裁判字號：最高行政法院88年判字第3904號判決
裁判日期：民國88年11月19日
裁判案由：營業稅
行政法院判決八十八年度判字第三九○四號
原告金華興工業股份有限公司代表人甲○○被告臺南縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年六月一日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於八十五年八月十五日依財政部七十八年五月二十二日台財稅第000000000號函釋，申請將其八十三年至八十四年轉投資股利收入按當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調整應納稅額，自動補繳營業稅分別為新臺幣（下同）一三○、○六二元（另加計利息一三、八三六元）及一、二一三、三五八元（另加計利息
四七、一七六元），並於八十五年八月二十八日向被告所屬新化分處提出說明及補申報，案經該分處准予備查在案，嗣後原告於八十六年一月二十三日以其公司之進項稅額均因銷貨行為所產生，並無因投資行為所產生者，應以直接扣抵法計算應納稅款為由，向該分處申請依稅捐稽徵法第二十八條規定退還該當年度已繳之營業稅及利息，經該分處於八十六年一月二十四日以南縣稅新分一字第八六○○三三三九號函復否准。原告不服，提起訴願及再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
壹、原告起訴意旨略謂︰
一、兼營營業人營業稅額計算辦法第一條闡述該辦法乃依據營業稅法第十九條第三項、第三十六條第一項及第四十一條第二項之規定訂立，但該三條條文均明白揭示「營業人因兼營第八條第一項免稅貨物或勞務」始有進項稅額不得扣抵之情事，但營業稅法第八條第一項所規定之三十一種免稅貨物或勞務中並未包括股利收入，故兼營營業人營業稅額計算辦法對本案並無適用之餘地。
二、原告乃係以製造機車零件為業，八十三年及八十四年營業稅申報資料如左：~x5;┌──┬────────────┬────────────┬──────────┬─────┐││銷項│進貨及製造費用│營業費用│依比例法計││年度├──────┬─────┼──────┬─────┼─────┬────┤算之不得扣│││銷售額│銷項稅額│金額│進項稅額│金額│進項稅額│抵進項稅額│├──┼──────┼─────┼──────┼─────┼─────┼────┼─────┤│83│272,872,619│13,643,444│229,599,123│11,479,889│5,162,817│258,300│130,062│├──┼──────┼─────┼──────┼─────┼─────┼────┼─────┤│84│356,958,631│17,847,951│330,845,309│16,542,366│4,721,986│236,114│1,213,358│└──┴──────┴─────┴──────┴─────┴─────┴────┴─────┘~x19;
與股利收入可能相關之進項稅額至多僅限於營業費用類之進項稅額，而進貨類之進項稅額斷與股利收入無關，其理甚明，然依右表可知依兼營營業人營業稅額計算辦法第七條所規定之公式計算得之不可扣抵進項稅額，八十四年度部分一百二十一萬三千三百五十八元，竟逾越營業費用類之進項稅額二十三萬六千一百十四元，而八十三年度之不可扣抵進項稅額十三萬零六十二元亦達營業費用類之進項稅額二十五萬八千三百元半數以上，亦即八十四年度之銷售額所課徵之營業稅率已逾百分之五，顯與營業稅法第十條所規定現行營業稅率為百分之五相違背，依中央法規標準法第十一條之規定，命令牴觸法律者無效，即兼營營業人營業稅額計算辦法第七條所規定之公式應屬無效。原告於八十六年間經被告所屬新化分處核准採直接扣抵法計算不可扣抵之進項稅額後，於八十六年七月十五日申報五至六月之營業稅時，不可扣抵之進項稅額僅二百二十三元而已，與前段相較實有天壤之別，更顯其不合理。
