司廠房拆遷工程部分），因建築土木部分甲○○不懂由伊負責，且承包係用伊牌照，至冷凍部分甲○○專業，就由林某負責，請款時用伊鎮鳴公司發票」，可知原告只負責冷凍機器拆除及清運工程，此與原告與鎮鳴公司所簽投資契約書第6條所載內容相同。退言之，若原告以人工及自有材料出資，仍不能認定為內部出資行為，而構成所謂對外營業之行為，則依原告投資比例亦僅占570萬元而已，依比例原則，本件補稅額及罰鍰亦僅應負責15﹪。原處分雖以鎮鳴公司負責人陳萬居90年5月15日在雲林縣調查站之筆錄，滿固公司負責人黃乃徽君90年3月29日在該站之筆錄認定原告為系爭工程之實際出資及承造者，惟該等筆錄原告從未閱覽，與事實是否相符，仍有待查證，然92年度簡字第246號判決乃刑事法院對事實之最後認定，該認定與原告所提投資契約書第6條所載內容完全相同，足證原告只負責冷凍機器拆除及清運工程部分，該部分工程費僅佔全部工程費15﹪而已。公司法第13條規定公司不得為合夥事業合夥人之規定，公司負責人違反之，而以公司為合夥事業之合夥人者，僅生同條第5項公司負責人應賠償公司因此所受損害，此一公司內部之法律效果，而為自然人之合夥人及第三人，非不得請求公司就其對外之行為負責。繳納營業稅為外部行為，為合夥人之一之鎮鳴公司非不得履行其義務。原處分及訴願決定以公司法第13條規範公司負責人之行為擴張解釋為原告與鎮鳴公司之合夥關係不存在，實非合法。營業稅法第2條所稱銷售勞務之營業人，係指反覆為同一勞務，據以營收利益之自然人或法人而言。原告與鎮鳴公司合夥而為拆除清運之行為，乃單次、偶然維持生活之行為，且終而虧本，未獲利益，與營業人之營業行為相去甚遠，若自主性勞工之包工行為，均視為營業人之營業行為，豈非任何勞工均須繳納營業稅顯不合理，原處分及訴願決定請撤銷云云。
⑷原告於首揭期間未依規定申請營業登記，以鎮鳴公司名
義承攬滿固公司前揭拆遷工程，依台灣雲林地方法院92年度簡字第246號刑事簡易判決稱，鎮鳴公司負責人陳萬居明知其所開設之公司未實際從事土木、營造工程且無聘用工程人員及營造設備，自86年1月起將營業執照借予個人等從事工程之承包，明知為不實之事項而填製會計憑證經判刑確定，且陳萬居90年5月15日於雲林縣調查站稱，原告承攬滿固公司冷藏庫機器設備設施拆遷工程，因無營造公司執照乃邀其以鎮鳴公司名義合夥承攬，由其與滿固公司負責人黃乃徽簽約，實際出資及承造者為原告。又滿固公司負責人黃君同年3月29日於該站稱高速鐵路經過致冷藏庫廠房須拆除重建，乃找原告承攬該工程，因無營造廠商執照乃借用鎮鳴公司執照與其簽約，整個工程實際由原告興建，工程款皆是原告持鎮鳴公司資料及開立該公司統一發票金額47,310,000元向其請款。另原告同日於該站稱，滿固公司負責人黃君找其承攬拆遷工程，黃君要求須有營造公司執照才能承攬，乃借用鎮鳴公司執照並約定以總工程費7%作為繳納稅金之用，陳君為該工程形式上合夥人實際並未出資，簽約後提供鎮鳴公司執照、大小章與陳君私章供其在彰化銀行西螺分行開立甲存支票帳戶後供其使用，有雲林縣調查站調查筆錄可稽。原告稱其同意投資總工程費之15﹪而為鎮鳴公司臨時股東及投資合夥人，按「公司不得為他公司無限責任股東或合夥事業之合夥人。」「公司章程應載明左列事項．．．三、股東姓名或名稱、住所或居所。四、資本總額及各股東出資額。」為公司法第13條第1項及第101條第1項第3款、第4款所明定，鎮鳴公司為營造有限公司，出資加入公司股東等依規定應依法向主管機關辦理股東、資本總額及各股東出資額等變更登記，原告無法提示核准變更登記相關資料供核，所訴其為鎮鳴公司臨時股東或合夥人，應無可採。又依台灣雲林地方法院檢察署檢察官90年度偵字第4727號起訴書所載，陳萬居係鎮鳴公司之負責人，陳君明知其所開設之鎮鳴公司未實際從事土木、營造工程且無聘用工程人員及營造設備，自86年1月間起，將營業執照借人從事工程之承包，並提供鎮鳴公司之發票供使用，幫助逃漏稅捐，原告提示投資契約書稱鎮鳴公司始為營業人，自無可採。