最高行政法院87年度判字第822號判決

裁判字號：最高行政法院87年判字第822號判決

裁判日期：民國87年04月30日

裁判案由：營業稅

行政法院判決八十七年度判字第八二二號
原告鉅烽水電工程有限公司代表人甲○○被告花蓮縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年十一月二十四日台財稅第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告因八十年一月間無進貨事實，取得虛設行號統富工程行開立之四張統一發票金額計新台幣（以下同）三、三七四、○八四元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，涉及逃漏營業稅，案經查獲，由被告審理認定違章成立，乃核定補徵營業稅一六八、七○四元，並裁處所漏稅額十五倍罰鍰計二、五三○、五○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告以八十二年七月五日花稅法字第八五八七號復查決定「復查之申請駁回」確定在案。嗣原告提起訴願及再訴願，遞經決定以其逾期提起訴願，程序不合為由，予以駁回，提起行政訴訟，亦經本院以八十五年度裁字第四七五號裁定駁回其訴。原告仍未甘服，又以被告補徵營業稅適用法令錯誤，向被告申請退稅，並請求免罰，遭被告否准後，提起訴願及再訴願，經決定遞予駁回，據提起本件行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、司法院釋字第三三七號解釋：「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款並所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業；依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰；財政部中華民國七十六年五月六日台財稅第0000000號函，對於有進貨事實之營業人，不論其是否有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款，概依首開條款處罰，其與該條款不符部份，有違憲法保障人民權利之本旨，應不再援用．．．」。本件原告確有進貨事實，並於進貨時按發票金額加付百分之五營業稅，該行已依法如期申報繳納，據此合於上開解釋，國庫並無短收營業稅，則原告根本即無虛報進項稅額逃漏營業稅之事實。關於本節被告可能會依財政部⒌⒍台財稅第0000000號函規定以為答辯，然此函依上開三三七號解釋既屬違憲，依中央法規標準法第十一規定，命令與憲法牴觸者，應自始無效。二、本件被告以「有」進貨事實，推測為「無」進貨事實，以違反稅捐稽徵法移送花蓮地方法院審判處有期徒刑拾月，緩刑伍年，經上訴於高等法院花蓮分院以八十四年度上訴字第九八號判決，因「有」進貨事實，將原以「無」進貨事實違反稅捐稽徵法部份撤銷，改以違反商業會計法處有期徒刑柒月，經不服上訴最高法院發回更審，案經高分院八十六年度上更（一）字第九七號判決：「原判決撤銷，甲○○無罪」而確定。前後兩次判決，既無違反稅捐稽徵法之事實，當然亦無漏稅之事實。則原處分即為適用法令錯誤，故原繳納之營業稅，即應依法退還。按本件經檢察官實地勘查及法官詢問有關證人之證詞後，確定「有」進貨事實並無逃漏稅之行為而判決無罪確定，故司法調查「有」進貨事實之證據應為真實及予以採信。復依鈞院七十五年度判字第三○九號判例：「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同．．．惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」本件被告未經實地勘查，僅以推測為「無」進貨事實而補稅，其認定實未憑證據，即與高分院之採證不一致，且有違上開鈞院之判例。以上理由一、二所訴陳，除原發包單位發給之驗收合格證明及驗收記錄外，及台灣高等法院花蓮分院前後兩次判決，均以「有」進貨事實而判決未違反稅捐稽徵法無漏稅行為等判決。足以證明本件確「有」進貨事實，而被告以「無」進貨事實所為之處分，確為適用法令錯誤，應無疑義。三、本件前曾依稅捐稽徵法第三十五條規定，以不服所核定稅額，循求行政救濟，因逾法定期限提起訴願而駁回。