三、兼營營業人營業稅額計算辦法係依據營業稅法第十九條第三項、第三十六條第一項及第四十一條第二項之授權所訂定，但該三條文中並未規定納稅義務人需經申請獲准後始可採用直接扣抵法，此種影響納稅義務人租稅義務甚巨之規定，卻僅依行政命令為之，顯不符租稅法定主義，換言之，該命令已逾越法律規定，故原告申請改採直接扣抵法計算不可扣抵之進項稅額，並申請退還溢繳之稅款，應無不當。
四、財政部七十八年五月二十二日台財稅第000000000號函將股利收入列為免稅銷售額，然股利收入並非屬營業稅法第八條第一項所規定之三十一種免稅貨物或勞務之一，但依現行實務，該收入並未繳納營業稅（蓋其並非為營業稅法第一條所規定之課稅範圍，因其乃屬投資行為所產生，而未銷售任何貨物或勞務），而與此性質相同者尚有利息收入及兌換盈益，財政部並未對此二收入有與股利收入不可扣抵之相同規定，顯已違反租稅公平原則。
五、對於前述二、所論不合理之現象，輿論批評再三，財政部亦順應民意，而發佈台財稅第000000000號函，對於上開「直接扣抵法」施行日起，未向稽徵機關申請較有利之「直接扣抵法」，而按「比例扣抵法」計算稅額者，得申請採用「直接扣抵法」重新計算應納稅額。原告於八十六年間亦遵所囑向被告所屬新化分處申請採用直接扣抵法計算不可扣抵之進項稅額，因帳載完備，故已獲准採直接扣抵法計算不可扣抵之進項稅額，應已符合前開函釋之規定。另該函釋中論及「未核課確定」，而所謂「確定」依稅捐稽徵法第三十四條共列舉五項，本案並無一相吻合，蓋本案係因原告誤信他人之言而依稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳，原告補報後，被告並未置可否，如何可謂「確定」？若是，在租稅法律主義之憲法保障下，其法律依據何在？
六、據報章所載，臺北市稅捐稽徵處對同一課稅事實，已退稅達數億元，對於興訟而未自動繳納稅款者稽徵機關於補稅後予以退稅，然原告誠實自動繳納稅款稽徵機關卻反不予退稅，其公理何在？租稅公平亦已蕩然無存！
七、「直接扣抵法」及「比例扣抵法」乃係用以計算股利收入不可扣抵進項稅額之兩種計算方法，原告誤採「比例扣抵法」而致應稅貨物之營業稅率逾法定之百分之五，即錯選計算方法而繳納過多之稅款，此應屬稅捐稽徵法第二十八條所指之「適用法令錯誤」或「計算錯誤」，再訴願決定以此駁回所請實有欠考慮，況被告八十六年一月二十四日南縣稅新分一字第八六○○三三三九號否准文並非以此理由駁回所請，而是指摘原告未事先具文申請採用「直接扣抵法」，但財政部台財稅第000000000號函已同意事後補辦即可，原告亦已照辦並獲准，顯然被告原否准之原因已不存在，訴願及再訴願決定一再維持並擴充否准之原因，顯已違法。
八、綜上所述，本案係因原告誤用法令，致使不可扣抵之進項稅額計算錯誤，原處分及一再訴願決定為原告不利之認定，均有違誤，請求一併予以撤銷。
貳、被告答辯意旨略謂：
一、按稅捐稽徵法第二十八條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還。．．．」；又修正後兼營營業人營業稅額計算辦法第二條第二項規定：「前項稱兼營營業人，指依本法第四章第一節規定計算稅額，兼營應稅及免稅貨物或勞務者，或兼依本法第四章第一節及第二節規定計算稅額者。」第三條第一項規定：「本辦法所稱當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例（以下簡稱不得扣抵比例），係指各該期間免稅銷售淨額及依第四章第二節規定計算稅額部分之銷售淨額，占全部銷售淨額之比例。．．．」第四條規定：「兼營營業人當期應納或溢付營業稅額之計算公式如左：應納或溢付稅額＝銷項稅額－（進項稅額－依本法第十九條第一項規定不得扣抵之進項稅額）×（１－當期不得扣抵比例）。」