裁判字號：最高行政法院87年判字第818號判決
裁判日期：民國87年04月30日
裁判案由：稅捐稽徵法
行政法院判決八十七年度判字第八一八號
原告半天水事業股份有限公司代表人甲○○被告臺中市稅捐稽徵處右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國八十六年十二月八日台財訴字第八六○二二六○七三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告遺失民國八十三年五月份已開立三聯式統一發票存根聯十七張，銷售額新台幣（下同）七六三、六二○元，案經被告於八十三年八月六日查獲，乃依稅捐稽徵法第四十四條規定，按未依法保存憑證，經查明認定總額裁處百分之五罰鍰三八、一八一元。原告不服，申請復查結果，未獲變更，訴經臺灣省政府八十四年五月三日八四府訴三字第一五○九二一號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」嗣被告依訴願決定意旨重核結果，仍維持原核定。原告猶未甘服，循序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略以︰一、原告不慎遺失八十三年五月份統一發票乙本，於八十三年七月十五日依據銷售記錄自行核算銷售額，並自動完納稅款，並於是日申報營業稅在案，嗣後於八十三年七月二十五日正式備文向被告報備，並經被告八十三年中市稅商字第七七六一一號函准予備查，詎料被告機關以八十三年九月十四日中市稅法字第七八八三四號，依稅捐稽徵法第四十四條規定按未保存憑證總額處百分之五罰鍰，惟原告已於被告查獲前依法自動繳納並申報在案，依稅捐稽徵法第四十八條之一規定，應免除上開稅捐稽徵法第四十四條之處罰。二、「營業人未依規定開立統一發票而不及漏稅案件，於檢舉日及查獲日前補開並補報者，免按稅捐稽徵法第四十四條規定處罰」財政部八十二年十一月三日台財稅第000000000號函書有明文，若依原處分機關之復查決定理由認為稅捐稽徵法第四十四條係行為罰，自無其適用，則上述財政部函豈不是同屬行為罰，其「未依規定給予憑證」之事實並不因自動補開補繳而消逝。三、被告按原告依據銷售記錄自行核算銷售額，並自動完納稅款，申報營業稅在案，處以稅捐稽徵法第四十四條行為罰係違反司法院大法官釋字第二七五號解釋：「．．．乃應斟酌各個應受行政罰之行為，在各該法律中分別明文規定，以符立法明信之原則，．．．」及鈞院八十三年度判字第二一九一號判決對稅務違章應否處罰仍須審酌是否為無意之過失之事實，原告既依法自動申報在案，殊難認定原告為有過失或「推定為有過失」。四、又本案被告援引財政部八十四年七月二十六日台財稅第000000000號函，依法律適用之原則，稅捐稽徵法第四十八條之一當優先於財政部上開解釋函令，原處分、訴願及再訴願決定，疏於審究，均應予撤銷等語。
被告答辯意旨略以︰查原告遺失八十三年五月份已開立統一發票存根聯乙本，其中部分業已取得買受人所執發票影本證明，但尚有字軌號碼ＶＡ00000000等十張統一發票無法確定明細，經其依據銷售記錄自行核算銷售額七六三、六二○元，於八十三年七月十五日繳納，並於同年七月二十五日申請核備在案。嗣本處於同年八月六日查獲，有原告承諾書附卷可憑，乃依稅捐稽徵法第四十四條規定，以其未依法保存憑證，按查明認定總額裁處百分之五罰鍰三八、一八一元。原告不服，主張其於查獲前依法自動繳納並申報在案，核有稅捐稽徵法第四十八條之一規定適用，依法應免除稅捐稽徵法第四十四條之處罰等語，申請復查，本處復查決定以原告違反稅法上「應保存憑證而未保存」之義務，屬行為罰而非漏稅罰，其引用稅捐稽徵法第四十八條之一規定，係有誤解，因該條適用範圍乃指未經檢舉、未經稽徵機關或本部指定之調查人員進行調查前，納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者之漏稅案件，本案係屬行為罰，自無其適用，且縱使已申請核備，惟未依法保存憑證之事實仍屬存在，其行為罰仍不能免除，而駁回其復查之申請。原告仍不服，復執前詞提起訴願，案經臺灣省政府八十四年五月三日八四府訴三字第一五○九二一號訴願決定以，按財政部八十二年十一月三日台財稅第000000000號函釋，係指營業人「未依規定開立統一發票」而不及漏稅案件，於檢舉日及查獲日前補開並補報者，免按稅捐稽徵法第四十四條規定處罰。本案係屬「未依規定保存憑證」案件，惟因原告遺失統一發票於查獲前已依據銷售紀錄自行核算銷售額報繳營業稅並申請核備有案，能否參照上開函釋，免按稅捐稽徵法第四十四條規定處罰，非無斟酌餘地且無前例可循，原處分應予撤銷，由原處分機關循行政體系專案層報財政部核釋後再據以處分。嗣經本處依再訴願決定意旨層報財政部，經奉函釋依該部八十四年七月二十六日台財稅第000000000號函辦理，是原告遺失八十三年五月份已開立三聯式統一發票存根聯十七張，雖經報請核備，惟依上開財政部函釋遺失已開立發票存根聯，雖自動報備，既未取得相當之證明不得免罰，本處乃函請原告提示取得與原應保存憑證相當之證明供核。