裁判字號：最高行政法院90年判字第1615號判決
裁判日期：民國90年09月07日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決九十年度判字第一六一五號
原告章南國際有限公司代表人甲○○訴訟代理人乙○○律師
鄭國鼎 律師被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛 和右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年十二月十六日台八十八訴字第四五四四二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文再訴願決定、訴願決定及原處分關於佣金部分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實緣原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，原列報交際費新臺幣（下同）二、八一○、九二二元，佣金支出一五、四八四、四○一元。被告初查以其交際費其中三五六、○○○元與業務無關，未准認定，核定交際費二、四五四、九二二元，佣金支出一
五、四八四、四○一元，以其中支付國外佣金，每筆外銷收入百分之十三以上，未提出正當理由，部分佣金支出未能提示實際匯款之證明文件，部分佣金係支付予其進貨廠商等由，全數未准認列。原告不服，申經復查結果，除准予追認交際費三五六、○○○元外，其餘未准變更。原告仍不服，乃就佣金支出部分，提起一再訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由謂略：一、原告於八十八年十二月二十二日收受行政院台八十八訴字第四五四四二號再訴願決定書，並於收受決定書後二個月內，即八十九年二月十九日提起本訴訟，並無逾期起訴之情事。二、被告原以系爭佣金支出「欠缺匯款或轉匯付證明」為由，將原告申報之一五、四八四、四○一元佣金支出核定為零，並未論及系爭佣金支出之計算是否有違商業交易習慣，原告既依法補提佣金契約及佣金支出之原始憑證，被告自應准予追認系爭佣金支出。三、原告外銷毛利率百分之二八．六六，扣除佣金支出佔外銷金額比例百分之一三．一三，尚有百分之一五．五三之利潤。且支付佣金予促成交易之ANNESHEH（址設美國）及PTSINARBERLIANCHEMINDO（址設印尼），均屬業務上之必要支出，有PTKAYABAINDONESIA所下訂單及原告出貨發票可證。再者，外銷佣金之高低與外銷地區、成交難易程度、支付能力有關，中東、印尼、東南亞、非洲等地區皆為高佣金地區，此為貿易界所共知，故百分之十三之佣金在上開地區僅為中位階佣金。四、被告稱系爭佣金合約未載明佣金計算方式，顯有違反商業交易習慣乙節。查原告與PTSINARBERLIANCHEMINDO之負責人Mr.SUMAYAMTOWANGGANA間存有長期合作關係，有原告與其簽訂之佣金合約附卷可稽。因原告與Mr.SUMAYAMTOWANGGANA負責之PTSINARBERLIANCHEMINDO有交易往來，且外銷金額日增，為減少匯兌損失與結匯費用，乃約定以佣金抵償部分其所負責之PTSINARBERLIANCHEMINDO公司之應收貨款，並非因向原告進貨而支付佣金。五、一般商業交易習慣中，客戶並無將仲介情形記載於訂單、信用狀等文件之義務，且佣金給付涉及客戶與介紹人內部諸多金錢往來等利害關係或營業秘密，廠商自不願將之記載於訂單或信用狀等文件上。被告以原告未提出載明仲介內容之文件為由，認定本件無仲介事實存在，顯係昧於交易習慣與事實常理所為判斷。六、按營利事業所得稅查核準則（以下稱查核準則）第九十二條第四款規定，係適用於超過出口或物價款百分之五部分之佣金，至於出口貨物價款百分之五以內之佣金，於提出原始憑證後，即應准予認列。本件原告業已提出原始憑證並為被告所不否認，則原告既有支付佣金之事實，被告剔除全部佣金支出不准認列，顯與法有違。七、本件原告八十五年度之百分之二八．六六之營業毛利經被告以「同業利潤標準」所核定，則該營業毛利率之認定並無不妥或不合理之處，被告事後自不得辯稱其依同業利潤標準核定之營業毛利率與查核準則不符。八、綜上，原告就八十五年度國外佣金支出，既已提出給付佣金之原始憑證，以及PTKAYABAINDONESIA所下訂單與押匯水單，並無被告所稱佣金約定不符交易習慣、欠缺與PTKAYABA間交易證明、及營業毛利率認定不合法等情事，且各該仲介者於八十四年十二月即已促成原告八十五年度之外銷交易， 基於渠 等要求，於佣金合約分別載明支付佣金之金額，請予追認，判決撤銷一再訴願決定及原處分，並請開言詞辯論，確實查證原告所提事證等語。