第七條第一項規定：「兼營營業人於報繳當年度最後一期營業稅時，應按當年度不得扣抵比例調整稅額後，併同最後一期營業稅額辦理申報繳納，其計算公式如左：調整稅額＝當年度已扣抵之進項稅額－（當年度進項稅額－當年度依本法第十九條第一項規定不得扣抵之進項稅額）×（１－當年度不得扣抵比例）。」暨第八條之一第一項規定：「兼營營業人最近三年內無重大逃漏稅，且帳簿記載完備，能明確區分所購買貨物、勞務或進口貨物之實際用途者，得向稽徵機關申請核准採用直接扣抵法，按貨物或勞務之實際用途計算進項稅額可扣抵銷項稅額之金額及進口貨物、購買本法第三十六條第一項勞務之應納稅額，但核准後三年內不得申請變更。」
二、「財政部中華民國七十五年二月二十日台財稅第0000000號令發布之『兼營營業人營業稅額計算辦法』係基於營業稅法第十九條第三項具體明確之授權而訂定；並未逾越法律授權之目的及範圍，與租稅法律主義並無牴觸。又財政部七十七年七月八日台財稅第000000000號函釋稱兼營投資業務之營業人於年度中取得之股利，應於年度結束時彙總列入當年度最後一期免稅銷售額申報，並依兼營營業人營業稅額計算辦法之規定，按當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調整應納稅額，併同繳納，僅釋示兼營營業人股利所得如何適用上開辦法計算其依法不得扣抵之進項稅額，並未認股利收入係營業稅之課稅範圍，符合營業稅法意旨，與憲法尚無違背。．．．」司法院釋字第三九七號解釋在案。另「核定兼營投資業務之營業人，於年度結束時，彙總列入當年度最後一期免稅銷售額之股利，指現金股利及股票股利。說明：
二、兼營投資業務之營業人於年度中所取得之股利收入為簡化報繳手續，得暫免列入各期之免稅銷售額申報，俟年度結束，將全年度股利收入彙總列入當年度最後一期之免稅銷售額申報，計算應納或溢付稅額；並依『兼營營業人營業稅額計算辦法』之規定，按當年度不得扣抵比例計算調整稅額，併同繳納。」「查營業人轉投資所取得之股利收入，非屬營業稅法之課稅範圍。故專營投資業務之營業人取得之進項憑證所支付之進項稅額，應不得申報扣抵或退還，業經財政部七十六年四月四日台財稅第0000000號函釋在案；兼營投資業務之營業人取得之股利收入，其相關之進項稅額自亦不得扣抵。財政部七十七年七月八日台財稅第000000000號函乃規定兼營投資業務之營業人應於當年度最後一期將全年股利收入彙報併入計算當年度不得扣抵比例。」亦分別為財政部七十八年五月二十二日台財稅第000000000號函釋說明二及八十四年九月十四日台財稅第000000000號函釋說明三、所明示在案。
三、按「營業人兼營應稅及免稅貨物或勞務者，依據營業稅法第十九條第三項、第三十六條第一項及第四十一條第二項但書規定，其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例與計算辦法及進口貨物應徵營業稅之比例及報繳辦法，授權財政部定之。本部乃依上開稅法規定採『比例』計算方式之意旨，訂定『兼營營業人營業稅額計算辦法』並採比例扣抵法，即按營業人免稅銷售額占全部銷售淨額之比例，計算不得扣抵之進項稅額及進口貨物應徵之營業稅。該計算辦法既有法律授權，亦無牴觸母法之情形，自屬有效，於兼營營業人均有其適用。．．．」為財政部八十四年九月十六日台財稅第000000000號函釋在案。本案原告既係兼營投資業務之營業人，則其於八十三年及八十四年間因兼營投資業務所取得之股利收入，既如起訴狀所載理由四所自述，非屬營業稅法第一條所定之課徵營業稅範圍，按首揭司法院釋字第三九七號解釋及財政部函釋之規定，其相關之進項稅額自亦無營業稅法有關進項稅額扣抵規定之適用，而應依兼營營業人營業稅額計算辦法第三條、第四條暨第七條之規定將股利收入按當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調整應納稅額，補繳營業稅。
