裁判字號：高雄高等行政法院91年訴字第613號判決
裁判日期：民國91年11月05日
裁判案由：虛報進口貨物
高雄高等行政法院判決九十一年度訴字第四七０號
九十一年度訴字第四七一號九十一年度訴字第四七二號九十一年度訴字第六一三號九十一年度訴字第六一四號原告 饒王春美 即明格企業社訴訟代理人 饒森斌
甲○○ 林維毅 律師複代理人 范仲良 律師被告財政部高雄關稅局代表人 李克明 局長訴訟代理人丙○○
乙○○右當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國九十一年三月二十五日台財訴字第０九０００六二八四四號訴願決定、財政部中華民國九十一年三月二十五日台財訴字第０九０００六二八四九號訴願決定、財政部中華民國九十一年三月二十六日台財訴字第０九０００六二八四五號訴願決定、財政部中華民國九十一年三月二十七日台財訴字第０九０００六二八四六號訴願決定及財政部中華民國九十一年三月二十六日台財訴字第０九０００六二八五０號訴願決定，先後提起行政訴訟。本院合併判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告委由訴外人聯豐報關有限公司，於民國（下同）八十九年十二月二十九日向被告中島支局報運進口大陸產製OLIVES(PROVISIONALLYPRESERVED)暫時保藏之橄欖乙批，共一九、０五０公斤（進口報單：第ＢＤ／八九／ＴＢ五八／００一０號）。經該支局派員查驗結果，除第一項來貨六００公斤與原申報貨名「暫時保藏之橄欖」相符外，其餘一八、０００公斤（報單第二項），經被告檢樣函請食品工業發展研究所鑑定結果，係「合成甜味劑與糖漬混合調製橄欖」；另尚查獲未據申報之「普洱茶」四五０公斤（報單第三項），屬未開放准許進口之大陸物品。其原申報之「暫時保藏之橄欖」應核列稅則第０七一一‧二０‧００號，稅率百分之十，而「甜味調製橄欖」應核列稅則第二００五‧七０‧００號，稅率百分之二十二，依據財政部關稅總局驗估處查得之價格核估，計偷漏關稅新台幣（下同）八四、四三八元，認原告顯有虛報所運貨物之品質，偷漏關稅及虛報貨名，涉嫌逃避管制情事，被告乃依據海關緝私條例第三十七條第一項第二款及第四十四條規定，處第二項貨物所漏進口稅額二倍之罰鍰計一六八、八七六元，並追徵所漏進口稅款計一一二、四五九元（即進口稅一一０、七一四元、商港建設費一、五二九元，推廣貿易服務費二一六元）；另依同條例第三十七條第三項轉據第三十六條第一項、第三項規定，處第三項貨物貨價一倍之罰鍰計三四、二九０元，並沒入該項貨物。原告對第二項貨物部分之處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟（即九十一年度訴字第四七０號）。同上事實查驗經過，原告於九十年二月二十七日向被告中島支局報運進口大陸產製OLIVES(PROVISIONALLYPRESERVED)暫時保藏之橄欖乙批，共一
八、九００公斤（進口報單：第ＢＤ／九０／Ｋ九五九／０００一號）。經被告檢樣函請食品工業發展研究所鑑定結果，係「合成甜味劑與糖漬混合調製橄欖」，其原申報之「暫時保藏之橄欖」應核列稅則第０七一一‧二０‧００號，稅率百分之十，而「甜味調製橄欖」應核列稅則第二００五‧七０‧００號，稅率百分之二十二，依據財政部關稅總局驗估處查得之價格核估，計偷漏關稅七０、三一五元，認原告顯有虛報所運貨物之品質，偷漏關稅情事，又原告前涉基隆關稅局八八年第八八一六七二、八八一六七三、八八一八一六號等三件緝案，經依海關緝私條例第三十七條第一項及第四十四條規定處分確定在案，其於五年內再犯本條例同一規定之行為，被告乃依據同條例第三十七條第一項第二款、第四十四條及第四十五條規定，處所漏進口稅額四倍之罰鍰計二八一、二六０元，並追徵所漏進口稅款計四七、九七八元（即進口稅四七、一五二元、商港建設費六四三元，推廣貿易服務費一八三元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟（即九十一年度訴字第四七一號）。