被告答辯意旨略謂：一、本件行政院台八十八訴字第四五四四二號再訴願決定書，於八十八年十二月十六日發文，原告應於收受決定書之次日起二個月內向鈞院提起行政訴訟，惟於八十九年三月十日始提起，已逾二個月期限，自屬程序不合。二、依原告所提其於八十四年十二月七日與PTSINARBERLIANCHEMINDO所訂合約列載，原告應支付對方美金三七四、九三四．八八元，以作為PTKAYABAINDONESIA於當年度向原告購貨之佣金，另依據原告所提其於八十四年十二月二十日與ANNESHEH所訂合約列載，原告應支付對方美金一九○、二二七．六○元，以作為PTKAYABAINDONESIA於當年度原告購貨之佣金，惟上開二項合約均未載明原告支付外銷佣金之原因。原告雖主張係因對方均已於八十四年十二月即已促成交易，渠等應得之佣金可以預為計算，故於合約上僅列明支付佣金之金額，然查本案佣金收受者均非原告之代理商或代銷商，而係促成交易之仲介者，其合約未載明促成交易之內容與佣金計算比例，有違一般商業常情。又原告就系爭佣金支出一五、四八四、四○一元補提實際匯出或以應收外銷貨款沖抵之憑證，以證明其確有支付之事實，惟查各該佣金收受者若確有仲介原告貨品外銷之事實，原告應提示渠等促成交易之往來函電、國外購買者之訂單或信用狀憑核，惟均付諸闕如。三、另查本案申報佣金支出每筆均占相關外銷金額百分之十三以上，原告雖以其外銷毛利率每筆均達百分之二十八，惟並無相關進銷資料佐證，核與查核準則規定不合，原告主張，難謂為有理由。綜上論述，原處分及一再訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第二十四條第一項所規定。又「一、佣金或手續費支出，其立有契約者，應與契約之約定相核對，其超出部分應予剔除。．．．四、外銷佣金超過出口貨物價款百分之五，經依規定取得有關憑證，提出正當理由及證明文據並查核相符者，准予認定。五、佣金支出之原始憑證如下．．．（三）支付國外佣金以左列對象為受款人者，不予認定：１出口廠商或其員工。２國外經銷商。３直接向出口廠商進貨之國外其他廠商，但代理商或代銷商不在此限。（四）支付國外代理商或代銷商之佣金，應提示雙方簽訂之合約。已辦理結匯者，應提示結匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或轉付之證明文件。以票匯方式匯付者，應提示收款人確已實際收到該票匯款項或存入其帳戶之證明憑予認定。非屬代理商或代銷商，無法提示合約者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。．．．」為查核準則第九十二條所明定。本件原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，原列報交際費二、八一○、九二二元，佣金支出一五、四八四、四○一元。被告初查以其交際費其中三五六、○○○元與業務無關，未准認定，核定交際費二、四五四、九二二元，佣金支出一
五、四八四、四○一元，以其中支付國外佣金，每筆外銷收入百分之十三以上，未提出正當理由，部分佣金支出未能提示實際匯款之證明文件，部分佣金係支付予其進貨廠商等由，全數未准認列。原告不服，申經復查結果，除准予追認交際費三五六、○○○元外，其餘未准變更。原告仍不服，乃就佣金支出部分，提起一再訴願結果；以依原告所提其於八十四年十二月七日與PTSINARBERLIANCHEMINDO所訂合約列載，原告應支付對方美金三七四、九三四．八八元，以作為PTKAYABAINDONESIA於當年度向原告購貨之佣金，另依據原告所提其於八十四年十二月二十日與ANNESHEH所訂合約列載，原告應支付對方美金一九○、二二七．六○元，以作為PTKAYABAINDONESIA於當年度原告購貨之佣金，惟上開二項合約均未載明原告支付外銷佣金之原因。原告雖主張係因對方均已於八十四年十二月即已促成交易，渠等應得之佣金可以預為計算，故於合約上僅列明支付佣金之金額，然查本案佣金收受者均非原告之代理商或代銷商，而係促成交易之仲介者，其合約未載明促成交易之內容與佣金計算比例，有違一般商業常情。又原告就系爭佣金支出一五、四八四、四○一元補提實際匯出或以應收外銷貨款沖抵之憑證，以證明其確有支付之事實，惟查各該佣金收受者若確有仲介原告貨品外銷之事實，原告應提示渠等促成交易之往來函電、國外購買者之訂單或信用狀憑核，惟均付諸闕如。另查本案申報佣金支出每筆均占相關外銷金額百分之十三以上，原告雖以其外銷毛利率每筆均達百分之二十八，惟並無相關進銷資料佐證，核與查核準則規定不合，據以駁回原告之一再訴願，固均非無見地。惟查原告提起行政訴訟主張：其於八十八年十二月二十二日收受行政院台八十八訴字第四五四四二號再訴願決定書，並於收受決定書後二個月內，即八十九年二月十九日提起本訴訟，並無逾期起訴之情事。被告以系爭佣金支出欠缺匯款或轉匯付證明為由，剔除原告申報之