四、營業稅係以在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物為課徵對象，固為營業稅法第一條所明定，惟營業人以所支付之進項稅額申報扣抵銷項稅額，應以其銷項屬於應稅者為限，銷項如為免稅者則不得申報扣抵，亦為營業稅法第十九條所明定，故非屬營業稅課徵範圍者，既不屬營業稅規範之對象，則應無營業稅法有關扣抵規定之適用。蓋如許非屬營業稅課稅範圍之股利收入免予列入免稅銷售額計算不得扣抵進項稅額之比例，將使兼營投資業務營業人，所支付與股利有關之進項稅額均得全數扣抵其他銷項稅額，相較於專營投資業務者之此等進項稅額完全不能扣抵（按財政部七十六年四月四日台財稅第0000000號函釋『營業人取得之股利，核非營業稅法規定之課稅範圍，專營投資業務之營業人取得之進項憑證所支付之進項稅額，應不得申報扣抵或退還。』）顯有失公平，且將誘使專營投資業務者藉銷售少數應稅貨物或勞務而成為兼營投資業務之營業人，將投資業務之進項稅額得以悉數扣抵，藉以規避稅負，實有違加值型營業稅之精神，自非合理，此亦經司法院釋字第三九七號解釋理由中闡釋「營業稅係以在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物為課徵對象，營業稅法第一條設有規定，股利收入不在營業稅課稅範圍。財政部七十七年七月八日台財稅第000000000號函釋稱兼營投資業務之營業人於年度中取得之股利，應於年度結束時彙總列入當年度最後一期免稅銷售額申報，並依兼營營業人營業稅額計算辦法之規定，按當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調整稅額，併同繳納，僅釋示兼營營業人股利所得如何適用上開辦法計算其依法不得扣抵之進項稅額，並未認股利收入係營業稅之課稅範圍，符合營業稅法意旨，與憲法尚無違背。」甚明，是本案股利收入應依兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算調整稅額，於法並無違誤，原告一再稱股利收入非屬營業稅課稅範圍，依法並無「兼營營業人營業稅額計算辦法」之適用云云，洵不足採。
五、「兼營營業人未依八十一年九月一日修正施行之『兼營營業人營業稅額計算辦法』第八條之一規定選擇採用『直接扣抵法』，而採『比例扣抵法』計算稅額者，自上揭辦法修正施行之日起，其屬尚未核課確定之各年度案件，得申請採用『直接扣抵法』計算應納稅額。」及「八十一年九月一日『兼營營業人營業稅額計算辦法』第八條之一修正施行之日起，兼營營業人原採用『比例扣抵法』計算稅額並繳納營業稅額，嗣後要求改按『直接扣抵法』計算稅額而經稽徵機關否准，於本部八十六年一月十八日台財稅第000000000號函釋發佈前已提起行政救濟且尚未確定者，准依上開函釋規定申請採用『直接扣抵法』計算應納稅額。」雖分別為財政部八十六年一月十八日台財稅第000000000號及八十六年八月九日台財稅第000000000號所函釋有案。惟查，本案原告八十三年至八十四年之轉投資股利收入，係自動於八十五年八月十五日依「兼營營業人營業稅額計算辦法」按當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調整應納稅額，並於同日自動補繳營業稅後，而於同年月二十八日向被告所屬新化分處提出說明暨補申報者，則本案原告系爭已繳清之營業稅款，自八十五年八月十五日繳清後，以迄原告八十六年一月二十三日向被告所屬新化分處提出申請准依稅捐稽徵法第二十八條規定退還該當年度已繳之營業稅及利息時止，該期間內均並未向被告所屬新化分處表示任何異議，況查本案原告提出申請退稅之八十六年一月二十三日，亦已在財政部八十六年一月十八日台財稅第000000000號函釋發佈日之後，故該補繳之稅款核與上揭財政部八十六年八月九日台財稅第000000000號函釋規定「於本部八十六年一月十八日台財稅第000000000號函釋發佈前已提起行政救濟且尚未確定者」已有未合，故本案原告自動補報繳之稅款核已確定，應無疑義，原告指稱該補徵款應屬尚未確定一節，於法無據，殊無理由。