同上事實查驗經過，原告於八十九年十二月二十九日向被告中島支局報運進口大陸產製OLIVES(PROVISIONALLYPRESERVED)暫時保藏之橄欖乙批，共一九、二００公斤（進口報單：第ＢＤ／八九／ＴＢ五八／００一一號）。除第一項來貨六００公斤與原申報貨名「暫時保藏之橄欖」相符外，其餘一八、六００公斤，經被告檢樣函請食品工業發展研究所鑑定結果，係「合成甜味劑與糖漬混合調製橄欖」，其原申報之「暫時保藏之橄欖」應核列稅則第０七一一‧二０‧００號，稅率百分之十，而「甜味調製橄欖」應核列稅則第二００五‧七０‧００號，稅率百分之二十二，依據財政部關稅總局驗估處查得之價格核估，計偷漏關稅七二、０九五元，認原告顯有虛報所運貨物之品質，偷漏關稅情事，又原告前涉基隆關稅局八八年第八八一六七二、八八一六七三、八八一八一六號等三件緝案，經依海關緝私條例第三十七條第一項及第四十四條規定處分確定在案，其於五年內再犯本條例同一規定之行為，被告乃依據同條例第三十七條第一項第二款、第四十四條及第四十五條規定，處所漏進口稅額四倍之罰鍰計二八八、三八０元，並追徵所漏進口稅款計九八、二九一元（即進口稅九六、七四三元、商港建設費一、三五六元，推廣貿易服務費一九二元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟（即九十一年度訴字第四七二號）。同上事實查驗經過，原告於八十九年十二月二十九日向被告中島支局報運進口大陸產製OLIVES(PROVISIONALLYPRESERVED)暫時保藏之橄欖乙批，共一八、九００公斤（進口報單：第ＢＤ／八九／ＴＢ五八／０００三號）。除第一項來貨六００公斤與原申報貨名「暫時保藏之橄欖」相符外，其餘一八、三００公斤，經被告檢樣函請食品工業發展研究所鑑定結果，係「合成甜味劑與糖漬混合調製橄欖」，其原申報之「暫時保藏之橄欖」應核列稅則第０七一一‧二０‧００號，稅率百分之十，而「甜味調製橄欖」應核列稅則第二００五‧七０‧００號，稅率百分之二十二，依據財政部關稅總局驗估處查得之價格核估，計偷漏關稅七０、九五四元，認原告顯有虛報所運貨物之品質，偷漏關稅情事，又原告前涉基隆關稅局八八年第八八一六七二、八八一六七三、八八一八一六號等三件緝案，經依海關緝私條例第三十七條第一項及第四十四條規定處分確定在案，其於五年內再犯本條例同一規定之行為，被告乃依據同條例第三十七條第一項第二款、第四十四條及第四十五條規定，處所漏進口稅額四倍之罰鍰計二八三、八一六元，並追徵所漏進口稅款計九七、九五五元（即進口稅九六、四三一元、商港建設費一、三三五元，推廣貿易服務費一八九元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟（即九十一年度訴字第六一三號）。同上事實查驗經過，原告於八十九年十二月二十九日向被告中島支局報運進口大陸產製OLIVES(PROVISIONALLYPRESERVED)暫時保藏之橄欖乙批，共一八、二００公斤（進口報單：第ＢＤ／八九／ＴＢ五八／０００四號）。除第一項來貨六００公斤與原申報貨名「暫時保藏之橄欖」相符外，其餘一五、三００公斤（報單第二項），經被告檢樣函請食品工業發展研究所鑑定結果，係「合成甜味劑與糖漬混合調製橄欖」，另尚查獲未據申報之「乾柿餅」（報單第三項）二、三００公斤，屬未開放准許間接進口之大陸物品。