臺北高等行政法院90年度訴字第5010號判決

裁判字號：臺北高等行政法院90年訴字第5010號判決

裁判日期：民國91年05月10日

裁判案由：綜合所得稅

臺北高等行政法院判決九十年度訴字第五○一○號
原告甲○○訴訟代理人乙○○被告財政部台北市國稅局代表人 張盛和 （局長）住同右訴訟代理人丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年六月十一日台財訴字第九○○○○六八七八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：
一、緣原告八十年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）一、三七五、九一○元，淨額九六七、四四四元。原告對核定增列其配偶財產交易所得七八八、一四四元不服，申經復查結果，未獲變更，原告仍表不服，循序提起訴願、再訴願及行政訴訟，分別以原告逾期提起訴願，程序不合予以駁回。嗣原告復行主張行政院八十五年十二月九日台八十五訴字第四四六三三號再訴願決定意旨，附帶說明本件財產交易所得歸屬年度依財政部七十三年五月二十八日台財稅第五三八七五號函釋，以房屋起造人變更日所屬年度為準（本件為七十九年度）等語，重又申請復查，被告以原告復對已確定之行政處分，遽行申請復查，顯非合法為理由，駁回其復查申請，原告猶表不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，嗣提起行政訴訟，行政法院於八十九年四月六日八十九年度判字第一○○四號判決以復查、訴願、再訴願決定未予詳究原台再訴願決定（八十五訴字第四四六三三號）附帶說明部份，容有研酌之必要，復查、訴願及再訴願決定遞予維持，亦嫌疏略，爰將再訴願決定、訴願決定及原處分均予撤銷，另為適法之處分。
二、被告遂重為復查決定，於八十九年八月二十八日財北國稅法字第八九○三二二○一號重核復查決定書，以「財政部七十三年五月二十八日台財稅第五三八七五號函釋．．．，應以半成品房屋之交易方有其適用」為由，駁回所請，原告不服，提起訴願亦遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
參、兩造之爭點：被告八十五年二月五日財北國稅法字第八五○○四九六九號復查決定，依財政部八十三年三月三日台財稅第000000000號函釋規定，駁回原告復查之申請，是否有修正前訴願法第二十七條第二項規定之顯屬違法或不當情事？
一、原告主張之理由：
㈠、被告違背已確定之行政法院判決撤銷原處分之意旨，仍維持原處分，訴願決定亦同，為法所不許。
㈡、行政院台八十五訴字第四四六三三號再訴願決定，附帶指明：「查本件系爭房屋係個人出資建屋，以再訴願人配偶乙○○君為原始起造人，於辦理建物總登記前之七十九年七月十七日變更起造人為 林秀菊 君等十一人，有變更起造人申請書影本附原處分機關卷可稽，並非以他人名義為起造人，與財政部八十三年三月三日台財稅第000000000號函釋並不相符，而屬財政部七十三年五月二十八日台財稅第五三八七五號函釋之第二種情形，即財產交易所得歸屬年度，以房屋起造人變更日所屬年度為準；財產交易所得之計算，除能提出交易時實際成交價格及其已耗建造成本，經查明屬實者，得以其差額為財產交易所得外，其未能提出者，以出售年度之房屋評定價格按完工程度比例計算後之百分之二十為財產交易所得。至財政部八十五年七月十七日台財稅第000000000號函釋認該部（73）台財稅第五三八七五號函而為補充規定，似應自該解釋日起發生效力。
則原處分機關依財政部（83）台財稅第000000000號函釋，核算系爭房屋之財產交易所得及認定歸屬年度，原決定機關（財政部）究明後，由原處分機關依職權另行處理，併予指明」。
二、被告主張之理由：
㈠、按「第一項所稱確定，係指左列各種情形：一、．．．二、經復查決定，納稅義務人未依法提起訴願者。」為稅捐稽徵法第三十四條第三項第二款所明定。又訴願及行政訴訟，均係對於未確定之行政處分，請求救濟之方法，若行政機關之處分已經確定，自不得更藉行政爭訟程序請求救濟，行政法院六十一年裁字第二十四號著有判例。
㈡、本件被告原核定及八十五年二月五日財北國稅法字第八五○○四九六九號復查決定，乃依財政部八十三年三月三日台財稅第000000000號函釋規定，駁回原告復查之申請，該決定書於八十五年二月七日送達原告，提起訴願之不變期間至同年三日八日（星期五）屆滿，原告遲至同年三月九日始向財政部提起訴願，依前揭規定，原告未依法提起訴願，本案即已告確定。原告復對已確定之行政處分，遽行提起復查，揆諸首揭規定，顯非合法。
㈢、按財政部七十三年五月二十八日台財稅第五三八七五號函釋第二種情形，規定以房屋起造人變更日所屬年度為財產交易所得歸屬年度，並以房屋出售年度之房屋評定價格，按房屋完工比例計算後之百分之二十為財產交易所得之意旨，應僅半成品房屋之交易方有其適用，與本件雖於房屋建造中途變更起造人，惟仍繼續將房屋建造完成之全屋交易並不相符，被告原核援用財政部八十三年台財稅第000000000號函釋，規定全屋交易之財產交易所得核課年度，以辦理建物總登記年度，即房屋交屋年度歸課其財產交易所得，依實質課稅原則並無違誤。