六、司法院釋字第三九七號解釋：「．．．加值型營業稅係對貨物或勞務在生產、提供或流通之各階段就銷售金額扣抵進項金（答辯書誤植為稅）額之餘額（即附加價值）所課徵之稅，涉及稽徵技術、成本與公平，有其演進之過程。關於如何計算兼營營業人之應納稅額，各國多採比例扣抵法，亦有規定帳載完備，得明確劃分勾稽，而經核准者，得採用直接扣抵法，財政部於八十一年八月二十五日修正上開辦法，規定自八十一年九月一日起，兼營營業人帳簿記載完備，能明確區分所購買貨物或勞務之實際用途者，得向稽徵機關申請核准採用直接扣抵法，按貨物或勞務之實際用途計算其進項稅額可扣抵銷項稅額之金額，使兼營營業人有所選擇，係在因應我國營業稅制之發展，兼顧實情與公平所為之改進。主管機關基於法律授權所訂定之各種命令，於不違反法律授權意旨之限度內，並非不得增刪修訂或變更其見解（釋字第二八七號解釋參照），故不能因而認財政部修改前開辦法，兼採直接扣抵法，即謂原來所採比例扣抵法為違法。」況「司法院解釋憲法，並有統一解釋法律及命令之權，為憲法第七十八條所明定。其所為之解釋，自有拘束全國各機關及人民之效力，各機關處理有關事項，應依解釋意旨為之，違背解釋之判例當然失其效力。」司法院釋字第一八五號亦復著有解釋，故司法院大法官會議既以解釋憲法為主要職責所在，具有最高之權威性，因此，其解釋文應如同法律之效力，有拘束各關係機關之效力。是本件被告所屬新化分處依據前揭司法院釋字第三九七號解釋意旨補徵營業稅，於法有據，應無不合。原告依兼營營業人營業稅額計算辦法報繳之稅額，既非「無法律上原因」，亦非稅捐稽徵法第二十八條規定之「適用法令錯誤」或「計算錯誤」。
七、綜上所述，原處分及一再訴願決定，均無不合，請求判決駁回原告之訴。理由
一、按稅捐稽徵法第二十八條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還。．．．」；又行為後兼營營業人營業稅額計算辦法第二條第二項規定：「前項稱兼營營業人，指依本法第四章第一節規定計算稅額，兼營應稅及免稅貨物或勞務者，或兼依本法第四章第一節及第二節規定計算稅額者。」第三條第一項規定：「本辦法所稱當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例（以下簡稱不得扣抵比例），係指各該期間免稅銷售淨額及依第四章第二節規定計算稅額部分之銷售淨額，占全部銷售淨額之比例。．．．」第八條之一第一項規定：「兼營營業人最近三年內無重大逃漏稅，且帳簿記載完備，能明確區分所購買貨物、勞務或進口貨物之實際用途者，得向稽徵機關申請核准採用直接扣抵法，按貨物或勞務之實際用途計算進項稅額可扣抵銷項稅額之金額及進口貨物、購買本法第三十六條第一項勞務之應納稅額，但核准後三年內不得申請變更。」
二、本件原告於八十五年八月十五日，申請將其八十三年至八十四年轉投資股利收入按當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調整應納稅額，自動補繳營業稅分別為一三○、○六二元（另加計利息一三、八三六元）及一、二一三、三五八元（另加計利息四七、一七六元），並於八十五年八月二十八日向被告所屬新化分處提出說明及補申報，案經該分處准予備查在案，嗣後原告於八十六年一月二十三日以應以直接扣抵法計算應納稅款為由，向該分處申請依稅捐稽徵法第二十八條規定退還該當年度已繳之營業稅及利息，被告所屬新化分處予以否准，原告循序提起行政訴訟，訴稱：（一）營業稅法第八條第一項所定免稅項目，並未規定股利收入，故兼營營業人營業稅額計算辦法於本件並無適用之餘地。