一五、四八四、四○一元佣金支出，原告既依法補提佣金契約及佣金支出原始憑證，被告自應准予追認系爭支出。原告外銷毛利率百分之二八．六六，扣除佣金支出佔外銷金額比例百分之一三．一三，尚有百分之一五．五三之利潤，且支付佣金予促成交易之ANNESHEH及PTSINARBERLIANCHEMINDO，均屬業務上之必要支出，有PTKAYABAINDONESIA所下訂單及原告出貨發票可證。而PTSINARBERLIANCHEMINDO為原告另項外銷貨品之買受者，故約定以佣金抵償部分應收貨款，以節省匯差，並非因其向原告進貨而支付佣金。佣金給付涉及客戶與介紹人內部諸多金錢往來等利害關係或營業秘密，廠商自不願將之記載於訂單或信用狀等文件上，被告以原告未提出載明仲介內容之文件為由，認定本件無仲介事實存在，顯係昧於交易習慣與事實常理所為判斷。查核準則第九十二條第四款規定，係適用於超過出口或物價款百分之五部分之佣金，至於出口貨物價款百分之五以內之佣金，於提出原始憑證後，即應准予認列。本件原告業已提出原始憑證並為被告所不否認，則原告既有支付佣金之事實，被告剔除全部佣金支出不准認列，顯與法有違。本件原告八十五年度之營業毛利百分之二八．六六係被告依「同業利潤標準」核定，被告不得稱其依同業利潤標準核定之營業毛利率與查核準則不符云云。經查：（一）依行政院再訴願卷所附之再訴願決定書郵務送達證書所載；本件再訴願決定書係於八十八年十二月十八日送達，以梅鏡有限公司之公司章簽收，且無自然人簽名。查梅鏡有限公司與原告係不同之權利主體，而梅鏡有限公司為法人，難謂其係原告之僱用人或同居人，故本件送達由梅鏡有限公司名義收受，尚難認為合法。既無從證明該送達何時合法送達，自以原告所主張其於八十八年十二月二十二日收受本件再訴願決定書，而認定原告於八十九年二月十九日提起本件行政訴訟為合法。被告指原告於八十九年三月十日始提起本訴，顯屬誤會，合先敍明。（二）原告於本院受理期間已提出PTKAYABAINDONESIA之訂單及原告之出貨發票、出口結匯單多紙，資證明其確與印尼該公司於八十五年間有貿易往來，而該出口交易係經ANNESHEH及PTSINARBERLIANCHEMINDO所介紹，亦有原告提出之其與二人簽訂之契約書在卷可按，且原告曾支付ANNESHEH及PTSINARBERLIANCHEMINDO佣金，業經原告提出銀行電匯單及其與PTSINARBERIANCHEMINDO間之會帳單可憑，被告對此亦不爭執，是以原告此部分之主張，尚非無據。（三）查被告及一再訴願決定不予認列系爭佣金支出，無非以原告未能提出其交易對象PTKAYABAINDONESIA之訂單或信用狀，暨本案申報佣金支出每筆均占相關外銷金額百分之十三以上，原告雖以其外銷毛利率每筆均達百分之二十八，惟並無相關進銷資料佐證，核與查核準則規定不合等情為其論據。惟查原告於本院審理中已提出PTKAYABAINDONESIA之訂單及原告出口之發票，出口結匯證明單，原告與PTHARSARANADASEJAHTERACHEMINDO簽訂之佣金契約書及DEMO影本等件，原告提出上開證明是否已足證明其確因介紹人之媒介而完成上開交易，關係系爭佣金支出是否得認列，被告未及審酌遽為原告不利之處分，尚難令原告折服。次查原告主張其八十五年度之營業毛利百分之二八．六六係被告依「同業利潤標準」核定云云，提出被告之核定書為證，如被告係以「同業利潤標準」核定原告八十五年度之營業毛利，則被告以本案申報佣金支出每筆均占相關外銷金額百分之十三以上，與常情不合，原告主張其外銷毛利率每筆均達百分之二十八，並無相關進銷資料佐證，核與查核準則規定不符等情，與被告依同業利潤標準而作之核定，二者互為矛盾，故被告所述似嫌失據。綜上所述，本案尚待進一步審酌原告所提書證是否合於准予認列系爭佣金支出，原處分遽不予認列系爭佣金支出，尚嫌速斷，一再訴願決定未予糾正，亦有未合。原告據主張撤銷非無理由，合將再訴願、訴願決定暨原處分（復查決定關於佣金部分）均予撤銷，由被告查明事實後另為適法之處分，以昭折服。至原告聲請行言詞辯論，因既發交原處分機關查明事實，自無必要，併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年九月七日
最高行政法院第一庭
審判長法官黃綠星
法官彭鳳至法官蔡進田法官黃璽君法官廖宏明右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國九十年九月七日