臺北高等行政法院89年度訴字第2027號判決

裁判字號：臺北高等行政法院89年訴字第2027號判決

裁判日期：民國90年10月04日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決八十九年度訴字第二○二七號
原告美兆生活事業股份有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人丁○○被告財政部臺北市國稅局代表人乙○○（局長）訴訟代理人丙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年九月一日台財訴字第０八九一三五六三七四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文訴願決定、原復查決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
壹、事實經過摘要：
一、原告民國（下同）八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他費用新台幣（下同）三六、０七二、一一二元，全年所得額四０、二六六、二五八元。
二、被告初查以原告帳列之其他費用中，有一筆四四０、一００元之費用支出是補貼招待其所屬直銷商國外旅遊者，性質上屬交際費，乃予轉列交際費項下合併計算。
三、又依據交際費項限額之規定，將上開四四０、一００元中之三二一、三四七元予以剔除，僅將剩餘一一八、七五三元部分算入交際費項目中，因此核定原告當年度交際費總額為四、一七０、六四三元，其他費用三五、六三二、０一二元，全年所得額四０、五八七、六０五元。
四、原告不服，於八十八年六月十七日基於以下理由向被告機關申請復查。
Ａ、依財政部八十三年三月十日台財稅字第八三一五八七二三七號函釋意旨，「個人參加人因下層直銷商向傳銷事業進貨或購進商品累積積分額（或金額）達一定標準，而自該事業取得之業績獎金或各種補助費，係屬佣金收入」。
Ｂ、又依據「營利事業所得稅查核準則」第九十二條關於佣金支出之規定，「一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部分應予剔除。二、佣金或手續費支出，其應辦理扣繳稅款而未扣繳者，除責令補繳並依法處罰外，該項佣金及手續費應予以認定」。
Ｃ、原告補助其傳銷商國外旅遊之支出項目，係明文訂定於原告與傳銷商間相關契約中，並非一時促銷活動而訂立之獎勵辦法，且該項支出，原告已依法辦理所得扣繳申報，應符合前揭財政部八十三年三月十日台財稅字第八三一五八七二三七號函與「營利事業所得稅查核準則」第九十二條之意旨。
Ｄ、是以原告將原本誤列會計科目為「其他費用」之旅遊費用，轉正為「佣金支出」，應無不當。
貳、復查處分之特定：
一、作成之機關：財政部臺北市國稅局
二、作成之案號：財北國稅法字第八八０三０七二六號
三、作成之時間：八十八年八月十日
四、行政處分之內容：
Ａ、本案應適用之法令：
１、所得稅法第三十七條第一項第二款業務上直接支付之交際應酬費用，其經取得確實單據者，得分別依左列之限度，列為費用或損失：
二、以銷貨為目的，於銷貨時直接所支付之交際應酬費用：全年銷貨貨價在三千萬元以下者，以不超過全年銷貨貨價千分之四點五為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過全年銷貨貨價千分之六為限。全年銷貨貨價超過三千萬元至一億五千萬元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之三為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之四為限。全年銷貨貨價超過一億五仟萬至六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之二為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之三為限。全年銷貨貨價超過六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之一為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之一點五為限。
