最高行政法院96年度判字第759號判決

裁判字號：最高行政法院96年判字第759號判決

裁判日期：民國96年04月30日

裁判案由：營利事業所得稅

最高行政法院判決
96年度判字第00759號上訴人臺灣双羽電機股份有限公司代表人甲○○送達處所同上被上訴人財政部臺灣省北區國稅局代表人乙○○送達處所同上上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年10月31日臺北高等行政法院94年度訴字第296號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
壹、本件上訴人主張：依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第97條第11款規定可知，適用該法條之要件必須是有貸出款項，且不收取利息或收取利息低於所支付，而相對於該貸出款項支付之利息或其差額不予認定。經查上訴人被隆得公司積欠之款項並非貸出，而是營業行為所積欠，此由原判決理由中敘明「係生產銷售額所發生並非借款給隆得公司」可明證，故原審將上訴人之利息支出全數剔除，顯有違背法令及理由相互矛盾之違誤。次查上訴人被隆得公司積欠貸款並非未收取利息，且收取之利息遠高於銀行之借款利息。況上訴人願與隆得公司繼續往來，自有其對風險之評估，原審以自由心證所依日常生活經驗法則之判斷，顯不合證據法則。另依上揭準則之規定「對於相當於該貸出款項支出之利息或其差額不予認定」，上訴人被隆得公司積欠之貸款至民國（下同）90年底實際僅新臺幣（下同）82,107,911元，另33,724,886元為應收未收之佣金收入與利息收入，此33,724,886元並無須動用到資金，故若真要適用該準則之規定，僅與資金有關之82,107,911元；90年之銀行貸款年利率不到6%，就以6%計算，有關利息不到3,500,000元，被上訴人在原審亦不否認此一事實，惟原審竟漠視此一事實，即對上訴人之90年度全年利息支出7,824,914元全數剔除，顯有不當，爰請求廢棄原判決。
貳、被上訴人未提出上訴答辯狀。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人90年度營利事業課稅所得額之認定，有關「業外損費」項下，上訴人列報利息支出7,824,914元，經被上訴人所否准。查上開利息支出應不得適用查核準則第62條而予剔除，因為上訴人之所以要給付上開利息費用，是因為其向銀行借款，而借款之用途則是用在生產銷售予隆得公司之貨品上，難謂與經營之本業無關。惟被上訴人得適用查核準則第97條第11款將之剔除，蓋該規定之規範意旨，乃是將「營利事業在營業活動中實質上並無必要之利息支出」類型予以具體化。換言之，當納稅義務人於借款之同時卻將資金無息貸與他人，則其借款實難認定為營業上所必要，蓋既有多餘之款項可無息貸與他人，則實可將該筆資金充作營業上使用，而無另行舉債之必要。此等另行舉債之活動必然涉及某些難以明言之非常規交易，而非常規交易所取向或所欲規避之稅捐目標則是稅捐稽徵機關所難以直接查明者，所以基於稽徵經濟之考量，以法規範明定直接剔除其所生之費用（利息）支出。惟在上開規範意旨下，對應收帳款不積極催收或為其他法律上權利之主張，也未進行評估認列壞帳，反而不顧信用風險繼續與買受人長期來往，此顯然有違日常經驗法則。若要合理化此等行為，必然是因為納稅義務人在確信債權能確保之情況下，與買受人達成某種私下內部協議，延緩已到期帳款之給付。則從實質課稅原則之角度觀察，容認應收帳款之拖延，就其經濟實質而言，與借款給他人之行為並無不同，已符合查核準則第97條第11款之規定。是以本件出貨予大陸之隆得公司，截至90年底，代隆得公司購料代付款82,107,911元及歷年應收佣金高達33,724,860元均未收回，合計金額高達115,832,797元，經濟實質上即得借款給該家公司，則被上訴人依查核準則第97條第11款之規定，將系爭利息支出予以剔除，於法並無不合。至於上訴人所稱當年度另向隆得公司收取之管理費7,800,000元是否為利息之補貼，單單從雙方管理費之名目觀之，難以確認，而其事後提出之書面約定，由於其與隆得公司間有合作關係，上開書面約定極有可能為事後虛擬者，因此雖有形式上之證明力，但不具實質證明力，無從據為有利上訴人認定之積極證據。況本案中，以上訴人與隆得公司間來往之營業規模觀之，上訴人為隆得公司提供如此高額之債權信用，依日常經驗法則判斷，雙方必然隱含藏有某種內部協力關係，從而上訴人因此提供管理服務而向隆得公司收取管理服務之對價，亦有極大之可能。