按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院39年度判字第2號著有判例，原告對己有利之陳述均無法提出具體事證，自不能認其主張之事實為真實。綜上，原告未依規定申請營業登記，承攬前揭工程銷售額45,057,143元，逃漏營業稅額2,252,857元，事證明確，原告復執前詞爭議，又未能提出具體事證供查，所訴應不足採，⒉罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，
按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第1款所明定。
⑵原告於首揭期間未依規定申請營業登記承攬滿固公司拆
遷工程，違反首揭營業稅法第28條規定，違章事證明確已如前述，原處罰鍰6,758,500元並無違誤。申經訴願決定以，揆諸首揭規定，並無不合，本部分原處分亦應予維持。
⑶訴訟意旨略謂：同補徵營業稅理由。
⑷原告於首揭期間未依規定申請營業登記承攬滿固公司拆
遷工程，違反首揭營業稅法第28條規定，違章事證明確已如前述，原處罰鍰6,758,500元並無違誤，原告復執前詞爭訟，所訴應不足採。
⒊基上論結，原處分及所為復查及訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理由
一、按「營業稅之納稅義務人如左：一、銷售貨物或勞務之營業人。」、「提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之．
．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業．．．而未依規定申報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」分別為行為時營業稅法第2條第1款、第3條第2項前段、第28條前段、第43條第1項第3款及第51條第1款所明定。
二、本件原告88年11月間未依規定申請營業登記，承攬勞務銷售額合計45,057,143元（未含稅），經雲林縣調查站查獲，移由被告機關所屬虎尾稽徵所補徵營業稅額2,252,857元，並經被告機關按所漏稅額2,252,857元處3倍罰鍰6,758,500元（計至百元止）。原告不服，循序提起本件行政訴訟。
三、經查，本件原告88年11月間未依規定申請營業登記，以鎮鳴公司名義承攬滿固公司冷藏庫機器設備等拆遷工程銷售額計45,057,143元，經雲林縣調查站查獲，違反前揭營業稅法第28條規定，有原告及訴外人黃乃徽、陳萬居等人之雲林縣調查站調查筆錄及專案申請調檔統一發票查核清單影本可稽，經被告機關審理違章成立，核定補徵營業稅2,252,857元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰6,758,500元，並無不合。原告雖為上開主張，惟審諸鎮鳴公司負責人陳萬居於90年5月15日在雲林縣調查站製作筆錄時陳稱：「．．．我在八十八年開立統一發票給滿固冷藏股份有限公司，係甲○○承攬滿固冷藏廠拆除工程，因為甲○○沒有公司營利事業登記，向我要求以鎮鳴公司營業執照形式上合夥，並不是僅借用公司執照，而與滿固冷藏股份有限公司的合約，也都是由我與該公司負責人黃乃徽簽訂，但所有的資金與營收都由甲○○處理，我至 吳主文處 開立發票給甲○○，其中稅金由甲○○個人到當時發票使用人吳主文處計算並支付之應支付的款項．．