２、財政部六十九年四月十九日台財稅第三三一七一號函：要旨：招待客戶出國觀光可列交際費支付職工出國觀光費用可列職工福利。
全文內容：營利事業招待經銷商或與業務有關之顧客出國觀光旅遊所支
付之費用，可按交際費認列；至為辦理職工福利活動支付職工出國觀光旅遊之費用，可在職工福利科目項下列支，但如格於規定不得動支職工福利金，則應按薪資支出列帳，並依規定合併各該員工之薪資所得扣繳稅款。上項費用之列支，應檢具受招待之顧客、經銷商或職工出國觀光旅遊有關費用憑證，以憑核認。
Ｂ、認定之事實：
１、關於系爭旅遊費用性質為交際費部分：
ａ、系爭直銷商國外旅遊支出，係原告以促銷為目的，以其下線直銷商銷售業績為標準，達到規定標準則由原告補助招待其下線直銷商國外旅遊所支付之費用，核其性質乃以銷售為目的之交際費用。
ｂ、參照前行政法院八十一年度判字第一０九號判決「營利事業為促進業務成長，舉辦之招待經銷商出國旅遊活動，雖訂定辦法，設定條件，但其所發生之費用性質，乃以銷貨為目的之交際費用，稅捐機關依照規定，將之轉列交際費合併計算其限額，並將超限之數目予以剔除，要非無據」之意旨，原核定尚無不合。
２、關於旅遊以契約明訂為下線直銷商之佣金部分
ａ、原告主張其補助招待其下線直銷商國外旅遊係訂定於契約書中並非一時之促銷活動而設立之獎勵辦法，且相關支出已依規定辦理相關直銷商之個人所得歸戶申報，其帳列其他費用若不妥適，亦應轉正為「佣金支出」而非「交際費」云云。
ｂ、惟查系爭原告補助招待其下線直銷商國外旅遊之支出，不論係一時之促銷活動，或係訂定於其與下線直銷商契約書中，皆是以銷售為目的，核其性質皆屬交際費。
ｃ、系爭支出既經查明係屬交際費，縱已辦理直銷商之個人所得歸戶申報，應屬另案之範疇，尚難執為系爭費用應准認列之論據。
３、適用財政部八十三年三月十日台財稅字第八三一五八七二三七號函部分：
按財政部八十三年台財稅第000000000號函，係就多層次傳銷事業參加人銷售商品或提供勞務取得之所得課稅規定所為之釋示，原告係多層次之傳銷事業本身而非參加人，尚不得援引比附。
貳、原告受侵犯之權利：財產權。
乙、兩造聲明：
壹、原告訴之聲明：求為判決撤銷撤銷原處分、原復查決定及訴願決定。
貳、被告訴之聲明：求為判決駁回原告之訴。
丙、原告指摘「行政處分具有違法性」部分，二造之主張：
壹、原告方面：
一、事實經過之摘要：
Ａ、原告八十六年度補助原告公司所屬傳銷商國外旅遊之支出費用四四０、一００元，此項補助旅遊費用原告公司均依法辦理傳銷商之個人所得歸戶申報（證物四）。上述費用原告於八十六年度營利事業所得稅結算申報時，將此補助傳銷商國外旅遊之支出費用四四０、一００元帳列「其他費用」。
Ｂ、被告財政部台北市國稅局卻將上項費用以「補貼招待其直銷商國外旅遊之支出，屬交際費性質」予以轉列交際費項下合併計算。
Ｃ、原告不服，認該筆費用應屬於「佣金支出」，惟被告並不採納，是以復查及訴願皆遭駁回。
二、該筆旅遊費用應屬「佣金支出」，理由如下：
Ａ、依「所得稅法」中相關規定，對於佣金支出之規定，並無任何法令限制：其唯一精神係以實際支付為原則。而原告依據與傳銷商相關契約規定(證物五），一向就將發予傳銷商之國外旅遊之費用，視為發予傳銷商業務推廣之必要費用。
Ｂ、因此，原告於八十六年度依「所得稅法」第八十八條、八十九條等規定辦理此項扣繳申報，並依「所得稅法」第九十二條規定辦理傳銷商個人所得歸戶申報。惟因會計人員帳列錯誤，將系爭金額別於「其他費用」：緣此，原告於事後要求將本費用以「佣金支出」，並無不當。