其原申報之報單第二項「暫時保藏之橄欖」應核列稅則第０七一一‧二０‧００號，稅率百分之十，而「甜味調製橄欖」應核列稅則第二００五‧七０‧００號，稅率百分之二十二，依據財政部關稅總局驗估處查得之價格核估，計偷漏關稅五五、三四七元；另第三項管制進口之大陸物品「乾柿餅」完稅價格為九三、０六０元，認原告顯有虛報所運貨物之品質，偷漏關稅及虛報貨名，涉嫌逃避管制情事。又原告前涉基隆關稅局八八年第八八一六七二、八八一六七三、八八一八一六號等三件緝案，經依海關緝私條例第三十七條第一項及第四十四條規定處分確定在案，其於五年內再犯本條例同一規定之行為，被告乃依據同條例第三十七條第一項第二款、第四十四條及第四十五條規定，處第二項貨物所漏進口稅額四倍之罰鍰計二二一、三八八元，並追徵所漏進口稅款計八二、一０四元（即進口稅八０、八二四元、商港建設費一、一二二元，推廣貿易服務費一五八元）。另依同條例第三十七條第三項轉據第三十六條第一項、第三項規定，處報單第三項貨物貨價一倍之罰鍰計九三、０六０元，並沒入該項貨物。原告就報單第二項部分之處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟（即九十一年度訴字第六一四號）。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）九十一年度訴字第四七０、四七一、四七二、六一三、六一四號案之訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）九十一年度訴字第四七０、四七一、四七二、六一三、六一四號原告之訴均駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造陳述：
一、原告之主張略謂：
（一）原告進口（暫時保藏）橄欖，業經報關在案。查（暫時保藏）橄欖與（甜味調製）橄欖係同屬暫時保藏所規範中之一項，系爭進口橄欖屬半成品，非立即可食用之成品，來貨需再加工、加料、調製，始能成為食用成品，來貨只有少許糖分，並非海關所認定之甜味調製，糖分高達百分之五十以上，其與實際來貨情形相差很大。本案發生後，原告再三向海關陳情，說明詳細製造過程，並請求海關派員至原告工廠現場勘驗，以區別成品與半成品之差異，惟均未蒙採信，被告屢次審查，均堅持己見，未能公平處理，仍作不利原告之認定，核定來貨為即可食用成品「甜味調製橄欖」。
（二）按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。行政法院六十二年度判字第三０號判例謂：『行政罰不以故意或過失為責任條件』，及同年度判字第三五０號判例謂：『行政犯行為之成立，不以故意為要件，其所以導致偽報貨物品質價值之等級原因為何，應可不問』，其與上開意旨不符部分，與憲法保障人民權利之本旨牴觸，應不再援用。」司法院大法官著有釋字第二七五號解釋可參。準此，行政罰仍須以過失為其責任條件，惟如應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，行為人須舉證證明自己無過失，始可免於受罰。
（三）經查，海關進口稅則規定「暫時保藏之橄欖」第一欄稅率為百分之十，「酸漬除外之調製或保藏橄欖，未冷凍，第２００６節之產品除外」，第二欄稅率為百分之二十二，惟海關進口稅則並未明文規定何種保藏方式為「暫時保藏」橄欖﹔何種方式為「酸漬除外之調製或保藏」橄欖，主管機關就此亦無明確函釋，何能責令一般人民知悉其中差異？
