裁判字號：臺灣新北地方法院101年簡字第4685號刑事判決
裁判日期：民國101年11月20日
裁判案由：商業會計法等
臺灣板橋地方法院刑事簡易判決101年度簡字第4685號聲請人臺灣板橋地方法院檢察署檢察官被告蘇貴盛上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（101年度偵緝字第1298號），本院判決如下：
主文蘇貴盛共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。減為有期徒刑壹月又拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實及理由
一、蘇貴盛自民國93年8月31日起至95年10月26日止，係址設臺北縣新莊市（現改制為新北市○○區○○○路○段○○巷○○弄○號赫冠有限公司（下稱赫冠公司）之登記負責人，為商業會計法所稱之商業負責人，具有據實填載會計憑證之義務，亦為從事業務之人。嗣蘇貴盛明知於其擔任赫冠公司負責人期間之94年1月至同年4月間，赫冠公司並無銷貨與附表一、附表二所示營業人之事實，竟與赫冠公司之實際負責人即真實姓名、年籍不詳自稱「 李文龍 」之成年男子，共同基於填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，連續開立不實之統一發票28紙，銷售金額合計新臺幣（下同）4,714,375元，分別交付與附表一、附表二所示各營業人，供作該等營業人向稅捐稽徵機關申報營業稅時，作為進項憑證，用以申報扣抵進項稅額，並以此不正當之方法，幫助附表一所示之納稅義務人逃漏營業稅合計189,130元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於核課稅捐之正確性。案經財政部臺灣省北區國稅局函請臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查後聲請以簡易判決處刑。
二、證據：前揭犯罪事實，業據被告蘇貴盛於偵查中坦承不諱，復有財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、赫冠公司營業稅稅籍資料查詢作業資料及公司登記基本資料、赫冠公司變更登記及解散登記相關案卷資料、使用統一發票申請書及統一發票購買證影本、營業人進銷項交易對象彙加明細表、營業人銷售額與稅額申報書、銷項之專案申請調檔統一發票查核名冊及清單、財政部臺北市國稅局（寶利興國際股份有限公司）刑事案件移送書影本、財政部臺灣省北區國稅局欠稅總歸戶查詢情形表及證人 尤秋琴 於100年9月22日財政部臺灣省北區國稅局新莊分局稽徵所談話記錄等件在卷可稽，足徵被告之自白應與事實相符。綜上，本案事證明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。
三、論罪科刑之法律適用：
（一）新舊法比較：
1.被告行為後，刑法部分條文業於94年2月2日修正公布，95年7月1日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條第1項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年度第8次刑事庭會議決議參照）。經查：
(1)修正前刑法第33條第5款係規定罰金最低額為銀元1元，被告行為後已修正為：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之」，經與修正前刑法第33條第5款規定之罰金最低額銀元1元相比較，新法將稅捐稽徵法第47條、第41條之罪所得科處之罰金最低額由銀元
1元提高為新臺幣1千元，因此，比較上述修正前、後之刑罰法律，本案自應適用被告行為時之刑法第33條第5款規定論處被告罪責，對被告較為有利。
(2)修正前刑法第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯。」修正後刑法第28條則規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯。」其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹，是修正後刑法共同正犯之範圍已有限縮。共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正（最高法院97年度臺上字第37號判決意旨參照）。本案被告之犯罪行為，依新舊法，均成立共同正犯，適用新法並無較有利於被告。
(3)修正後刑法第55條、第56條關於牽連犯及連續犯之規定業經刪除，被告前開犯罪行為，於新法施行後，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依刑法第2條第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之規定，即行為時之修正前法律。
(4)綜合上述各條文修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議所揭示之罪刑綜合比較原則，依刑法第2條第1項前段之規定，應整體適用行為時即修正前之規定。
2.次按商業會計法第71條規定業於95年5月24日修正施行，該條法定刑原規定：「處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」，修正後將上開條文之刑度規定提高為：「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金」，茲就被告犯行為比較新舊法之適用結果，自應適用行為時之法律，即95年5月24日修正施行前之商業會計法第71條規定處斷。
（二）按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，如明知為不實之事項，而將虛偽不實之統一發票填製作為會計憑證，或開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照）。
又被告蘇貴盛係赫冠公司之登記負責人，屬商業會計法第