現依同法第二十八規定，請求退還因適用法令錯誤溢繳之營業稅，兩者法律關係不同，前者係對原處分不服請求改課，且未繳納稅款者，尚可適用，後者乃請求因適用法令錯誤退還溢繳之稅款，且未繳納者，即無溢繳之稅款可資請求退還而適用。又現行法令並無經依上開第三十五條規定循求行政救濟駁回後，不得再依同法第二十八條請求還溢繳稅款之規定。按最高法院十九年上字第二七八號判例：「訴訟法上所謂一事不再理原則，乃指同一事件已有確定之終局判決而言，其所謂同一事件，必同一當事人就同一法律關係而為同一之請求，若此三者有一不同，即不能謂為同一事件，自不受確定判決之拘束。」本件法律關係及請求不同，自不受一事不再理之拘束，而訴願決定及再訴願決定均以本件經依上開第三十五條規定請求改謂之行政訴訟案已經確定為理由而駁回，其視上開判例形同虛置。四、稅捐稽徵法第二十八條：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明申請退還，逾期未申請者，不得再行申請。」，其適用要件有二：（一）自繳納之日起五年內申請退還，按本件在五年內申請退還合於此要件。（二）提出適用法令錯誤之具體證明。按本件確「有」進貨事實，且該行所收取之營業稅，已依法如期申報繳納，國庫並無短收營業稅，則原告並無違反營業稅法第五十一條第五款之事實，其具體證明及證據，已於前述亦合於此要件。故被告以「無」進貨事實依違反營業稅法第五十一條第五款規定，補徵之營業稅，依法應予退還。五、本件再訴願決定書理由二：一開始即以「本件再訴願人因八十年一月間「無」進貨事實．．．」，此以「有」進貨事實，而以「無」進貨事實而論駁，係以栽贓之駁詞，企圖將本件陷入「無」進貨事實之境地，實有故意陷人入罪之嫌，對原告所提示之證據及主張本件應適用稅捐稽徵法第二十八條退還溢繳之營業稅，並無一字指駁，泛引經稅捐稽徵法第三十五條行政救濟早已確定予以駁回，實為決定理由不備。綜上訴陳，本件原告已舉證確有進貨事實之證據，被告無法舉證無進貨事實之證據，以實其說，且案繫稅款已依法如期申報繳納，根本即無漏稅之事實，及司法機關調查之證據，行政罰與其應為一致，亦不受一事不再理之拘束，故本件被告以臆測推論無進貨事實之處分，適用法令錯誤，極為明顯，是以本件溢繳之營業稅，應予退還等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：未依規定申請營業登記而營業者。逾規定期限三十日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅者。短報或漏報銷售額者。申請註銷登記後，或經主管稽徵機關依本法規定停止其營業後，仍繼續營業者。虛報進項稅額者。．．．。」為行為時營業稅法第五十一條所明定。又按「行政官署於受理訴願時，應先從程序上加以審核，合於法定程序者，方進而為實體上之審理，其不合法定程序而無可補正者，即應予以駁回。」復為行政法院四十九年度判字第一號判例。二、卷查本案係因統富工程行涉及虛設行號販售統一發票，經法務部調查局查獲，轉知本處，經追查查獲原告於七十九年七月間無進貨事實，取得虛設行號統富工程行開立之統一發票四張，金額為三、三七四、○八四元作為進項憑證扣抵銷項稅額，涉及逃漏營業稅，被告依行為時營業稅法第五十一條規定，除追繳所漏營業稅一六八、七○四元外，並按所漏稅額裁處十五倍罰鍰計二、五三○、五○○元，揆諸前揭法條，洵無不當。又查涉案之統富工程行負責人 周賢德 亦因虛設行號販售統一發票，經台灣台北地方法院士林分院檢察署以八十一年偵字第六九八○號起訴書起訴在案（此亦有台灣台北地方法院檢察署起訴書附案為憑），原告雖主張略以：「本案負責人甲○○因本件違反稅捐稽徵法移送法院案，原經台灣花蓮地方法院判處有期徒刑拾月，緩刑伍年；經上訴高等法院花蓮分院以八十四年度上訴字第九八號判決，改以違反商業會計法處有期徒刑柒月；不服經上訴最高法院發回更審，案經台灣高等法院花蓮分院以八十四年度上訴字第九八號判決：原判決撤銷，甲○○無罪。前後兩次判決，既無違反稅捐稽徵法之事實，當然亦無漏稅法之事實，則原處分即為適用法令錯誤，故原繳納之營業稅，即應依法退還。」云云，惟法院判決係屬司法權針對行為人有無犯罪行為之處斷，但行政機關依行政權裁量，可就行為當事人有無違反行政規章、法令逕行處罰，不受司法判決之影響，行政權與司法權之各別獨立行使，此乃中華民國憲法五權分立之精神。是本案負責人所涉行為罰雖經判決無罪，當無涉本案因漏稅罰所為補稅及裁處罰鍰。況本案經被告於八十二年七月七日送達復查決定後，原告並未於法定期限提起訴願，據此，本案行政救濟程序已告確定在案，依大院二十五年判字第六號判例「一事不再理原則」，被告所為處分，尚無不合。三、綜上論結，本案訴訟，顯無理由，謹請察核，予以駁回等語。