（四）被告主張區別上開「暫時保藏」橄欖及「酸漬除外之調製或保藏」橄欖之依據，乃係參據「國際商品統一分類制度註解中文版」第三十九頁對稅則第０七一一節之詮釋：「本節適用於使用前在運輸或貯藏時僅為暫時保藏而進行處理（例如，以二氧化硫氣體、鹽水、硫磺水或其他保藏溶液）‧‧‧。」；另同註解第一二九頁對稅則第二００五節之詮釋：「本節所稱之蔬菜‧‧‧此類產品‧‧‧以超過第七或十一章所列之方法調製或保藏者，均歸入本節。」云云，為其論據，惟其所指「國際商品統一分類制度註解中文版」究屬何種性質？何以得作為解釋海關進口稅則之依據？其是否得直接用以規範一般人民？均尚非無疑。
（五）原告雖從事橄欖加工業，惟上開「暫時保藏」及「酸漬除外之調製或保藏」之區別，既未有任何法令加以明定，自非原告所能注意，原告因所進口之橄欖乃作為原料之用，尚須經加工製造調製為成品，始能對外販售，故原告主觀上認定進口之橄欖係屬「暫時保藏」，自有所據而難認有任何過失可言，依首揭司法院大法官釋字第二七五號解釋意旨，原告既無過失，尚難遽以海關緝私條例第三十七條第一項第二款罰之，訴願決定及原處分均未見及此，而為不利原告之認定，實有違誤。
（六）原告申報後已依被告指示更正稅則稅率報稅，並無逃漏稅，被告處分顯有不當，請求判決如訴之聲明。
二、被告之答辯略謂：
（一）按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰‧‧‧二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。‧‧‧」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。‧‧‧」分別為海關緝私條例第三十七條第一項第二款及第四十四條所明定。本案原告有虛報進口貨物品質，偷漏關稅之違法行為，被告依據上開法條規定論處，於法洵無不合。
（二）原告主張：「本公司進口橄欖（暫時保藏），業經報關在案。查橄欖（暫時保藏）與橄欖（甜味調製）係同屬暫時保藏所規範中之一項，該貨屬半成品，非立即可食用之成品，來貨需再加工、加料、調製，始能成為食用成品，來貨只有少許糖分，並非海關所認定之甜味調製，糖分高達百分之五十以上，其與實際來貨情形相差很大。本案發生後，原告再三向海關陳情，說明詳細製造過程，並請求海關派員至原告工廠現場勘驗，以區別成品與半成品之差異，惟均未蒙採信，被告屢次審查，均堅持己見，未能公平處理，仍作不利原告之認定，核定來貨為即可食用成品『甜味調製橄欖』。」乙節，查海關進口稅則第０七一一‧二０‧００號為：「暫時保藏之橄欖」，第一欄稅率百分之十（第二欄未列稅率）；第二００五‧七０‧００號為：「酸漬除外之調製或保藏橄欖，未冷凍，第二００六節之產品除外」，第二欄稅率百分之二十二。參據國際商品統一分類制度註解中文版第三十九頁對稅則第０七一一節之詮釋：「本節適用於使用前在運輸或貯藏時僅為暫時保藏而進行處理（例如，以二氧化硫氣體、鹽水、硫磺水或其他保藏用溶液）‧‧‧。」；另同註解第一二九頁對稅則第二００五節之詮解：「本節所稱之『蔬菜』‧‧‧此類產品‧‧‧：以超過第七或十一章所列之方法調製或保藏者，均歸入本節。」查系爭貨物經被告檢樣送請財政部核定之權威鑑定機構「食品工業發展研究所」化驗結果，係「合成甜味劑與糖漬混合調製橄欖」；又被告為審慎計，復函請原化驗鑑定機構複核所含之糖量，嗣經該機構九十年八月七日以食研服字第一０三二號函復稱：
「二、‧‧‧本案本所之檢驗結果係以橄欖之可食部分（即不含橄欖籽）做為計算依據，而所送樣品係屬乾貨，其含糖量相對提高，應屬合理。三、根據所送樣品之分析結果顯示，其總糖含量達百分之五十以上，且果糖、葡萄糖及蔗糖含量之比例差異甚大，研判應有經過不同之糖漬加工處理，另各樣品皆可檢出糖精，因此所送樣品應屬合成甜味劑與糖漬混合調製之橄欖。」準此，系爭第二項來貨為「調製橄欖」，應無疑義，符合前開註解稅則第二００五節之範圍，被告予以核列專屬稅則第二００五．七０．００號，按稅率百分之二十二核課，並無不合。至於系爭貨物進口後是否尚需加工為成品，並不影響系爭貨物品質之認定及稅則之歸列。