Ｃ、另「財政部訴願決定書」理由三中認為財政部八十三年三月十日台財稅第000000000號函：「核釋多層次傳銷事業參加人銷售商品或提供勞務取得之所得稅疑義．．個人參加人因下層直銷商向傳銷事業進貨或購進商品累積積分達一定標準，而自該事業取得之業績獎金或各種補助費，係屬佣金收入．．」，係指「多層次傳銷事業參加人之釋示，而原告係多層次之傳銷事業本身而非參加人，尚不得援引此附」之解釋，更是匪夷所思。因如多層次事業未將此上述發予傳銷商（即參加人）之各種補助費依法扣繳、申報，何來參加人之佣金產生。所以，「訴願決定書」此前後矛盾之解釋理由，根本不符邏輯、亦與事實相左。
Ｄ、另依營利事業所得稅查核準則第九十二條佣金支出：「一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對．．。二、佣金或手續費支出，其應辦理扣繳稅款而未扣繳者，除責令補繳並依法處罰外，該項佣金及手續費應予認定」之規定，以及八十九年十月二日經濟日報所刊出：「財政部台北市國稅局表示：招待特定員工出遊，旅費須扣繳員工所得」（證物六）之精神，本案系爭原告發予傳銷商之國外旅遊費用，在原告依法繳、歸戶申報下，後因會計人員帳列錯誤。今原告要求改列「佣金支出」之理由，如「營利事業所得稅查核準則」第九十二條規定所示，原告僅係有行政處罰之違規並無不得認定之規定與理由。
三、被告機關對於「交際費」之認定範圍過寬
如依「財政部訴願決定書」中理由三中所稱：「查系爭訴願人補助招待其下線直銷商國外旅遊之支出，不論係一時之促銷活動，或係訂定於其與下線直銷商契約書中，皆是以銷售為目的，核其性質皆屬交際費」之理論成立，則任何銷售之費用支出，豈非稅務機關均可列為交際費用，此理由顯然與社會行為不符，自然亦無合理之理論。
四、原處分及訴願決定法律適用違背法令：
Ａ、被告引用財政部六十九台財稅第三三一七一號函，牴觸所得稅法
今財政部台北市國稅局卻以「財政部六十九年四月十九日台財稅第三三一七一號函釋」等行政命令予以認列為交際費，顯然業已違反「中央法規標準法」第十一條「法之位階」規定：法律不得牴觸憲法，命令不得牴觸憲法或法律，下級機關訂定之命令不得牴觸上級機關之命令。因此，其認列理由顯然與「所得稅法」之母法不同，自屬無效。
Ｂ、至訴願決定參照行政法院八十一年度判字第一０九號判決內容，顯然其對象（一為經銷商、一為傳銷商）、行為（一為以普通費用列報，一則依法辦理傳銷商個人所得扣繳、申報）皆不同，其引據理由自然不當。
五、被告對於同一費用支出，在處分「安麗公司」時，即採取以「佣金支出」認定：
Ａ、由原告所提呈之「證物九」─「八十九年財北國稅法字第八九Ｏ一五一五八號」復查決定書中，被告已將系爭費用應為「佣金支出」之理由，有極為確切之說明。
Ｂ、被告在此「復查決定書」之「事實」中稱：「緣申請人安麗日用品股份有限公司（以下簡稱安麗公司）之負責人，亦即所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，該公司八十四、八十五年度負擔直銷商赴海外業務研討會所生之用，經財政部賦稅署稽核組（以下簡稱稽核組）查核，屬佣金支出，涉有違反扣繳義務人之情，通報本局辦理，其中屬個人參加人部份之佣金所得．．，發單通知申請人繳納，並辦理扣繳憑單申報手續。」