4條所稱之商業負責人，其明知赫冠公司與附表一所示之營業人並無實際交易銷貨之事實，仍先後多次以赫冠公司之名義，不實填製屬於會計憑證之統一發票交付與如附表一及附表二所示之營業人，並幫助如附表一所示之營業人即納稅義務人逃漏稅捐。是核被告所為，係犯修正前商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪，以及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。被告與真實姓名、年籍不詳自稱「李文龍」之成年人，就上開以明知不實事項，而填製會計憑證及幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之犯行，有犯意聯絡與行為分擔，均為共同正犯。又被告先後多次填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯行，均時間緊接，手法相同，各觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆實施，均應依修正前刑法第56條關於連續犯之規定論以一罪，並均加重其刑。
再被告上開所犯填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐二罪間，具有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條關於牽連犯之規定，從一情節較重之商業負責人填製不實會計憑證罪論處。
（三）爰以行為人之責任為基礎，並審酌被告不實填製屬於會計憑證之統一發票，並將該不實統一發票交付他人逃漏稅捐，影響主管機關利用商業會計憑證稽查之正確性，有礙國家賦稅之徵收及制度之公平，更紊亂稅捐稽徵體制，影響非輕，兼衡其素行、高職畢業之智識程度、經濟小康之生活狀況（見本院卷附個人基本資料、臺灣板橋地方法院檢察署101年度偵緝字第1298號卷第4頁），暨其犯罪之動機、目的、手段、犯罪後坦承犯行之態度及幫助逃漏稅額等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。再關於易科罰金折算之規定，依修正前刑法第41條第1項前段及廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條之規定，易科罰金係以銀元100元以上300元以下即新臺幣
300元以上900元以下折算1日，依修正後刑法第41條第
1項前段之規定，則以新臺幣1000元、2000元或3000元折算1日。經比較修正前後之易科罰金折算標準，以行為時即修正前之規定較有利於被告，故依刑法第2條第1項前段規定，應適用修正前刑法第41條第1項前段及廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條等規定，諭知易科罰金之折算標準。
（四）末查，被告本件犯罪之時間均係在96年4月24日以前，經核合於中華民國九十六年罪犯減刑條例所列減刑條件，復無該條例所列不予減刑之情形，應依該條例第2條第1項第3款規定，減其宣告刑之2分之1如主文所示，並諭知減刑後易科罰金之折算標準。
四、至聲請簡易判決處刑意旨另以：被告蘇貴盛於擔任赫冠公司登記負責人期間，基於填載不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意，明知赫冠公司於94年1月至94年4月間，並未實際銷貨與如附表二所示營業人，竟分別於附表二所示之時間，填製如附表二所示之不實會計憑證統一發票共14張，合計銷售金額931,783元，充作附表二所示營業人之進項憑證，嗣附表二所示之營業人並持上開不實統一發票向稅捐稽徵機關申報如附表二所示之不實進項金額及稅額，藉以幫助該營業人逃漏營業稅，足以生損害於稅捐稽徵機關對於課稅管理之正確性，因認被告此部分行為亦分別涉犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌等語。惟按在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依加值型及非加值型營業稅法規定課徵加值型或非加值型之營業稅，加值型及非加值型營業稅法第1條定有明文，是課徵營業稅之前提為在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，若營業人為虛設行號，其所為虛進虛銷之營業行為，實際上並無任何銷售貨物、勞務或進口貨物，當無營利所得，而非屬上開營業稅課徵之標的，自無產生逃漏營業稅捐之問題。經查：附表二所示營業人即寶利興國際股份有限公司（下稱寶利興公司）經財政部臺北市國稅局認定於93年1月至95年2月間為全部虛進虛銷，且於專案申請調檔統一發票查核名冊及查核清單之稅籍狀況欄均註記為虛設行號，此有卷附專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、財政部臺北市國稅局刑事案件移送書影本各1份在卷可佐，揆諸上開說明，寶利興公司於上開期間既無任何銷售貨物、勞務或進口貨物，自無繳納營業稅之義務。從而，赫冠公司自94年1月至94年4月間所開立如附表二所示之銷售額931,783元，稅額總計46,591元之統一發票共14紙，交付與寶利興公司，被告除成立前述之填製不實會計憑證罪外，應無幫助寶利興公司逃漏營業稅之可言。惟聲請簡易判決處刑意旨認此部分與前開有罪部分為想像競合犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，附此敘明。
五、依刑事訴訟法第449條第1項前段、第3項，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第2條第1項前段、第11條前段、修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第
2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，逕以簡易判決處刑如主文。
六、如不服本判決，得自收受送達之翌日起10日內向本院提出上訴狀，上訴於本院第二審合議庭（須附繕本）。
中華民國101年11月20日
刑事第二十三庭