（三）系爭貨物既經化驗鑑定為「甜味調製橄欖」，其加工處理層次已非屬「暫時保藏之橄欖」之範圍，原告所稱暫時保藏橄欖與甜味調製橄欖係同屬暫時保藏所規範中一項云云，顯有誤解。原告從事橄欖加工，對進口之橄欖應具專業，其未依來貨之實際加工處理層次分別據實申報，致生漏稅情事，難辭疏於查證來貨品質之過失責任，參照司法院大法官釋字第二七五號解釋意旨，自應受罰。
（四）查緝重點在於貨品名稱的正確申報，而稅則稅率被告本可依職權調查調整，原告申報貨名既與來貨不同，縱然其稅則稅率更正後是正確，仍屬違章，本件原告所持理由核無可採，請求判決如答辯之聲明。
理由
一、按「分別提起之數宗訴訟係基於同一或同種類之事實上或法律上之原因者，行政法院得命合併辯論。命合併辯論之數宗訴訟，得合併裁判之。」行政訴訟法第一百二十七條定有明文。本院兩造間九十一年度訴字第四七０、四七一、四七二、
六一三、六一四號虛報進口貨物事件，係原告不服被告對其分別於八十九年十二月二十九日及九十年二月二十七日報運貨物進口，以逃漏關稅為由，而予核定補稅及裁罰處分，所提起之訴訟，是其係基於同種類之事實及法律上原因，爰予命合併辯論及判決，合先敘明。
二、次按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，‧‧‧二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。‧‧‧」「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。‧‧‧」「追徵或處罰之處分確定後，五年內再犯本條例同一規定之行為者，其罰鍰得加重二分之一；犯三次以上者，得加重一倍。」海關緝私條例第三十七條第一項第二款、第四十四條前段及第四十五條定有明文。又海關緝私條例第三十七條第一項第二款規定之虛報所運貨物品質、價值或規格行為之處罰，依司法院大法官釋字第二七五號解釋意旨，須人民舉反證證明自己無虛報之故意，始可免罰。
三、本件原告委由聯豐報關有限公司分別於八十九年十二月二十九日及九十年二月二十七日向被告所屬中島支局報運進口大陸產製OLIVES(PROVISIONALLYPRESERVED）暫時保藏之橄欖五批（進口報單各為第ＢＤ／八九／ＴＢ五八／００一０、ＢＤ／九０／Ｋ九五九／０００一、ＢＤ／八九／ＴＢ五八／００一一、ＢＤ／八九／ＴＢ五八／０００三、ＢＤ／八九／ＴＢ五八／０００四號），經該分局派員查驗結果，認部分來貨品質存疑待送鑑定，嗣經被告檢樣，分別於九十年四月十二日、十六日以高便進字第九００五０二九一、九００五一二九五、九００五０二九０、九００五０二九四、九００五０二九六號函，委請食品工業發展研究所鑑定貨名，經食品工業發展研究所分別於九十年五月十六日、十八日以食研服字第０一三八九、０一三八六、０一三八八、０一三八七、０一三八五號函復，均鑑定係屬「合成甜味劑與糖漬混合調製橄欖」，與所申報之「暫時保藏之橄欖」品質不符，且原申報「暫時保藏之橄欖」應核列稅則第０七一一‧二０‧００號，稅率百分之十，而「甜味調製橄欖」應核列稅則第二００五‧七０‧００號，稅率百分之二十二。