（二）原告八十四年度之銷售額所課徵之營業稅率已逾百分之五，顯與現行營業稅率為百分之五相違背，兼營營業人營業稅額計算辦法第七條所規定之公式應屬無效。（三）營業稅法並未規定納稅義務人需經申請獲准後始可採用直接扣抵法，兼營營業人稅額計算辦法竟為此規定，顯不符租稅法定主義。（四）財政部將非屬營業稅法所定免稅貨物、勞務之股利收入列為免稅銷售額，而與此性質相同之利息收入及兌換盈益，則未有不可扣抵之相同規定，顯已違反租稅公平原則。（五）本案係依稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳，原告補報後，被告並未置可否，非可謂「已核課確定」，原告仍可申請採用「直接扣抵法」重新計算應納稅額。（六）臺北市稅捐稽徵處對同一課稅事實，已予退稅，本件未予退稅，有違租稅公平。（七）被告以原告未事先具文申請採用「直接扣抵法」，而否准原告退稅之申請，嗣原告補辦申請，且已獲准，顯然被告原否准之原因已不存在云云。
三、經查：
（一）營業稅係以在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物為課徵對象，固為營業稅法第一條所明定，惟營業人以所支付之進項稅額申報扣抵銷項稅額，應以其銷項屬於應稅者為限，銷項如為免稅者則不得申報扣抵，亦為營業稅法第十九條所明定，故非屬營業稅課徵範圍者，既不屬營業稅法規範之對象，應無營業稅法有關扣抵規定之適用。蓋如許非屬營業稅課稅範圍之股利收入免予列入免稅銷售額計算不得扣抵進項稅額之比例，將使兼營投資業務營業人，所支付與股利有關之進項稅額均得全數扣抵其他銷項稅額，相較於專營投資業務者之此等進項稅額完全不能扣抵（按財政部七十六年四月四日台財稅第0000000號函釋『營業人取得之股利，核非營業稅法規定之課稅範圍，專營投資業務之營業人取得之進項憑證所支付之進項稅額，應不得申報扣抵或退還。』）顯有失公平，且將誘使專營投資業務者藉銷售少數應稅貨物或勞務而成為兼營投資業務之營業人，將投資業務之進項稅額得以悉數扣抵，藉以規避稅負，實有違加值型營業稅之精神，自非合理，此亦經司法院釋字第三九七號解釋理由中闡釋「營業稅係以在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物為課徵對象，營業稅法第一條設有規定，股利收入不在營業稅課稅範圍。財政部七十七年七月八日台財稅第000000000號函釋稱兼營投資業務之營業人於年度中取得之股利，應於年度結束時彙總列入當年度最後一期免稅銷售額申報，並依兼營營業人營業稅額計算辦法之規定，按當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調整稅額，併同繳納，僅釋示兼營營業人股利所得如何適用上開辦法計算其依法不得扣抵之進項稅額，並未認股利收入係營業稅之課稅範圍，符合營業稅法意旨，與憲法尚無違背。」甚明，是本件股利收入應依兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算調整稅額，於法並無違誤。原告所稱股利收入非屬營業稅課稅範圍，依法並無「兼營營業人營業稅額計算辦法」之適用，洵不足採。至原告所述利息收入及兌換盈益，未有不可扣抵之相同規定部分，與本件股利不得扣抵進項稅額，分屬二事，尚不得以該事例謂前開辦法有何不當。
