裁判字號：高雄高等行政法院90年簡字第3889號判決
裁判日期：民國91年01月22日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院簡易判決九十年度簡字第三八八九號
原告甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年六月八日台財訴字第０九０００二八三五一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告民國（下同）八十八年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額新臺幣（下同）九三六、０００元，被告以其中 陳銘淵 、 陳亞琪 、 陳冠銘 及 陳雅惠 等四人與原告並非以永久共同生活為目的，同居一家之家長家屬關係，即未符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，乃否准認列免稅額二八
八、０００元，原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：求為判決原告之訴駁回。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）家長家屬關係之認定非取決於是否登記在同一戶籍：按所得稅法有關個人綜合所得稅免稅額之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件。惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬關係，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而非以是否登記同一戶籍為認定標準。修正前所得稅法施行細則二十一條之二規定（八十七年六月十日刪除），本法第十七條第一項第一款第四目關於扶養親屬免稅額之規定，其為納稅義務人之親屬或家屬者，應以納稅義務人或其配偶「同一戶籍」為要件，有違憲法第十九條租稅法定主義，應不予援用，業經司法院釋字第四一五號解釋在案，綜觀本件訴願決定及復查決定，均持以原告受扶養親屬陳銘淵等四人該年度設籍於屏東縣新園鄉其祖父 陳福興 戶內，與原告未同戶設籍為由，從而認定無同居一家之家長家屬關係，顯屬違法。
（二）就原告與受扶養親屬陳銘淵四人之間客觀上具有家長與家屬關係言：如前所述，家長家屬關係之認定，應取決於有無共同生活之客觀事實為標準，本案受扶養親屬陳銘淵等四人雖設籍於屏東縣新園鄉原告父親陳福興戶內，名義上原告父親在戶籍上登記為家長，此乃戶籍法規定之要求，該申報年度內，原告父親本屬無謀生能力，業列報扶養寬減有案，陳銘淵之父親即原告已歿之兄長，無配偶，弟亦於該年度內因社會經濟情形所得來源不定，入不敷出，生計困頓，原告乃基於永久共同生活之目的，處理家務及分擔家族生活之開支，然原處分認此係屬念同宗之誼之資助行為，更於原告提起訴願時稱其他受扶養親屬陳亞琪、陳冠銘、陳雅惠等三人之母 陳楊 于萩，八十八年度除經營檳榔站有營利所得外，尚有薪資所得，家長陳福興亦有土地及房屋，洵難謂無扶養子女之能力云云，殊不知陳楊于萩八十八年度除營利所得及薪資所得不過區區數萬元，如何奢談盡法定扶養之義務；又原告父親名下之土地及房屋早於八十五年十一月間即因舉債設定抵押予債權人 黃玉霞 ，該債務原定清償日為八十六年二月七日，但逾期因無力償還本金，迄至目前仍由原告按月支付利息。基此，不難查知被告機關等不是僅憑原告與受扶養親屬陳銘淵等四人非設同一戶籍，就是從現有掌管之財產歸戶資料作成形式上審查，致與上揭司法院釋字四一五號解釋意旨相違，進而擴及原告應享之稅捐優惠。
（三）人民正當合理信賴行政應受保護：行政機關之行政行為，應遵循依法行政原則，以保障人民權益，增進人民對行政之信賴，同時行政行為，亦應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。查財政部八十六年二月二十日台財稅字第八六一八八五一一九號函釋說明三及稅捐機關提供納稅義務人申報之說明書皆有明示．．．合於家長家屬關係，非同戶籍惟以永久共同生活為目的而同居一家者，應提出村里長證明、受扶養者或其監護人註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當證明文件。而具備何種客觀事實始得合於「家長家屬」關係，司法院釋字第四一五號解釋僅作原則性規定，而稅捐機關除要求納稅義務人於申報時檢附上揭證明文件外，並無具體明確另訂申報標準以供納稅義務人遵循。原告與受扶養親屬陳銘淵等四人間，既已正當合理信賴被告機關申報綜合所得稅作業規定，從而提出相當證明文件在案，而被告機關卻以原告未與受扶養親屬陳銘淵等四人設在「同一戶籍」作為認定標準，乃已偏離依法行政原則，侵害原告正當合理信賴行政行為之利益。
（四）不當擴張解釋最高法院二十年度上字第二九九號判例損及原告權益：本件訴願決定及復查決定均認原告分擔家族集團生活收支之事實，係屬念同宗之誼之資助行為而予以否准。殊不知原告與受扶養親屬陳銘淵等四人非但有客觀上的家長家屬關係，就血親關係而言，乃屬三親等之旁系血親，其親屬關係之遠疏不難辨別，豈可將難以查考之判例事實比附爰引，任意將「同宗」之定義作擴張解釋，進而為原告不利益之處分，洵屬非法。
（五）綜上所述，訴願決定及原處分均有未合，請判決均予撤銷。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）原告本年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額九三六、０００元，被告以其中陳銘淵、陳亞琪、陳冠銘及陳雅惠等四人與原告未有以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，乃否准認列免稅額二八八、０００元。