被告遂依財政部關稅總局驗估處查得之價格核估，核認原告偷漏關稅按上開報單順序分別為八四、四三八元，七０、三一五元，七二、０九五元，七０、九五四元，五五、三四七元，並就進口報單編號第ＢＤ／八九／ＴＢ五八／００一０號第二項違章事實，以原告有虛報所運貨物之品質，偷漏關稅及虛報貨名，涉嫌逃避管制情事，依據海關緝私條例第三十七條第一項第二款及第四十四條規定，處第二項貨物所漏進口稅額二倍之罰鍰計一六八、八七六元，並追徵所漏進口稅款計一一二、四五九元（即進口稅一一０、七一四元、商港建設費一、五二九元，推廣貿易服務費二一六元）；又因原告前另涉基隆關稅局八八年第八八一六七二、八八一六七三、八八一八一六號等三件緝案確定在案，皆屬違反海關緝私條例之同一虛報行為，於五年內違反相同之虛報行為，被告遂就上開進口報單編號ＢＤ／九０／Ｋ九五九／０００一、ＢＤ／八九／ＴＢ五八／００一一、ＢＤ／八九／ＴＢ五八／０００三、ＢＤ／八九／ＴＢ五八／０００四號之違章事實，依海關緝私條例第三十七條第一項第二款、第四十四條及第四十五條規定，依進口報單編號順序分別處所漏進口稅額四倍之罰鍰計一六八、八七六元，二八一、二六０元，二八八、三八０元，二八三、八一六元，二二一、三八八元，並追徵所漏進口稅款計一一二、四五九元，四七、九七八元，九八、二九一元，九七、九五五元，八二、一０四元等事實，有進口報單、食品工業發展研究所委託試驗報告書、被告緝私報告表、被告（九０）中島字第０一八二、一０七０、一一三八、一一一七、一０五二號處分書、基隆關稅局八八年第八八一六七二、八八一六七三、八八一八一六號處分書等附於原處分卷可稽，且為兩造所不爭，堪信為實。
四、原告雖主張系爭進口（暫時保藏）橄欖與（甜味調製）橄欖同屬暫時保藏蔬菜所規範中之一項，且屬半成品，非立即可食用之成品，需再加工、加料、調製，始能成為食用成品，只有少許糖分，並非海關所認定糖分高達百分之五十以上之甜味調製橄欖云云。惟查，系爭五批進口橄欖經被告檢樣函請食品工業發展研究所鑑定後，認係「合成甜味劑與糖漬混合調製橄欖」，有前揭食品工業發展研究所委託試驗報告書附原卷可稽；被告為進一步確認，復函請上開原化驗鑑定機構複核所含之糖量，該機構亦以九十年八月七日食研服字第一０三二號函復稱：「二、‧‧‧本案本所之檢驗結果係以橄欖之可食部分（即不含橄欖籽）做為計算依據，而所送樣品係屬乾貨，其含糖量相對提高，應屬合理。三、根據所送樣品之分析結果顯示，其總糖含量達百分之五十以上，且果糖、葡萄糖及蔗糖含量之比例差異甚大，研判應有經過不同之糖漬加工處理，另各樣品皆可檢出糖精，因此所送樣品應屬合成甜味劑與糖漬混合調製之橄欖。」而食品工業發展研究所係屬研究食品工業之發展研究單位，對於橄欖食品之品質、屬性自有其專業性判斷能力，所為鑑定意見，自屬可採。況原告對於食品工業發展研究所之上開鑑定有如何瑕疵，並未舉證以明，則其主張系爭進口橄欖為暫時保藏之橄欖，非屬合成甜味劑與糖漬混合調製橄欖及鑑定結果與事實不符云云，即無足採。原告另稱本案發生後，再三向被告說明詳細製造過程，並請求被告派員至原告工廠現場勘驗，以區別成品與半成品之差異，惟均未蒙採信，仍作不利原告之認定，核定來貨為即可食用成品「甜味調製橄欖」云云；然查，系爭貨物進口後是否尚需加工為成品，並不影響系爭貨物品質之認定及稅則之歸列，是原告以被告未應其要求親赴原告工廠調查來貨有無再加工之製程，指摘原處分，亦無可取。
五、原告又主張海關進口稅則雖分別列有「暫時保藏之橄欖」及「酸漬除外之調製或保藏橄欖，未冷凍，第２００６節之產品除外」，且稅率分別為百分之十及百分之二十二，惟該稅則並未明文規定何種保藏方式為「暫時保藏」，何種方式為「酸漬除外之調製或保藏」，被告主張區別上開「暫時保藏」及「酸漬除外之調製或保藏」之依據，乃參據「國際商品統一分類制度註解中文版」對稅則第０七一一節、第二００五節之詮釋為其論據，惟「國際商品統一分類制度註解中文版」究屬何種性質？何以得作為解釋海關進口稅則之依據？其是否得直接用以規範一般人民？均有疑義，主管機關就此亦無明確函釋，何能責令一般人民知悉其中差異？