最高行政法院91年度判字第1602號判決

裁判字號：最高行政法院91年判字第1602號判決

裁判日期：民國91年09月05日

裁判案由：營業稅

最高行政法院判決九十一年度判字第一六○二號
再審原告祥普建設股份有限公司代表人甲○○再審被告臺中市稅捐稽徵處代表人乙○○右當事人間因營業稅事件，再審原告對於中華民國八十九年九月二十八日本院八十九年度判字第○二八二八號判決，提起再審之訴。本院判決如左：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實緣再審原告於民國八十年間興建國民住宅房屋工程，涉嫌未依規定取得合法憑證，卻取得出借牌照營造廠商正倫營造有限公司（以下簡稱正倫公司）所虛偽開立之不實統一發票八張，金額計新台幣（下同）一二、○一九、一七○元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，案經法務部調查局東部地區機動工作組查獲，移由再審被告審理違章成立，除補徵營業稅六○○、九五九元，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，就其未依規定取得憑證，經查明認定之金額處以百分之五罰鍰計六○○、九五九元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院八十九年度判字第二八二八號判決駁回。茲以原判決有適用法規顯有錯誤之再審事由，提起再審之訴。摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴意旨略謂：一、依司法院釋字第三三七號解釋「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得追繳稅款及處罰。．．．」據此解釋意旨，納稅義務人雖有虛報進項稅額，但並無逃漏稅款者，自不得據以追繳稅款及處以罰鍰。又查依財政部八十五年二月七日台財稅第000000000號函釋：「主旨：營業人虛報進項稅額，如經查明該虛報之稅額自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止，實際僅虛增累積留抵稅額而尚未辦理扣抵或退稅，不發生逃漏稅款者，免按營業稅法第五十一條第五款規定處罰．．．。說明：二、查納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以依營業稅法第五十一條第五款規定追繳稅款及處罰，其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅額認定之，為司法院大法官會議釋字第三三七號解釋及營業稅法施行細則第五十二條第二項所明定。至有關營業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：（一）違章發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大於或等於虛報進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅款．．．免按營業稅法第五十一條第五款規定處罰．．．」（財政部八十五年版營業稅法令彙編第三一三頁參照）。據此原則，營業人即使虛報進項稅額，如其虛報之稅額自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止，各期之期末累積留抵稅額均大於或等於虛報之進項稅額者，實際僅虛增累積留抵稅額而尚未辦理扣抵或退稅，並未造成逃漏稅款，即無加以追繳稅款及處罰問題。本號函釋雖僅提免予處罰，惟依司法院大法官議決釋字第三三七號解釋意旨，則應包括免予追繳稅款在內，觀之解釋文自明，無待贅述。二、本件再審原告因興建國民住宅房屋工程，支付工程款而取得承攬人正倫公司開立之八張統一發票，截至八十二年七月止總金額一二、○一九、一七○元，稅額六○○、九五九元，並以此進項稅額併同其他進項稅額申報得扣抵進項稅額，扣抵銷項稅額後各期累積留抵稅額均大於取得正倫公司發票所含進項稅額六○○、九五九元，此有臺中市營業人銷售額與稅額申報書可稽。據上事實，依司法院釋字第三三七號解釋及據此解釋以規範認定事實原則之上述財政部八十五年函釋，再審原告縱使涉有虛報進項稅額情事，則實際並未造成逃漏稅款，自不得依營業稅法第十九條第一項第一款補徵稅款及依稅捐稽徵法第四十四條處以罰鍰。三、綜上所陳，本件原判決顯有應適用之司法院釋字第三三七號解釋消極的未予通用，並誤予適用不應適用之營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵法第四十四條規定，其有適用法規顯有錯誤之法定再審事由，至為明確，爰此，依法提起再審之訴，狀請判決將原判決廢棄，並撤銷一再訴願決定及原處分，以資適法。
再審被告答辯意旨略謂：本件再審原告於八十年間興建國民住宅房屋工程，涉嫌未依規定取得合法憑證，即取得出借牌照營造廠商正倫公司開立字軌號碼：PA00000000號等統一發票八張，金額計一二、○一九、一七○元，稅額六○○、九五九元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，計逃漏營業稅六○○、九五九元，有談話筆錄、臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十五年偵字第三六三五號、八十五年偵字第一三四九○號起訴書及統一發票交查異常查核清單附卷可稽，本處乃核定補徵營業稅六○○、九五九元。茲再審原告認大院八十九年度判字第二八二八號判決，有消極的不適用法規，即有應適用法規未予適用，致誤予適用不應適用之法規情形，顯有適用法規錯誤之法定再審事由，直指原判決顯有應適用司法院釋字第三三七號解釋消極的未予適用，並誤予適用不應適用之營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵法第四十四條規定云云，按司法院釋字第三三七號乃就按營業稅法第五十一條第五款之合憲性所為解釋，且本案所為處分並未引用該法條。再者，原判決理由已就本案應適用營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵法第四十四條規定而無違反釋字第三三七號解釋意旨有甚詳陳述，再審原告猶認原判決有消極的適用錯誤，充其量僅能謂為法律上見解歧異，查「所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由」大院六十二年判字第六一○號著有判例。是，本件再審之訴顯無理由，請予駁回。