Ｃ、被告在「理由」章第一條中又指稱：按『納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之；二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、執行業務者之報酬，及給付中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。』、『前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與、及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。』、『第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年十月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於二月十日前將扣繳憑單填發納稅義務人。』分別為行為時所得稅法第八十八條第一項第二款、第八十九條第一項第二款及第九十二條第一項前段所明定。又『多層次傳銷事業參加人所得課稅有關規定如次．．（三）個人參加人部分：１個人參加人因下層直銷商向傳銷事業進貨或購進商品累積積分額（或金額）達一定標準，而自該事業取得之業績獎金或各種補助費，係屬佣金收入．．』為財政部八十三年三月三十日台財稅第000000000號函所明釋。」
Ｄ、緣因上述事實、理由，被告在該「復查決定書」「理由」章第四條中明確認定：「綜上，安麗公司八十四、八十五年度支付海外旅遊業務研討會費用，係依直銷商向安麗公司進貨累積積分達一定標準，此乃依直銷商之進貨額成績作為是否邀請之依據，是該項費用依前揭法條及函釋規定，核屬佣金性質，而其中個人參加人部分，其佣金所得分別計．．．元．．．元，申請人為扣繳義務人，其未依法辦理扣繳，原核遂按扣繳率百分之十，核定八十四、八十五年度應扣繳稅款分別計：．．．元及．．．元，發單通知申請人繳納，及辦理扣繳憑單申報手績，並無不合，應予維持。」
Ｅ、由上述被告對「安麗公司」之「復查決定書」中，被告已對本案系爭原告公司補助參加海外旅遊費用應為「佣金支出」下了明確之定義，那就是被告所稱：「安麗公司八十四、八十五年度支付海外旅遊業務研討會費用，係依直銷商向安麗公司進貨累積積分達一定標準，此乃直銷商之進額成績作為是否邀請之依據，是該項費用依前揭法條及函釋規定，核屬佣金性質」；同時，被告在該決定書同章第三條第一項中並強調：「惟自八十三年度起系爭海外旅遊業務研討會之費用，業經財政部賦稅署稽核組深入查核，並如前述核屬佣金支出性質，核無不合，應予維持。」
Ｆ、基於原告歷次所呈事實、理由、證物法條依據，均證明本案系爭「原告補助傳銷商在進貨累積積分達一定標準，再依與傳銷商所訂契約內容規定，邀請傳銷商國外旅遊之補助費用」，正與被告在財北國稅法字第八九Ｏ一三一三八號「復查決定書」中所稱「佣金支出」認定標準完全相同；緣此，被告對原告「八十六年營利事業所得稅費用認列事宜」顯然有誤，已是十分明確。
貳、被告方面：
一、按「以銷貨為目的，於銷貨時直接所支付之交際應酬費用：全年銷貨貨價在三千萬元以下者，以不超過全年銷貨貨價千分之四點五為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過全年銷貨貨價千分之六為限。全年銷貨貨價超過三千萬元至一億五千萬元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之三為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之四為限。全年銷貨貨價超過一億五仟萬至六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之二為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之三為限。全年銷貨貨價超過六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之一為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之一點五為限。」為所得稅法第三十七條第一項第二款所明定。又「營利事業招待經銷商或與業務有關之顧客出國觀光旅遊所支付之費用，可按交際費認列‧‧‧。」復為財政部六十九年四月十九日台財稅第三三一七一號函所釋示。