既未有任何法令加以明定，自非原告所能注意，原告因所進口之橄欖乃作為原料之用，尚須經加工製造調製為成品，始能對外販售，故原告主觀上認定進口之橄欖係屬「暫時保藏」，自有所據而難認有任何過失可言，依首揭司法院大法官釋字第二七五號解釋意旨，原告既無過失，尚難遽以海關緝私條例第三十七條第一項第二款裁罰云云。則按現行進口貨物通關係採申報與查驗制度，進口貨物如有實到貨物與原申報不符並涉漏稅或逃避管制等情事者，應受海關緝私條例有關規定論處，是原告為其自身權益，避免因虛報觸法而受罰，自有在報關前主動查明來貨之海關進口稅則號別義務，如有不明白應列何稅則號別者，亦可事先檢齊型錄、說明書等資料及樣品向關稅總局稅則處查詢正確稅則號別再行申報。再按「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（
H.S)註解』及其他有關文件辦理。」海關進口稅則附則第一條規定甚明。是海關進口稅則各號別品目之劃分，於依據該稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，尚得參據國際商品統一分類制度註解辦理，應無疑義。原告稱並無法令依據，尚有誤解。又海關進口稅則第０七一一‧二０‧００號為「暫時保藏之橄欖」，第一欄稅率百分之十；第二００五‧七０‧００號為「酸漬除外之調製或保藏橄欖，未冷凍，第二００六節之產品除外」，第二欄稅率百分之二十二，參據國際商品統一分類制度註解中文版第三十九頁對稅則第０七一一節之詮釋：「本節適用於使用前在運輸或貯藏時僅為暫時保藏而進行處理（例如，以二氧化硫氣體、鹽水、硫磺水或其他保藏用溶液）‧‧‧」；另同註解第一二九頁對稅則第二００五節之詮解：「本節所稱之『蔬菜』‧‧‧此類產品‧‧‧以超過第七或十一章所列之方法調製或保藏者，均歸入本節。」甚明，是並無原告所指「暫時保藏之橄欖」「酸漬除外之調製或保藏橄欖」歸列不明情形。是原告既有確定所申報內容與實到貨物相符之義務，且可經由上開查詢確定稅則而不為，依前揭司法院大法官解釋，原告仍應難辭虛報進口貨物之責任，應受行政罰責。所為並無故意過失歸責條件之主張亦非可採。系爭進口橄欖既符合前開註解稅則第二００五節之範圍，被告予以核列專屬稅則第二００五．七０．００號，按稅率百分之二十二核課，並無不合。
六、至原告復主張其申報後已依被告指示更正稅則稅率報稅，即無逃漏稅可言，被告處分顯有不當云云。惟按應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件。本件原告之行為違反海關緝私條例之規定，已如前述，又該條例係行為人違反現行進口貨物通關之申報與查驗制度之處罰依據，進口貨物如有實到貨物與原申報不符並涉漏稅或逃避管制等情事者，即應受海關緝私條例有關規定論處，原告縱依被告指示更正稅則稅率，仍不能解免其違章責任，併此敘明。
七、綜上所述，原告上開各項主張既皆無可採，被告所為系爭五件原處分（均含復查決定），其認定事實、適用法律及裁量權之行使，揆諸首揭規定及說明，均無違誤。聲明異議，被告均未准變更，訴願決定亦予維持，俱無不合。原告起訴意旨求予撤銷各該訴願決定及原處分，均為無理由，俱應予駁回。至其餘攻擊防禦方法，與本案判決結果不生影響，爰不予贅述，附此敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百二十七條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年十一月五日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官江幸垠法官林石猛法官戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年十一月五日
法院書記官李建霆