裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第420號判決
裁判日期：民國92年10月08日
裁判案由：營業稅
臺中高等行政法院判決九十二年度訴字第四二○號
原告東煜金屬工業股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月二十日台財訴字第○九二一三五一七五七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣被告認原告於民國八十二年至八十六年間，無進貨事實，卻以涉嫌虛設行號之聖舫、麗祐企業股份有限公司（以下簡稱聖舫、麗祐公司）虛開之統一發票三十二紙，金額計新臺幣（以下同）二一、一五七、四七七元（不含稅）作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，經原處分機關臺中縣稅捐稽徵處查獲，審理認違章成立，乃核定補徵營業稅一、０五七、八七四元，並按所漏稅額處八倍之罰鍰計八、四六二、九００元（計至元止），原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，乃提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求判決：
（一），訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
（二）、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：
一、原告起訴意旨略以：
（一）、原告公司於八十二年五月至八十六年十一月間分別向高雄縣聖舫、麗祐公司
以現金購買鋅合金錠共計二千五百八十四萬元整，並取具該等公司所開立之統一發票計三十二張，並持以申報各期營業稅之進項稅額。事後台中縣稅捐稽處沙鹿分處經高雄縣稅捐稽徵處通報及取具台灣高雄地方法院檢察署起訴書（八十九年度偵字第九二八九號），謂聖舫及麗祐公司為虛設行號公司，認定原告並無進貨事實，而取具不實統一發票計三十二張，銷售額二一、一
七五、四七七元（不含稅），稅額一、○五七、八七四元，充當進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額之違章行為存在，審定原告違反營業稅法第五十一條第五款規定，而追繳營業稅一、○五七、八七四元，並處罰鍰八、四六二、九○○元。
（二）、原告不服上開決定，申請復查，台中縣稅捐稽徵處則認為：「申請人主張核
無可採，原處分應予維持。原告對上開復查決定仍然不服，乃提起訴願，財政部訴願委員會則認為「違章事實明確，原處分亦應予維持」。原告因此於九十二年五月十九日提起本件行政訴訟。
（三）、原告有無進貨事實，應由被告機關負舉證責任：
１、本件被告機關主張原告公司並無進貨事實，因此原告取得聖舫公司及麗祐公司開立之統一發票做為進項憑證，構成違章云云。原告則舉出多項實證（請見後述第２點），證明原告公司確有進貨事實。就此爭點事實，應由被告機關負舉證責任；如果調查結果事證仍屬不明，則其不利益應由被告機關承擔。
２、原告業已舉證確有進貨事實：原告於民國八十二年五月至民國八十六年十一月間，分別向聖舫公司及麗祐公司採購鋅合金，各交易分別訂有合約，交貨時並有送貨單經原告簽收，而原告交付現金支付貨款時並有由銷貨公司簽收之簽收單為憑。該等合約、送貨單及付款簽收單均已於復查時送交台中縣稅捐稽徵處在案。
３、被告機關未能舉證原告無進貨事實：
Ａ、按被告機關認定原告無進貨事實，其所憑者，僅為台灣高雄地方法院檢察署起訴書及高雄縣稅捐稽徵處通報聖舫公司及麗祐公司為虛設行號，即認定原告無進貨事實，無視原告提供之事證，謂「經查申請人提示之付款明細表均無收款人簽章，且每筆交易金額龐大，皆以現金交易，亦不符交易常態…是申請人提示之資料，無法證明其有進貨事實。………申請人主張核無可採。原處分應予維持」。訴願決定亦持相同理由。按原告交付現金貨款予聖舫公司及麗祐公司業務代表 蔡奇勳 均有立有簽收單並蓋有聖舫公司及麗祐公司之發票章為憑，如何能謂無收款人簽章。
Ｂ、按財政部民國八十九年八月十六日台財稅第0000000000號函（附件二）有關台灣區壓鑄業者違章案相關公司統一發票清查之處理原則相關事宜會議，會議結論二：「有關本案營業人取得交易不實發票申報扣抵銷項稅額一節，應依調查資料認定有無進貨事實，…….。至營業人主張係以現金支付貨款者，……….，如稽徵機關未能查獲其主張不實之具體證據，而其每筆付款金額未超過壹佰萬元者，可認定有付款事實。」準此被告亦應舉證原告主張（有進貨事實）不實之具體主張。
４、綜上所陳，原告業已舉證確有進貨事實，被告機關則根本未能舉證原告無進貨事實，殆無可置疑。若鈞院認為事實仍有未明之處，則證明責任之客觀分配原則，調查結果事證不明之不利益，應由被告機關承擔，即原處分應予撤銷。
（四）、被告機關違反平等原則
１、有關被告依據台灣高雄地方法院檢察署起訴書（八十九年度偵字第九二八九號）所載及財政部民國八十九年八月十六日台財稅第0000000000號函所指「有關台灣區壓鑄業者違章案」均係同一事件，涉案公司為數眾多，其中昱慶五金企業有限公司（以下簡稱昱慶公司）亦向聖舫公司購買鋅合金錠並取具勝紡公司開立之統一發票，並持以申報進項稅額。該公司亦經被告機關認定無進貨事實，審定違反營業稅法第五十一條第五款規定，除追繳營業稅款並按所漏稅額處罰鍰八倍，與原告公司情形一致。