理由按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：未依規定申請營業登記而營業者。逾規定期限三十日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅者。短報或漏報銷售額者。申請註銷登記後，或經主管稽徵機關依本法規定停止其營業後，仍繼續營業者。虛報進項稅額者。．．．。」為行為時營業稅法第五十一條所明定。本件原告因八十年一月間無進貨事實，取得虛設行號統富工程行開立之四張統一發票金額計三、三七四、○八四元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，涉及逃漏營業稅，案經查獲，由被告審理認定違章成立，乃核定補徵營業稅一六八、七○四元，並裁處所漏稅額十五倍罰鍰計二、五三○、五○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經以八十二年七月五日花稅法字第八五八七號復查決定「復查之申請駁回」確定在案。嗣原告提起訴願及再訴願，遞經決定以其逾期提起訴願，程序不合為由，予以駁回。提起行政訴訟，亦經本院以八十五年度裁字第四七五號裁定駁回其訴。原告仍未甘服，又以被告補徵營業稅適用法令錯誤，向被告申請退稅，並請求免罰。遭被告否准後，循序提起本件行政訴訟。主張：其有進貨之事實，經被告推測為無進貨事實，以違反稅捐稽徵法移送法院審理。案經高等法院花蓮分院判決甲○○無罪確定，有刑事判決書及驗收合格證明，驗收記錄等證物，足以證明有進貨之事實，被告以無進貨事實所為之處分與司法院釋字第三三七號解釋違背。確為適用法令錯誤。又前因依稅捐稽徵法第三十五條規定，以不服所核定稅額，循求行政救濟，因逾法定期限提起訴願而被駁回。現依同法第二十八條規定請求退還因適用法令錯誤溢繳之營業稅，二者法律關係不同，自不受一事不再理原則之拘束。一再訴願決定以本件行政爭訟已經確定為由予以駁回，與判例意旨有違等語。查原告為公司組織，與負責人甲○○並非同一權利義務主體。且 王某 所涉違反稅捐稽徵法第四十一條以詐術逃漏稅捐罪嫌，與原告所為營業稅法第五十一條第五款虛報進項稅額之違法行為。其構成要件亦復不同。自難僅以甲○○個人獲無罪判決，遽而推認原告亦無違反前開營業稅法之行為。矧且我國營業稅之課徵，係採加值型之方式為之，觀之營業稅法第十五條第一項「營業人當期銷項稅額扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額」之規定殊明。
依此規定，原告與其交易之前手，其營業稅各依其銷項稅額扣減進項稅額分別認定。不因交易之前手繳納其營業稅，遽得推認與之交易之原告無逃漏營業稅之行為。而本件原告縱如其言有進貨之事實，有驗收合格證明、驗收紀錄為憑。然其取得用以扣抵銷項稅額之進項稅額憑證統一發票為虛設行號之統富工程行所出具，依營業稅法第十九條第一項第一款之規定，即不得用以扣抵銷項稅額。原告以此不得用以扣抵銷項稅額之進項稅額憑證，虛報進項稅額，扣抵銷項稅額，即難謂無逃漏營業稅之行為。何況原告提出之驗收合格證明、驗收紀錄，乃係私文書，非經證明其為真正前尚難採據。被告依首揭法律之規定及財政部函釋意旨向原告為補徵營業稅及科處罰鍰之處分，並未牴觸司法院釋字第三三七號解釋，或與中央法規標準法之規定違背。經處分既經復查決定駁回確定，復無確切之證據證明有適用法令錯誤情形，原告之主張即難採信。一再訴願決定以本件營業稅核課之處分已告確定，原告再事爭執有違一事不再理之原則予以駁回，其理由固有不同，然其駁回之結果仍屬相同應予維持。原告起訴意旨非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年四月三十日
行政法院第二庭
審判長評事 黃綠星
評事 廖政雄 評事 徐樹海 評事 彭鳳至 評事 黃合文 右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國八十七年五月四日