（二）按「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。」為司法院釋字第四一五號解釋所釋示，且前揭解釋雖宣告扶養其他親屬不應以同一戶籍為要件，惟仍須以永久共同生活為目的而同居一家為要件，又按「在同一家，或同一處所同一主管人之下共同生活或經營共同事業者為一戶，以家長或主管人為戶長，單獨生活者，得為一戶並為戶長。一人同時不得有兩戶籍。」為戶籍法第三條所明定，是渠等系爭扶養親屬本年度既設籍於屏東縣新園鄉祖父陳福興戶內，與原告未同戶設籍，且查渠等系爭扶養親屬之學籍資料，陳銘淵、陳亞琪及陳冠銘乃分別就讀於屏東縣立新園國民中學及屏東縣新園鄉新園國民小學，而原告亦稱其係居住於屏東縣屏東市，洵難認定其與渠等系爭扶養親屬有以永久共同生活為目的而同居一家之客觀事實，而原告與渠等既無家長家屬關係，從而原告對渠等並無生活保持（維持）或生活扶助義務，雖檢具渠等父母所立之切結書，因與要證事實不符，縱令符合形式要件，亦不得採據，是被告否准認列系爭免稅額，與上揭司法院解釋及財政部函釋並無違背，亦無信賴保護原則之問題；另其既與渠等出於同源，當謂之為同宗，原告顧念親屬之誼而給予資助之行為，乃本於雙方之親情而生，並不在得列報扶養親屬免稅額之範圍內，揆諸前揭說明，自無所得稅法第十七條第一項第一款第四目得享有免稅額之適用，是被告所為處分，並無不合。
（三）綜上所述，本件原告起訴意旨為無理由，請判決如聲明所述。理由
一、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額；．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：．．．四家長家屬相互間。」「雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項所規定。又「納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據以減除免稅額：（一）家長家屬關係且確受扶養之證明文件：１、納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。２、非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或其他適當證明文件。（二）無謀生能力或受扶養者之父母非屬所得稅法第四條第一、二款之免稅所得者之證明文件：１、年滿六十歲沒有謀生能力者：如醫師證明或其他適當證明文件。２、未滿二十歲，且父或母非屬現役軍人或托兒所、幼稚園、公私立國民中小學的教職員者：如受扶養父母親之身分證正反面影本。」財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函釋在案。
二、經查，原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額九三六、０００元，被告以其中陳銘淵、陳亞琪、陳冠銘及陳雅惠等四人與原告未有以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，乃否准認列免稅額二八八、０００元之事實，為兩造所不爭執，並有綜合所得稅結算申報書、核定通知書附於原處分卷可稽。
本件兩造所爭執者，為原告兄、弟之子女陳銘淵、陳亞琪、陳冠銘及陳雅惠四人，是否符合列報為原告之受扶養親屬，享受免稅額之規定？惟查，（一）按所得稅法第十七條第一項第一款第四目所規定得列報扶養其他親屬或家屬者，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。又所謂「家屬」，係指以永久共同生活為目的而與家長同居一家者而言，其身分因與家長同居一家而發生（最高法院二十八年度上字一五一四號判例參照）。本件原告於八十八年間係居住於屏東縣屏東市○○街七十五之二號五樓之二，有其八十八年度綜合所得稅申報書及申復書附於原處分卷可稽，而系爭受扶養親屬陳銘淵、陳亞琪、陳冠銘及陳雅惠等四人於八十八年間係居住於屏東縣○○鄉○○村○○路○○○號，與其祖父陳福興同住，亦有戶籍謄本在卷足參（見原處分卷第二頁至第四頁），且原告對於實際未與陳銘淵等四人同居共同生活等情，為其所不否認，且證人即原告之弟 陳一郎 到庭證稱「．．．陳冠銘、陳雅惠、陳亞琪都與我住在一起，有時沒錢的時候，叫我哥哥（指原告）寄錢過來，有時有還，有時沒有．．．給我是為家庭費用，內包含繳納利息與家庭費用．．．陳銘淵是我大哥的兒子，大哥已去世，小孩與我一起住，二哥亦偶而會寄錢過來（給小孩子），金額我不知道，小孩吃住都與我們在一起，小孩都是我們在照顧．．我二哥每個星期只要有休假就會回來．．．」，即原告亦自承「假如我父母親或弟弟需要錢的時候，告知我時，就會匯款過去。一次三萬至五萬元中間，有時是二萬。有時我弟弟有還我，有時還全部，有時沒有，視其經濟能力而定．．．四個小孩是與我弟弟與我父親同住．．．」，是原告與陳銘淵等四人既未同居共同生活，即不符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目所規定及司法院釋字第四一五號解釋得列報扶養其他親屬或家屬者，須以永久共同生活為目的而同居一家為要件，依法即不得將陳銘淵四人列報為為受扶養人。（二）人民正當合理之信賴固應受保護，惟此之信賴保護須具備信賴基礎（必須有一個表示國家意思於外之法的外觀存在，以為信賴基礎）、信賴表現及信賴值得保護始足當之，原告主張財政部八十六年二月二十日台財稅字第八六一八八五一一九號函釋說明三及稅捐機關提供納稅義務人申報之說明書皆有明示．．．合於家長家屬關係，非同戶籍惟以永久共同生活為目的而同居一家者，應提出村里長證明、受扶養者或其監護人註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當證明文件，即受信賴保護之利益云云，容有誤解該說明之意旨，自無信賴保護原則之適用，被告予以否准，亦無違背行政誠信原則。
三、綜上所述，原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額九三六、０００元，被告以其所列陳銘淵等四人未符合扶養親屬之要件，否准認列免稅額二八八、０００元，洵無違誤，復查決定及訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨訴請撤銷，為無理由，應予駁回，並不經言詞辯論為之。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年一月二十二日
高雄高等行政法院第三庭
法官戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年一月二十二日
法院書記官藍慶道附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。