２、昱慶公司並提起復查遭駁回，其後向財政部提起訴願經財政部九十二年四月一日台財訴字第０九一００五八九九七號訴願決定書撤銷原處分（復查決定）（附件三），由原處分機關另為處分。其訴願決定理由謂「有無進貨事實，仍應憑具體事證認定，尚非取得虛設行號所開立之統一發票即謂無進貨事實。卷查本件訴願人取得聖舫公司所開立統一發票之品名為鋅合金錠，係屬原料，訴願人應實施加工程序後，始能銷售，原處分機關並未究明訴願人營業項目，其所銷售之製成品有無須用鋅合金錠？如有需用，其耗用情形是否正常？此訴願人生產流程予本件系爭進貨商品是否吻合？原物料耗用率是否相當，皆不難從訴願人進、銷、存帳簿勾稽分析而得，原處分機關僅以訴願人取得虛設行號所開立之統一發票及資金來源無法採信，即認定訴願人無進貨事實，是否妥適？尚非無斟酌之餘地，爰將本部份原處分（復查決定）撤銷，由原處分機關查明後另為處分」。另「本件據以處罰之補爭營業稅部份既有重新審酌之必要，業如前述，則系爭罰鍰部份自無可維持。爰將本部份原處分（復查決定）併予撤銷，由原處分機關另為處分」。
３、原告公司與昱慶公司均向聖舫公司購買鋅合金錠，及取得聖舫公司所開立之統一發票並持以申報扣抵銷項稅額。其事實均如出一轍，唯同一訴願機關竟有不同決定，原告遭訴願駁回，而昱慶公司得以撤銷訴願決定及原處分（復查決定），有違平等原則，訴願決定及原處分（復查決定）應予撤銷等語。
二、被告答辯意旨略以：
（一）、補徵營業稅
１、按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅額，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年……三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，並核課期間為七年。」為稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款、第三款所明定。次按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」為行為時營業稅法第十五條第一項、第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所規定。又「二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：１、無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰……（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：１、無進貨事實者，因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函所明釋。
２、本件原告於八十二年至八十六年間涉嫌無進貨事實，卻以涉嫌虛設行號之聖舫、麗祐公司虛開之統一發票三十二紙，金額合計二一、一五七、四七七元（不含稅）作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，案經原處分機關查獲，審理違章成立，乃核定補徵營業稅一、０五七、八七四元，原告不服主張略以，（一）其於八十二年五月起至八十六年間向高雄市聖舫、麗祐公司購買鋅合金錠，均係由該公司業務員蔡奇勳君經手，訂定合約，送貨並收款，每筆交易均立有合約書、送貨單及付款簽收單為憑，原告共進貨三十二筆，金額計二一、一五七、四七七元。原告確有進貨事實，並於進貨時依法取得進貨發票，並按時申報進項稅額。（二）依稅捐稽徵法第二十一條規定，稅捐之核課期間，依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，其核課期間為五年，原告應納稅捐部分均已按期申報，其核課期間超過五年部分理應不罰，且依財政部八十九年八月十六日台財稅第0000000000號函，本案之核課期間應為五年。（三）原處分機關僅以臺灣高雄地方法院檢察署之起訴書即認定原告虛報進項稅額，且不顧原告提供之進貨事實，實與事實不符，請查明並撤銷原處分云云，申經原分機關復查決定略以，卷查原告於八十至八十六年間無進貨事實，取得聖舫、麗祐公司等二家涉嫌虛設行號公司開立之ＴＡ00000000號等三十二張統一發票，金額計二一、一五七、四七七元，營業稅額一、０五七、八七四元，列入八十二至八十六年各期銷售額與稅額申報書申報扣抵，逃漏營業稅，有臺灣高雄地方法院檢察署檢察官起訴書可資佐證，違章事實堪予認定，另查原告提示付款明細表均無收款人簽章及簽收日期，且每筆交易金額龐大，皆以現金交易，亦不符交易常態，原告雖提示公司、甲○○君、 盧錦綿 君等之銀行存摺影本供核，惟有關發票貨款究係何時提領及支付，提領金額與支付貨款簽收金額不符原因均未予說明致無法核對，其提示分類帳中，以 鄭君 、 盧君 二人之帳戶提領現金付款部分，並無股東往來紀錄資料，僅有暫收款紀錄亦無法核對，是原告提示之資料，無法證明其有進貨之事實。