二、本件原告本期申報交際費四、０五一、八九０元，其他費用四０、二六六、二五八元。被告初查以其他費用項下其中四四０、一００元，係原告補貼招待其下線直銷商國外旅遊之支出，屬交際費性質，乃轉列交際費項下合併計算限額後，計剔除超限金額三二一、三四七元，核定交際費四、一七０、六四三元，其他費用三五、六三二、０一二元。
三、原告不服，主張其補助招待其下線直銷商國外旅遊，係規定明列於其與各下線直銷商相關契約書中，並非為一時之促銷活動而訂立之獎勵辦法，且本項支出原告已依法辦理所得扣繳憑單，符合財政部八十三年台財稅第000000000號函及營利事業查核準則第九十二條佣金支出之規定，請准予轉正為佣金支出項下認列云云，申請復查。
四、被告復查決定略以：查系爭直銷商國外旅遊支出，係原告以促銷為目的，以其下線直銷商銷售業績為標準，達到規定標準則由原告補助招待其下線直銷商國外旅遊所支付之費用，核其性質乃以銷售為目的之交際費用，參照前行政法院八十一年度判字第一０九號判決「營利事業為促進業務成長，舉辦之招待經銷商出國旅遊活動，雖訂定辦法，設定條件，但其所發生之費用性質，乃以銷貨為目的之交際費用，稅捐機關依照規定，將之轉列交際費合併計算其限額，並將超限之數目予以剔除，要非無據。」之意旨，原核定尚無不合。
五、原告主張其補助招待其下線直銷商國外旅遊係訂定於契約書中並非一時之促銷活動而設立之獎勵辦法，且相關支出已依規定辦理相關直銷商之個人所得歸戶申報，其帳列其他費用若不妥適，亦應轉正為「佣金支出」而非「交際費」乙節，查系爭原告補助招待其下線直銷商國外旅遊之支出，不論係一時之促銷活動，或係訂定於其與下線直銷商契約書中，皆是以銷售為目的，核其性質皆屬交際費。系爭支出既經查明係屬交際費，縱已辦理直銷商之個人所得歸戶申報，應屬另案之範疇，尚難執為系爭費用應准認列之論據。
六、又財政部八十三年台財稅第000000000號函，係就多層次傳銷事業參加人銷售商品或提供勞務取得之所得課稅規定所為之釋示，原告係多層次之傳銷事業本身而非參加人，尚不得援引比附，所稱應轉正為「佣金支出」核無足採為由，乃駁回其復查之申請，揆諸首揭規定及本部函釋意旨，並無違誤。原告仍執前詞爭議，自難認為有理由。
理由
壹、兩造爭執之要點：
一、原告於辦理八十六年度營利事業所得稅結算申報，將有關當年度補助原告公司所屬傳銷商國外旅遊之支出費用四四０、一００元，列為「其他費用」申報。
二、被告則認為：
Ａ、該筆費用是「補貼招待其直銷商國外旅遊之支出」，應被定性為所得稅法第三十七條第一項所指之「業務上直接支付」之「交際費用」，而轉列為交際費項下合併計算。
Ｂ、且依所得稅法第三十七條第一項第二款之規定，交際費受有限額之限制，而剔除其中之三二一、三四七元，僅准其中一一、七五三元列為當年度之費用申報。
三、而原告不服被告前開認定結論，認為：
Ａ、其原來將該筆支出申報為費用是錯誤的，錯誤之原因則是因為公司會計人員不明稅法之規定所致。
Ｂ、而該筆支出實質上應定性為「佣金支出」，不應適用所得稅法第三十七條第一項之規定，依銷貨比例限制其列入應稅所得減項之費用數額，而應依營業成本之項目，全數列為應稅所得之減項。
四、因此本案之爭點實已集中到本筆四四０、一００元之支出，應「定性」為所得稅法規定所得減項中之那一項目（即「佣金支出」或「交際費用」）。
貳、本院之判斷：
一、有關「營業成本」與「營業費用」之分類及其在稅法上之分類實益：
Ａ、按所謂之「營業成本」，在會計上之定義，乃是為賺得「營業收入」所合理必要耗用之資產轉銷或代價（簡言之，損益表項下之營業成本原則上是由資產負債表項下之資產轉至者）。又可為以下之分類：
１、一為與營業收入之獲致具有直接歸屬關係者，例如經銷商以同一價格買入一批貨物再行出賣時，其購入該項貨物之價格。