㈣、又類此案件之核課疑義，業經財政部究明，並作成八十七年九月三日台財稅第000000000號函，重行歸納釋示：「自始以本人或他人名義登記為起造人，但辦理建物總登記前，復又變更登記起造人名義或增加起造人名義之案件，：其所得歸屬年度及所得計算為（一）財產交易所得歸屬年度之認定，以建物總登記日所屬年度為準。（二）財產交易所得之計算，除能提供交易時實際成交價格及建造成本，經查明屬實者，得以其差額為財產交易所得外；其未能提出者，以完工年度房屋評定價格按出售年度本部核定財產交易所得標準核計之。」，參酌函釋意旨，被告原核定以系爭房屋出售年度（七十九年度）之財政部頒訂財產交易所得標準核算系爭所得，並以建物總登記年度（八十年度）為所得歸屬年度，併課原告八十年度綜合所得稅，尚無違誤。
理由
一、按修正前訴願法第十七條第二項規定：「訴願因逾越法定期限決定駁回時，若原行政處分顯屬違法或不當者，原行政處分機關或其上級機關得依職權變更或撤銷之。」
二、本件行政爭訟之經過：
㈠、原告八十年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）
一、三七五、九一○元，淨額九六七、四四四元。原告對核定增列其配偶財產交易所得七八八、一四四元不服，申經復查結果，被告八十五年二月五日財北國稅法字第八五○○四九六九號復查決定，依財政部八十三年三月三日台財稅第000000000號函釋規定，駁回原告復查之申請，該決定書於八十五年二月七日送達原告，提起訴願之不變期間至同年三日八日（星期五）屆滿，原告遲至同年三月九日始向財政部提起訴願，依前揭規定，原告未依法提起訴願，本案即已告確定，並經訴願（財政部八十五年九月二日台財訴第000000000號訴願決定書）、再訴願（行政院八十五年十二月九日台八十五訴字第四四六三三號決定書）及行政訴訟，最後經行政法院（改制後為最高行政法院）以八十六年度裁字第五一八號裁定駁回確定。
㈡、嗣原告於上開行政處分確定後復主張行政院八十五年十二月九日台八十五訴字第四四六三三號再訴願決定意旨，附帶說明本件財產交易所得歸屬年度依財政部七十三年五月二十八日台財稅第五三八七五號函釋，以房屋起造人變更日所屬年度為準（本件為七十九年度）等語，重又申請復查，被告以原告復對已確定之行政處分，遽行申請復查，顯非合法為理由，駁回其復查申請，原告不服，循序提起行政訴訟，經行政法院將再訴願決定、訴願決定及原處分均予撤銷，另為適法之處分。被告遂重為復查決定，於八十九年八月二十八日財北國稅法字第八九○三二二○一號重核復查決定書，以「財政部七十三年五月二十八日台財稅第五三八七五號函釋．．．，應以半成品房屋之交易方有其適用」為由，駁回所請。
㈢、以上各情，為兩造所不爭，並有上開決定書及判決書可稽，堪認為實。原告不服，循序提起本件行政訴訟，主張如事實欄所載，是本件所應審究者厥為確定之原處分即被告八十五年二月五日財北國稅法字第八五○○四九六九號復查決定，依財政部八十三年三月三日台財稅第000000000號函釋規定，駁回原告復查之申請，是否有修正前訴願法第二十七條第二項規定之顯屬違法或不當情事？
三、經查：
㈠、本件系爭房屋係由原告配偶乙○○提供土地與 劉克川 合資建屋，並以原告配偶乙○○為原始起造人，雖於辦理建物總登記前之七十九年七月十七日變更起造人為林秀菊等十一人，有合建契約書及變更起造人申請書影本附原處分機關卷可稽，惟在變更起造人時房屋係半成品，到八十年時房屋才完成，林秀菊等人是房屋之買受人等情，亦為原告配偶乙○○於本院準備程序中陳述在卷可查，是本件雖於房屋建造中途變更起造人，但與個人出資建屋出售，而以他人名義為起造人者之情形相類，是以被告原核援用財政部八十三年台財稅第000000000號函釋，規定全屋交易之財產交易所得核課年度，以辦理建物總登記年度，即房屋交屋年度歸課其財產交易所得，依實質課稅原則並無違誤。嗣財政部為解決此類案件之核課疑義，作成八十七年九月三日台財稅第000000000號函，歸納釋示：「自始以本人或他人名義登記為起造人，但辦理建物總登記前，復又變更登記起造人名義或增加起造人名義之案件，：其所得歸屬年度及所得計算為（一）財產交易所得歸屬年度之認定，以建物總登記日所屬年度為準。」更可證為確定之原處分就本件援用財政部八十三年台財稅第000000000號函釋之見解，並無違法或不當。
㈡、至於行政院台八十五訴字第四四六三三號再訴願決定，附帶說明所指之財政部七十三年五月二十八日台財稅第五三八七五號函釋第二種情形，規定以「房屋起造人變更日所屬年度為財產交易所得歸屬年度，並以房屋出售年度之房屋評定價格，按房屋完工比例計算後之百分之二十為財產交易所得」之意旨，應僅半成品房屋之交易方有其適用，與本件雖於房屋建造中途變更起造人，惟仍繼續將房屋建造完成之全屋交易並不相符，行政院上開再訴願決定書之附帶說明見解，自不足為認定原確定處分違法或不當之理由，原告據以為主張，應非可採。
四、從而，被告依首揭規定，認確定之原處分並無修正前訴願法第二十七條第二項規定之顯屬違法或不當情事，而否准原告之申請，並無不合。訴願決定遞予駁回，亦無違誤，均應予維持。本件原告之訴為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十一年五月十日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官張瓊文
法官帥嘉寶法官劉介中右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十一年五月十日
書記官黃明和