惟原告於八十五年九月十四日回復說明書闡明無法提供各該發票存根之相關憑證，故本處依稅捐稽徵法第四十四條規定予以處罰，自無不合。原告提起訴願、再訴願亦遞遭駁回，原告復執前詞提起行政訴訟，自難謂為有理由，是本件仍應予維持。又原告主張：「既依法自動申報在案，殊難認定原告為有過失，或推定為有過失」乙節，依大法官會議釋字第二七五號解釋：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任要件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」原告遺失應保存之憑證嗣後又無法取得與原應保存憑證相當之證明實難謂無過失，故原告所辯之詞實無可採。請駁回其起訴等語。
理由按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」稅捐稽徵法第四十四條定有明文。又「．．．營利事業應保存憑證而未保存，如於未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查前，取得與原應保存憑證相當之證明者，既已不影響稅捐之稽徵，依同法第四十八條之一規定，得免除相關處罰。至所稱與原應保存憑證相當之證明，依營利事業所得稅查核準則第十四條但書規定認定，係指取得買受人簽章證明與其所持有之憑證相符之影本，或經原出具憑證之營利事業簽章證明與其自留之存根聯相符之影本，或保留自行蓋章證明之扣抵聯影本以及統一發票經核定添印副聯，其副聯已送稽徵機關備查，並經取具該稽徵機關之證明者。」復經財政部八十四年七月二十六日台財稅第000000000號函說明二釋示在案。本件原告遺失八十三年五月份已開立統一發票存根聯乙本，其中部分業已取得買受人所執發票影本證明，但尚有字軌號碼ＶＡ00000000等十七張統一發票無法確定明細，經其依據銷售記錄自行核算銷售額七六三、六二○元，於八十三年七月十五日繳納，並於同年七月二十五日申請核備在案。嗣經被告於同年八月六日查獲，有承諾書、申請書附原處分可憑，乃依稅捐稽徵法第四十四條規定，以其未依法保存憑證按查明認定總額裁處百分之五罰鍰三八、一八一元。原告訴稱伊於查獲前之八十三年七月十五日即依據銷售記錄自行核算銷售額，並自動完納稅款，於是日申報營業稅在案，復於八十三年七月二十五日正式備文向被告報備，依稅捐稽徵法第四十八條之一規定，應免依同法第四十四條處罰，且依財政部八十二年十一月三日台財稅第000000000號函釋，稅捐稽徵法第四十八條之一對於行為罰亦有其適用，原處分違反大法官會議釋字第二七五號解釋及本院八十三年度判字第二一九一號判決意旨云云。查納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，依稅捐稽徵法第四十八條之一規定，各稅法所定關於逃漏稅之處罰及同法第四十一條至第四十五條之處罰一律免除。揆其免除第四十四條至第四十五條行為罰之立法意旨，在於行為罰係對納稅義務人不正當履行或怠於履行其作為義務，致影響稅捐稽徵所予之處罰，是納稅義務人如於未經檢舉及調查前，已自動履行其作為義務，而不影響稅捐之稽徵時，即不再處罰，以鼓勵自新。故營利事業應保存憑證而未保存，如於未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查前，取得與原應保存憑證相當之證明者，既已不影響稅捐之稽徵，依同法第四十八條之一規定，得免除相關處罰。本件原告遺失已開立發票存根聯，雖自動報備，既未取得相當之證明不得免罰，經被告函請提示取得與原應保存憑證相當之證明供核，惟原告於八十五年九月十四日所回復之說明書闡明無法提供各該發票存根之相關憑證，被告依稅捐稽徵法第四十四條規定處罰自無不合。至財政部八十二年十一月三日台財稅第000000000號函釋，係指營業人「未依規定開立統一發票」而不及漏稅案件，於檢舉日及查獲日前補開並補報者，免按稅捐稽徵法第四十四條規定處罰。本案係屬「未依規定保存憑證」案件，雖原告於查獲前已依據銷售紀錄自行核算銷售額報繳營業稅並申請核備有案，惟與上開財政部函釋所指情形仍然有別，自無適用該函釋之餘地。又原告遺失應保存之憑證，嗣後又無法取得與原應保存憑證相當之證明，難謂為無過失。被告依稅捐稽徵法第四十四條予以處罰，並未違反大法官會議釋字第二七五號解釋意旨，一再訴願決定遞予維持，亦均無違誤，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年四月三十日
行政法院第三庭
審判長評事 陳石獅
評事 趙永康 評事 高啟燦 評事 蔡進田 評事 鄭淑貞 右正本證明與原本無異
法院書記官阮桂芬中華民國八十七年五月四日