（二）本件原告八十三年至八十四年之轉投資股利收入，係自動於八十五年八月十五日依「兼營營業人營業稅額計算辦法」按當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調整應納稅額，並於同日自動補繳營業稅後，而於同年月二十八日向被告所屬新化分處提出說明暨補申報者，此有臺南縣稅捐稽徵處營業稅自動補報補繳稅額繳款書、臺南縣營業人銷售額與稅額申報書附於原處分卷可憑，而原告係於八十六年一月二十三日向被告所屬新化分處提出申請准依稅捐稽徵法第二十八條規定退還該當年度已繳之營業稅及利息，亦有原處分卷所附申請書上加蓋之收件日期戳足證，原告於此期間內均並未向被告所屬新化分處表示任何異議，況查本案原告提出申請退稅之八十六年一月二十三日，亦已在財政部八十六年一月十八日台財稅第000000000號函釋發佈日之後，故該補繳之稅款核與上揭財政部八十六年八月九日台財稅第000000000號函釋規定「於本部八十六年一月十八日台財稅第000000000號函釋發佈前已提起行政救濟且尚未確定者」已有未合，故本件原告自動補報繳之稅款事件業已確定，應無疑義，原告指稱該補徵稅款事件應屬未確定一節，於法無據。
（三）司法院釋字第三九七號解釋之解釋理由書已載明「．．．加值型營業稅係對貨物或勞務在生產、提供或流通之各階段，就銷售金額扣抵進項金額之餘額（即附加價值）所課徵之稅，涉及稽徵技術、成本與公平，有其演進之過程。關於如何計算兼營營業人之應納稅額，各國多採比例扣抵法，亦有規定帳載完備，得明確劃分勾稽，而經核准者，得採用直接扣抵法，財政部於八十一年八月二十五日修正上開辦法，規定自八十一年九月一日起，兼營營業人帳簿記載完備，能明確區分所購買貨物或勞務之實際用途者，得向稽徵機關申請核准採用直接扣抵法，按貨物或勞務之實際用途計算其進項稅額可扣抵銷項稅額之金額，使兼營營業人有所選擇，係在因應我國營業稅制之發展，兼顧實情與公平所為之改進。查主管機關基於法律授權所訂定之各種命令，於不違反法律授權意旨之限度內，並非不得增刪修訂或變更其見解（釋字第二八七號解釋參照），故不能因而認財政部修改前開辦法，兼採直接扣抵法，即謂原來所採比例扣抵法為違法。」則原告所述因適用兼營營業人營業稅額計算辦法計算原告八十四年度之銷售額所課徵之營業稅率已逾百分之五，與現行營業稅率為百分之五相違背，該辦法第七條所規定之公式應屬無效，或以該辦法規定適用直接扣抵法應行申請，不符租稅法定主義云云，並非可採。
（四）原告所稱臺北市稅捐稽徵處對同一課稅事實，已退稅達數億元一節，原告僅稱係報章所載，而未據原告舉出具體事證以實其說，尚難認係真實。
（五）「司法院解釋憲法，並有統一解釋法律及命令之權，為憲法第七十八條所明定。其所為之解釋，自有拘束全國各機關及人民之效力，各機關處理有關事項，應依解釋意旨為之，違背解釋之判例當然失其效力。」司法院釋字第一八五號亦復著有解釋，則本件被告依據前揭司法院釋字第三九七號解釋意旨，認前開兼營營業人營業稅額計算辦法與憲法無違，進而適用之，對原告補徵營業稅，自非無據，原無稅捐稽徵法第二十八條規定之「適用法令錯誤」或「計算錯誤」情形，則原告嗣後依該法文聲請退稅，被告予以否准，亦無不合。
（六）依前所述，原告既應適用兼營營業人營業稅額計算辦法中之比例扣抵法，計算應納稅款，不得以直接扣抵法為之，原告並無因適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款情形，姑不論被告初係以何理由否准原告退稅之申請，其結論既無不合，嗣原告縱補辦申請已獲准適用直接扣抵法，亦僅係得自其後適用該方法扣抵稅款，非謂原否准之原因已不存在。原告主張被告原否准理由已不存在云云，仍非可採。
四、綜上所述，本件原處分既無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨求予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。
中華民國八十八年十一月十九日
行政法院第四庭
審判長評事 葉振權
評事 姜仁脩 評事 吳錦龍 評事 吳明鴻 評事 尤三謀 右正本證明與原本無異
法院書記官阮桂芬中華民國八十八年十一月十日