而當上訴人選用了「管理費」名目為申報此項收入時，這種混含不明之現況，使原審無法對其說詞之真實性形成確信，則此等抗辯事實真偽不明之不利益，應由上訴人自行承擔。至於被上訴人陳稱：「上開管理費屬隆得公司對上訴人代購原物料支出之利息補貼，上訴人列報之利息支出非屬公司正常營業所必需之借款利息，故應予以剔除」云云，不僅與被上訴人答辯狀或準備程序中之陳述有出入，而且其答辯內容在法律上也屬錯誤。依行政訴訟法第134條明定，行政法院基於公益之考量，對自認之事實仍應調查其他必要之證據。是以被上訴人訴訟代理人以上之陳述，亦不能使原審對「上開管理費收入為利息補貼」之待證事實形成確信，併予敘明。綜上所述，本件原處分並無違法，訴願決定予以維持亦無違誤，上訴人訴請撤銷於法無據，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院按：「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，及各種
稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列為費用或損失。」為所得稅法第38條所明定。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」及「利息......十一、營業人一方面借入款項支付利息，一方面貸出款項並不收取利息或收取利息低於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予認定。」分別為查核準則第62條及第97條第11款所規定。經查，本件上訴人辦理90年度營利事業所得稅結算申報，原
列報利息支出7,824,914元，經被上訴人初查以該利息支出係代大陸隆得公司購料、支付貨款、外幣借款、負擔利息及兌換損失，並收取10%佣金收入之交易，所產生之購料利息負擔，惟訴願人截至90年底代隆得公司購料代付款82,107,911元及歷年應收佣金高達33,724,886元均未收回，合計貸出115,832,797元，乃依查核準則第62條及第97條第11款規定否准認列，核定利息支出為0元。上訴人不服上開核定，主張「上訴人公司除向隆得公司要求10%佣金收入8,696,983元外，90年度尚向隆得公司收取管理費7,800,000元，此等管理費7,800,000元實際上就是隆得公司補貼上訴人當年度之利息支出」等情而申請復查。但復查結果未獲變更，上訴人提起訴願亦遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：截至90年底，
上訴人出貨予大陸之隆得公司，代隆得公司購料代付款82,107,911元及歷年應收佣金高達33,724,860元均未收回，合計金額高達115,832,797元，經濟實質上即得借款給該家公司，則被上訴人原核定依行為時查核準則第97條第11款規定，對於相當貸出款項支付之利息，不予認定，核定本年度利息支出，並無不合。原判決認本件原處分認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。
又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異
於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。查上訴人90年度營利事業課稅所得額申報有關「業外損費」項下，上訴人列報代隆得公司購料代付款82,107,911元及歷年應收佣金高達33,724,860元均未收回，合計金額全部115,832,797元，計利息支出7,824,914元，原判決業已說明：上訴人之所以要給付上開全部利息費用，乃因上訴人向銀行借款，而借款之用途則用於上開生產銷售予隆得公司之貨品，合計金額全部115,832,797元，難謂與經營之本業無關。是以，上開利息支出應不得適用查核準則第62條而予剔除，全部認定為貸款金額，並不分代隆得公司購料代付款82,107,911元或歷年應收佣金高達33,724,860元，原審就此事實，業已說明詳細，乃維持原核定對上訴人之90年度全年利息支出7,824,914元全數剔除之處分，與論理法則及經驗法則無違，上訴意旨主張應僅與資金有關之82,107,911元適用該準則之規定予以剔除云云，係上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年4月30日
第三庭審判長法官劉鑫楨
法官陳秀美法官梁松雄法官劉介中法官戴見草以上正本證明與原本無異中華民國96年5月1日
書記官吳玫瑩