２、一為依比例合理攤銷者，例如出賣貨製成品取得收入時，製造該項製成品之人工薪津支出、機器折舊等項目，此等項目係依支出總金額與製成品之數量之比例，化為單位成本，並予以「資產化」計入每一存貨（製成品）之價格內，再於出售時轉為成本。
Ｂ、而「營業費用」則為營利事業維持營運所支出之「管銷費用」，其可分為二大類，即「管理費用「與「行銷費用」。
１、其中管理費用與營業收入之獲致沒有直接必然之關係（僅有間接之關係），例如維持營利事業日常營運之行政費用（包括行政管理人員之薪津、承租辦公室所付出之租金等等），其特質在於該等支出無法明確歸屬於某筆營業收入項下。
２、而行銷費用中，從其與營業收入獲致之關連性上，又可再為以下之區分：
ａ、其中有些部分在性質上與管理費用類似，無法明確歸屬於獲致某項特定營業收入之成本項下，例如廣告費用與交際費用（均可歸為廣義之促銷費用概念內）。
ｂ、有些行銷費用則與營業收入之獲致有明確歸屬之關係，例如支付給仲介商之佣金支出。
Ｃ、而上述有關「營業成本」或「營業費用」之分類，乃是以能否與營業收入之獲致建立起直接之歸屬關係為準，其在稅法上之區別實益則在於：
１、如果成本或費用與營業收入之獲致具有直接歸屬之必然關係者，只要其項目無虛報或超耗，在稅法上可以全數列為計算課稅所得之減項。
２、但若成本或費用與營業收入之獲致沒有直接歸屬關係時，則成本之計算有無分攤不合理而扭曲損益之現象？管理費用及行銷費用中有些項目（不是全部項目）是否有虛列﹖是否借機隱藏或移轉利潤﹖在查核上有其困難度，故稅法（包括法律及法律授權之法規命令）即會直接對某些支出強制予以減列（意即在法律上有擬制之效果，不得以反證推翻），限制其得列為課稅所得減項之金額比例，例如所得稅法第三十七條第一項對交際應酬費用之限制。此種規定雖然有違「核實課稅原則」之法理，但其合憲性基礎則在於「增進公共利益」之目的（憲法第二十三條參照）。
二、本案系爭四四０、一００元支出應該定性定為「營業費用」項下之「佣金支出」，而非「交際費用」，其理由如下：
Ａ、按「交際費用」之定義應係指，營利事業在從事營利活動之過程中，為塑造或改進營利事業之周邊獲利環境，以建立企業良好公共關係所支出之費用，主要即為對客戶之招待，其與營業收入之獲致並無必然之因果關係。
Ｂ、在所得稅之課徵上，如果交際費用要列為課稅所得之減項時，所得稅法第三十七條第一項各款之規定，要符合以下二大要件：
１、必須是業務上直接支付者，且須有確實單據來證明其支出之真實性。
ａ、這裏所稱之「業務上直接支付」，其意義乃是指交際費之支出必須與營利活動本身有關，而不能解為「與營業收入之獲致有直接歸屬關係」（因為這不符合「交際費用」之定義）。又此處所稱之「業務上」（即與營業活動有關）一詞，必須從廣義之角度來解釋，不以與進銷貨事項有關之支出為限，也應包括企業整體活動之支出，例如在公司在股東會上發給股東禮物，或為激發行銷其產品之經紀商或仲介商創造高額銷售量，而招待此等經銷商、仲介商之支出，均應可列為業務上之交際費用。
ｂ、又法律上之所以把交際費用限制為「業務上直接支付者」，其目的在避免與營利事業營利活動本質無關之支出項目被列為交際費用。
２、必須在進銷貨金額之一定比例範圍內（所得稅法第三十七條第一項各款參照），其目的在避免支出之浮濫，且防範營利事業使用墊高交際費用之方式來隱藏或移轉利潤。
Ｃ、至於佣金之定義，則是營利事業依仲介契約之約定，在締約成功之情況下，對仲介交易者為發覺締約機會及代理訂約而提供之勞務服務，依法所須支付之對價（可能是現金，也可能是其他有金錢價值之服務）。因為此等支出是獲營業收入時，依法必然要支付之相對費用，應屬「營業費用」項下，與營業收入之獲致具有明確歸屬關係者。
１、有關佣金之支付比例，目前最常見之方式，通常是依所仲介之契約交易額之比例計算，但民法上一樣也許可累進式或累退式的給付方式（意即依仲介成功之契約金額總數，逐漸依比例提昇或降低之仲介報酬）。