．。」（見原處分卷第83頁）、「甲○○於八十七年間承攬滿固冷藏股份有限公司冷藏庫機器設備拆遷工程，因為甲○○沒有營造公司執照，邀我以鎮鳴公司名義合夥承攬，當時由我與滿固冷藏股份有限公司負責人黃乃徽簽訂契約，實際出資、承造者還是甲○○負責。．．．我僅負責借用鎮鳴公司執照開立統一發票給甲○○。」（見原處分卷第77、78頁）而滿固公司之負責人黃乃徽於90年3月29日在雲林縣調查站製作筆錄時陳稱：「．．．我經營之冷藏庫因為高速鐵路經過之故，所以必須要將冷藏庫拆除重建，因此我便找朋友甲○○承包該項工程，總工程經費約新台幣四千七百多萬元，由於甲○○並無營造廠商的執照，因此於同年十一月間，甲○○便借用陳萬居鎮鳴營造的執照要與我簽約，．．．
不過整個工程實際上都是由甲○○興建，工程請款也都是甲○○持鎮鳴營造的相關資料前來請款，有時候陳萬居也會與甲○○一同前來領款，在八十八年十一間，甲○○持鎮鳴營造開立的發票，面額四千七百三十一萬元，向我們公司的會計 吳冠儒 小姐提出請款．．．。」（見原處分卷第57頁）又原告於90年3月29日在雲林縣調查站製作筆錄時陳稱：「我．．．另於八十七年十二月間，以他的鎮鳴公司名義向滿固冷藏股份有限公司承攬工程。」、「我於八十七年十一月間，滿固公司之負責人黃乃徽找我承攬他公司的拆遷工程，．
．．我乃找陳萬居借用鎮鳴公司執照，．．．我向陳萬居借用鎮鳴公司執照，約定以總工程費的百分七支付給他作為繳納稅金之用，另以陳萬居作為該工程形式上合夥人，實際陳萬居並未出資，約定以稅後盈虧三成給陳萬居作為他提供借用公司執照的代價。」、「我用陳萬居鎮鳴公司承攬滿固公司拆遷工程，並未與陳萬居訂定任何契約，陳萬居並無實際承作該工程。」（見原處分卷第51、53頁）綜合以上原告及黃乃徽、陳萬居等三人在雲林縣調查站製作筆錄時之陳述觀之，渠等就承攬系爭工程之供詞一致，是本件原告係借用鎮鳴公司之名義，向滿固公司承攬冷藏庫拆遷工程之事實，已堪認定。原告既在雲林縣調查站製作筆錄時陳稱未與陳萬居訂定任何契約，鎮鳴公司亦無實際與原告合夥，且該工程實際上由原告承攬及施作，已如前述，則原告事後於復查時提出投資契約書一件，顯係事後為脫免處罰所提出，自不足採。至於原告以臺灣雲林地方法院檢察署檢察官起訴書（90年度偵字第4727號）第3頁第13行起記載「被告陳萬居自承黃乃徽部分（按即承包滿固公司廠房拆遷工程部分），因建築土木部分甲○○不懂由伊負責，且承包係用伊牌照，至冷凍部分甲○○專業，就由林某負責，請款時用伊鎮鳴公司發票。」證明原告只負責冷凍機器拆除及清運工程云云。然原告於檢察官偵訊時證稱：「伊沒有營造執照，即邀陳萬居承包黃乃徽之工程，一人負責一半。」（見該起訴書第2頁）嗣於本院審理中復稱原告除參與處理拆除廠房及搬運廢棄物外，對於鎮鳴公司之營運並無權過問，即原告為單純之投資人，投資金額僅15﹪，鎮鳴公司始為營業人等語。依此，原告與鎮鳴公司間就承攬滿固公司冷藏庫拆遷工程之關係，原告於被移送後，其前後所述已不一致，並與雙方在雲林縣調查站製作筆錄時供詞不符，是其後之供詞亦無可採。另原告所引臺灣雲林地方法院檢察署檢察官起訴書及臺灣雲林地方法院92年度簡字第246號判決書所認定之事實，並不能拘束本院就本件事實之認定，附此敘明。
四、綜上所述，原告上開主張均不足採。從而，原告未依規定辦理營業登記而營業，被告依所查獲之承攬勞務銷售額合計45,057,143元（未含稅），據以補徵營業稅2,252,857元，並按所漏稅額2,252,857元處3倍之罰鍰6,758,500元（計至百元止），核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。兩造其餘之主張與本件判決之結果無影響，毋庸逐一加以論述，附此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年5月11日
第三庭審判長法官沈應南
法官許武峰法官林秋華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國94年5月11日
書記官王百全