理由按行政訴訟法當事人對本院之判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二百七十三條第一項、第二項所列情形之一者，始得為之。上開法條第一項第一款規定：「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋、判例有所牴觸而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法律顯有錯誤，而據為再審之理由。本件再審原告於八十年間興建國民住宅房屋工程，涉嫌未依規定取得合法憑證，卻取得出借牌照營造廠商正倫公司開立字軌號碼：ＰＡ00000000號等統一發票八張，金額計一二、○一九、一七○元，稅額六六○、九五九元作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，計逃漏營業稅六六○、九五九元，再審被告乃核定補徵營業稅六○○、九五九元，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，就其未依規定取得憑證，經查明認定之金額處以百分之五罰鍰計六○○、九五九元。再審原告不服，循序提起行政訴訟主張其委由正倫公司承攬系爭工程，雙方訂有合約書，該公司亦實際為再審原告完成工程，而再審原告支付其工程款亦取有收據及其所開立之統一發票，正倫公司並已依規定報繳營業稅，至系爭工程款配合正倫公司以現金支付，及正倫公司是否就系爭工程轉包予下游廠商，乃其二者間之法律關係，殊與再審原告無涉。依司法院釋字第三三七號解釋「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。」所揭櫫之意旨，再審原告對於取得之進項憑證，既無違營業稅法第十九條第一項第一款規定之情形，更無漏稅之事實，再審被告依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號及八十四年五月二十二日台財稅第000000000號函釋，對再審原告補稅及科罰，顯然違反上開司法院釋字第三三七號解釋，並有重複課稅之嫌。且再審原告與正倫公司訂約時，該公司係取有公司執照，營利事業登記證及報繳營業稅文件，並具固定營業場所之事業，足見再審原告已極盡注意之能事，自無過失責任可言，再審被告僅憑檢察官起訴書，而無積極證據證明再審原告有逃漏稅捐情事，遽對再審原告補稅及科處行為罰，顯有違誤云云。原判決以：正倫公司並無實際從事營造工程之業務，且無工人及機具設備，自七十三年間起至八十五年一月間止，陸續使用公司牌照、對外借與實際承造工程之建設公司或個人營造業主偽報開工、勘驗及申請使用執照，並收取借牌費等情，業據訴外人謝吉琳、 謝文賢 、 謝賜榕 、 王興發 、 廖建 等人及其所僱用之工作員工 劉秀敏 、 陳燕姿 、王敏莉、 林惠玲 、 林雅玲 、 張慈紋 、 葉月萍 等人，分別於調查局及台灣台北地方法院檢察署檢察官偵查中證述明確，有談話筆錄、台灣台北地方法院檢察署檢察官八十五年偵字第三六三五號、第一三四九○號起訴書及統一發票交查異常查核清單附原處分卷可稽。正倫公司既無實際承包工程，自無再行轉包下游廠商之可能，所稱系爭工程由正倫公司承攬，由正倫公司自行或委由其他下游包商完成工作云云，顯不足採。另稱有以現金支付工程款事實乙節，查支付金額經常是二、三百萬元的工程款，竟以現金支付，有違常理，其所提示請款費用明細單，亦不足以證明正倫公司確有承包系爭工程，再審原告復未提示任何支付貨款之相關資金流程資料及其他具體相關事證，空言主張系爭工程由正倫公司承攬，自無足採。其未依規定取得憑證並持以扣抵銷項稅額之事實，甚為明確。所舉本院八十七年度判字第一○三四號判決，其案情與本件不同，且非判例，本院不受其拘束。又營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。再審原告稱再審被告對其補稅處分，有重複課稅之嫌云云，尚無可採。又司法院釋字第三三七號解釋固認營業稅法第五十一條第五款之規定，應以納稅義務人有虛報進項稅額並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰，再審原告購進貨物或勞務雖取得進貨發票，惟該憑證乃出借牌照之營造廠商開具而非實際交易對象所開立，係屬營業稅法第十九條第一項第一款所定，不得扣抵銷項稅額者，再審被告依財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號及八十四年五月二十二日台財稅第000000000號函釋，按營業稅法第十九條第一項第一款規定追補該不得扣抵卻已扣抵之銷項稅額，此與認定有漏稅情事，並進而處漏稅罰之案件，究非屬一事，難認違反釋字第三三七號解釋意旨。又人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，但仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰（司法院釋字第二七五號解釋參照）。本件再審原告於八十年間興建國民住宅房屋工程，未依規定取得合法憑證，卻取得出借牌照營造廠商正倫公司開立之不實統一發票，金額計一二、○一九、一七○元，稅額六六○、九五九元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，計逃漏營業稅六六○、九五九元，違章事證明確，業如前述，再審原告對於正倫公司並無實際從事營造工程乙節，並未舉證證明自己無過失，僅以正倫公司取有公司執照、營利事業登記證及報繳營業稅等文件，主張自己無過失，免予處罰，尚無可採。再審被告依稅捐稽徵法第四十四條規定，就其未依規定取得憑證，經查明認定之總額處以百分之五罰鍰計六○○、九五九元。一再訴願決定遞予維持，均無違誤。遂認再審原告所訴非有理由。適用上揭營業稅法之規定，駁回其前訴訟程序之訴。核原判決所適用之法規與本案應適用之現行法規並無違背；與解釋判例亦無牴觸。茲再審原告仍謂本件有重複課及罰鍰有違前揭釋字第三三七號解釋云云，顯係一己法律見解之歧異，要不得執為再審之理由。其再審意旨為無理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年九月五日
最高行政法院第四庭
審判長法官廖政雄
法官趙永康法官林清祥法官鍾耀光法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國九十一年九月五日