２、此外如果當事人約定仲介者完成一定比例之仲介金額或一定之業績數量後，再加付一筆額外之仲介報酬（包括現金，也包括有金錢價值之服務），此等額外之報酬也不會改變其屬佣金之性質。此點就如同營利事業對大客戶之銷貨折扣一般，只要大客戶當年向營利事業買入之貨品到達一定之數量，營利事業即退回一定比例之價金。此種價金之退回，即為銷貨折讓。與佣金支出為營業費用之提高，雖然有所不同，但在本質上，二者均為取得收入時，依法應負擔之對價，同樣可以做為課稅所得之減項。而且依營利事業所得稅所採權責發生制之精神，該等減項之認列時點應即為仲介者達成仲介契約金額目標，而營利事業依原來之契約約定，在法律上，必須支付該筆佣金時（即債務成立時）。
３、簡言之，佣金之計算方式，依私法自治原則，具體約定內容完全委由二造當事人自行約定，只要其約定之報酬總額不大於仲介創造之營業收入總額及其他營業成本（如果有此種情形，等於是虧本行銷，這與日常經驗法則有違，該等約定之真實性值得懷疑）。而營利事業支付予仲介者之金額，是否認定為佣金，其真正關鍵在於該筆金額是否為「營利事業依原先仲介契約之約定，於締約成功取得收入後，在法律上有義務支付給仲介者之金額」，其與交際費用之最大不同處，在於交際費用之支付，並不絕對可以獲致營業收入。
Ｄ、本案中系爭四四０、一００元之支出乃是原告依其與公司所屬直銷商約定，於所屬直銷商：１完成初、高級二階領袖專訓之訓練；２達成六個月四條實動（不須連續，上聘當月不列入記錄）之銷售條件後，而補助各該直銷商出國之支出。此等支出在性質上，並非原告主動、志願、在無法律義務之情況下．單純為激勵士氣對直銷商所為之招待。而是在直銷商達到一定之業績以後，原告依原先之契約約定，在法律上即負有提供此等對價之義務。因此在法律上當然不能算為交際費，而應定性為佣金，不得按交際費之相關規定剔除部分金額於課稅所得之減項下，而應全額准予論列。
三、被告主張不可採之理由：
Ａ、按被告認定本筆支出屬交際費用最主要之理由，即是引用財政部六十九年四月十九日台財稅第三三一七一號函釋意旨，而謂：「原告係招待經銷商出國觀光，應列交際費項目」云云。惟查通觀該函釋意旨，並未指出招待經銷商出國觀光之原因為何。如果營利事業是在無法律義務之情況下，單純為激勵士氣，以利將來銷售，而主動、志願提供經銷商此等出國觀光之招待。上開令函固然有其妥當性，但如果所謂之「招待」是基於供銷契約對經銷商所為之法律上承諾，而構成經銷商在法律上享有之請求權，且金額（或服務所須之相當金額）低於經銷商創造之收入及該收入相關之其他成本時，不能再將之解為交際費用，而應定性為佣金支出。
Ｂ、被告又謂：「本案原告之支出，不論是一時性的促銷活動，或是訂定於契約書中，皆是以銷售為目的，均應被定性為交際費用」云云。但此項觀點顯然有誤，因為營利事業存在之目的即在從營業活動中賺取經濟上利益，任何一筆費用支出均可被列為所謂之「銷售目的」（不僅包括佣金支出，甚至管理費用之支出也是如此）。所以以費用支出之目的來區分交際費與佣金，說理上顯然不具有任何的正當性。
參、綜上所述，本件原核定處分將原告八十六年度招待直銷商之國外旅遊支出四四０、一００元列為交際費用而依比例剔除其中之三二一、三四七元，只將其中之一
一八、七五三元列為課稅所得之減項，尚有不當，復查決定及訴願決定未予糾正，亦有未洽，原告訴請撤銷自屬有據，爰併予撤銷，並發回被告機關重新核算，據以認定原告八十六年度應繳之所得稅數額。
據上論結，原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年十月四日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官姜素娥
法官林文舟法官帥嘉寶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十年十月五日
書記官林麗美