又聖舫、麗祐公司亦經高雄縣政府稅捐稽徵處通報為虛設行號，並無銷售事實，原告取得上開公司不實之發票申報扣抵，自無法適用稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款核課期間五年之規定為由，駁回其復查之申請。原告復執前詞提起訴願，訴願決定除持與原處分機關相同之論見外並以，「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」行政法院三十六年判字第十六號著有判例。本案訴訟理由之主張，因所提出證據不足為主張事實之證明，自不能認為真實。至原告主張本件已逾核課期間五年，應免補課乙節，查稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款規定「未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。」及同條款第二項「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」本件原告無進貨事實，涉嫌取得涉嫌虛設行號所開立之進項憑證申報扣抵營業梲，致虛報進項稅額，涉有以不正當方法逃漏稅捐其核課期間應為七年，是以本件原處分並無逾核課期間。所訴核不足採，本部分原處分應予維持，遂駁回其訴願。
３、訴訟意旨略謂：原告主張其已舉出多項實證，證明確有進貨事實，而被告機關未能舉證原告並無進貨事實，就此爭點事實，應由被告機關負舉證責任，又被告機關違反平等原則，「有關台灣區壓鑄業者違章案」均係同一事件，其中昱慶五金企業有限公司（以下簡稱昱慶公司）與原告情形一致，均向聖舫公司購買鋅合金錠，及取得聖舫公所開立之統一發票，並持以申報扣抵銷項稅額，唯同一訴願機關竟有不同決定，原告遭訴願駁回，而昱慶公司得以經財政部訴願決定原處分（復查決定）撤銷，由處分機關另為處分。資為爭議。
４、原告除執前詞爭訟未能提出新事證供核外，訴稱同一事實昱慶公司訴願之決定不同，違反平等原則，查「有關台灣區壓鑄業者違章案」雖係同一事件，惟各案案情仍然有別，訴願機關自應依各案獲案事證之不同做不同之裁決，難謂同一事件即應全部為同一之處分，原告所訴，如復查及訴願決定，應不予採據。
（二）、罰鍰部分：
１、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」為行為時營業稅法第五十一條第五款所明定。
２、本件原告於八十二年至八十六年間涉嫌無進貨事實，卻以涉嫌虛設行號之聖舫、麗祐公司虛開之統一發票三十二紙，金額計二一、一五七、四七七元（不含稅）作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，核定補徵營業稅一、０五七、八七四元，並按所漏稅額處八倍之罰鍰計八、四六二、九００元，原告不服，申經復查，未獲變更，復執前詞提起訴願，亦遭駁回。
３、訴訟意旨略謂：原告主張其已舉出多項實證，證明確有進貨事實，而被告機關未能舉證原告並無進貨事實，就此爭點事實，應由被告機關負舉證責任，被告機關亦違反平等原則。
４、原告復執前詞爭訟，所訴如復查及訴願決定，應不予採據。
（三）、基上論結，原處分並無違誤，復查、訴願及再訴願決定均予駁回，請准如訴之聲明判決等語。
理由
一、查原委託臺中縣稅稽徵處代徵之營業稅業務，經行政院核定自九十二年一月一日起，由財政部臺灣省中區國稅局自行辦理稽徵，是本件原告於九十二年五月十九日提起本件訴訟時，以承受本件營業稅業務之財政部臺灣省中區國稅局為被告，核無不合，先予敘明。
二、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」為行為時營業稅法第十五條第一項、第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所規定。又「二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：１、無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，該虛報進項之營業人除應依刑法行使偽造文書罪及稅捐稽徵法第四十一條之定論處外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰……（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：１、無進貨事實者，因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函所明釋。
三、本件被告認原告於民國八十二年至八十六年間，無進貨事實，卻以涉嫌虛設行號之聖舫、麗祐企業股份有限公司（以下簡稱聖舫、麗祐公司）虛開之統一發票三十二紙，金額計新臺幣（以下同）二一、一五七、四七七元（不含稅）作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，經原處分機關臺中縣稅捐稽徵處查獲，審理認違章成立，乃核定補徵營業稅一、０五七、八七四元，並按所漏稅額處八倍之罰鍰計八、四六二、九００元。原告則以：原告有無進貨事實，應由被告機關負舉證責任；及原告於民國八十二年五月至民國八十六年十一月間，分別向聖舫公司及麗祐公司採購鋅合金，各交易分別訂有合約，交貨時並有送貨單經原告簽收，而原告交付現金支付貨款時並有由銷貨公司簽收之簽收單為憑，已盡舉證責任等，主張被告原處分及訴願決定違法。