法官劉思吟上列正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後10日內敘明上訴理由，向本院提出上訴狀，上訴於本院第二審合議庭(應附繕本)。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書「切勿逕送上級法院」。
書記官簡婷瑩中華民國101年11月22日附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第43條第1項教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
95年5月24日修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
附表一：
┌─┬──────┬────┬──────┬─────┬────┬────┐│編│營業人名稱│開立年月│發票字軌號碼│銷售額│稅額│提出扣抵││號││││(新臺幣)│(新臺幣)│銷項稅額││││││││(新臺幣)│├─┼──────┼────┼──────┼─────┼────┼────┤│一│大頓國際有限│94年1月│DU00000000│134,400│6,720│6,720│││公司│├──────┼─────┼────┼────┤││││DU00000000│616,920│30,846│30,846││││├──────┼─────┼────┼────┤││││DU00000000│419,249│20,962│20,962││││├──────┼─────┼────┼────┤││││DU00000000│202,518│10,126│10,126│││├────┼──────┼─────┼────┼────┤│││94年2月│DU00000000│512,050│25,603│25,603│││├────┼──────┼─────┼────┼────┤│││94年3月│EU00000000│536,180│26,809│26,809││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│70,014│3,501│3,501││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│43,197│2,160│2,160││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│274,360│13,718│13,718│││├────┼──────┼─────┼────┼────┤│││94年4月│EU00000000│4,506│225│225││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│213,192│10,660│10,660││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│11,226│561│561││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│694,660│34,733│34,733││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│50,120│2,506│2,506│││├────┼──────┼─────┼────┼────┤│││合計│14張│3,782,592│189,130│189,130│└─┴──────┴────┴──────┴─────┴────┴────┘附表二：
┌─┬──────┬────┬──────┬─────┬────┬────┐│編│營業人名稱│開立年月│發票字軌號碼│銷售額│稅額│提出扣抵││號││││(新臺幣)│(新臺幣)│銷項稅額││││││││(新臺幣)│├─┼──────┼────┼──────┼─────┼────┼────┤│二│寶利興國際股│94年1月│DU00000000│130,410│6,521│6,521│││份有限公司│├──────┼─────┼────┼────┤││││DU00000000│72,050│3,603│3,603││││├──────┼─────┼────┼────┤││││DU00000000│18,476│924│924│││├────┼──────┼─────┼────┼────┤│││94年2月│DU00000000│83,500│4,175│4,175││││├──────┼─────┼────┼────┤││││DU00000000│8,195│410│未扣抵││││├──────┼─────┼────┼────┤││││DU00000000│142,857│7,143│7,143│││├────┼──────┼─────┼────┼────┤│││94年3月│EU00000000│183,550│9,178│9,178││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│27,561│1,378│1,378││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│36,040│1,802│1,802││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│64,803│3,240│3,240│││├────┼──────┼─────┼────┼────┤│││94年4月│EU00000000│13,325│666│666││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│18,816│941│941││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│30,144│1,507│1,507││││├──────┼─────┼────┼────┤││││EU00000000│102,056│5,103│5,103│││├────┼──────┼─────┼────┼────┤│││合計│14張│931,783│46,591│46,181│└─┴──────┴────┴──────┴─────┴────┴────┘