四、又按，「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」民事訴訟法第二百七十七條前段定有明文，而依行政訴訟法第一百三十六條規定，除行政訴訟法另有規定者外，於行政訴訟中關於證據一節，亦有準用。是民事訴訟法第二百七十七條前段，有關舉證責任之規定，於行政訴訟亦有準用。另「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」行政法院三十六年判字第十六號亦著有判例；再者，對於主張消極事實者，就其事實不負舉證責任，亦為舉證責任分配之原則。
五、經查，被告以臺灣高雄地方法院檢察署檢察官八十九年度偵字第九二八九號起訴書所載之事證，認原告取得本件聖舫、麗祐公司等二家涉嫌虛設行號公司開立之ＴＡ00000000號等三十二張統一發票，金額計二一、一五七、四七七元，營業稅額一、０五七、八七四元，列入八十二至八十六年各期銷售額與稅額申報書申報扣抵，係無進貨事實，而以之為進項發票，逃漏營業稅，雖所為舉證，與原告是否即屬無進貨事實，在證據之關連上，尚屬不周延，然因「無進貨事實」，為「消極事實」，且上開檢察官起訴書所載事證，已屬有間接證據，足使法院生原告有無進貨事實，而以虛設行號之發票，供作進項發票，以逃漏營業稅之薄弱心證，且按原告為公司組織，為商業會計法第二條第一項所指商業，依該法第十八條第一項之規定，原告應根據原始憑證，編製記帳憑證，根據記帳憑證，登入帳簿，原告依法有此義務，對於其所為屬對外會計事項之「進貨」行為，自應依上開規定取得憑證，並登入帳簿，故原告主張本件系爭進項發票有進貨事實，自應且能提出相關進貨及付款之憑證與證據。是就本件舉證責任之分配上，原告主張其有進貨之事實，應由距離證據較近之原告就此「積極事實」負舉證之責任。
六、又查，原告雖提出合約、送貨單、付款明細，及原告公司、甲○○、盧錦綿等之銀行存摺影本供核，然原告所提示之付款明細表上僅有聖舫公司或麗祐公司之統一發票章，均無收款人簽章及簽收日期，有上開付款明細表附於原處分卷內可證，並無原告所主張有蔡奇勳之簽章，且本件系爭發票之每筆交易金額數十萬元至百萬元，金額龐大，原告主張皆以現金交易，已不符交易常態，而原告雖提示該公司、甲○○、盧錦綿等之銀行存摺影本供核，作為其付款資金之來源，惟有關發票貨款究係何時提領及支付，並原告並未能進一步說明，且該等存摺中所提領之金額，與支付貨款簽收金額並不相符，而原告亦無法就所提領存款與本件系爭之進貨間，相互之關係予以說明，以供勾稽查核，亦為原告代表人於本件言詞辯論時所不否認。此外，原告所提示分類帳中，以甲○○、盧錦綿二人之帳戶提領現金付款部分，並無股東往來紀錄資料，僅有暫收款紀錄，亦不能證明原告公司有向甲○○、盧錦綿借款，作為進貨付款之佐證。是原告所為舉證，尚難認原告所為有進貨事實之主張為真實。
七、再查，原告以昱慶公司並提起復查遭駁回，其後向財政部提起訴願經財政部九十二年四月一日台財訴字第０九一００五八九九七號訴願決定書撤銷原處分（復查決定），由原處分機關另為處分。其訴願決定理由謂「有無進貨事實，仍應憑具體事證認定，尚非取得虛設行號所開立之統一發票即謂無進貨事實等云，主張本件被告處理有違平等原則一節，按有無進貨事實，應憑具體事證認定，尚非取得虛設行號所開立之統一發票，即謂無進貨事實，原合邏輯；然本件係因原告無法舉證，以證明其列入八十二至八十六年各期銷售額與稅額申報書申報扣抵之聖舫、麗祐公司等二家涉嫌虛設行號公司，所開立之ＴＡ00000000號等三十二張統一發票，係有進貨事實，二者之基礎，並不相同，自難認被告機關有差別待遇，而有違平等原則。
八、從而，本件原處分機關臺中縣稅捐稽徵處以原告公司於八十二年五月至八十六年十一月間，無進貨事實，卻以涉嫌虛設行號之聖舫、麗祐公司虛開之統一發票三十二紙，金額計二一、一五七、四七七元（不含稅）作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，核定補徵營業稅一、０五七、八七四元，並按所漏稅額處八倍之罰鍰計八、四六二、九００元，揆諸首開法條之規定及財政部之函釋，並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告之主張為無理由，起訴應予駁回。至原告其餘之主張及舉證，經核，並不足以影響本件判決之結果，爰不一一指陳，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十月八日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官沈應南
法官黃淑玲法官許武峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中華民國九十二年十月八日
法院書記官廖倩慧