裁判字號：臺灣臺北地方法院105年訴字第3291號民事判決
裁判日期：民國106年12月29日
裁判案由：給付稅款
臺灣臺北地方法院民事判決105年度訴字第3291號原告昌慶開發建設股份有限公司法定代理人 薛宗賢 訴訟代理人 李桂香
周奇杉 律師 楊啓源 律師被告 王阿敏 訴訟代理人 周逸濱 律師複代理人 謝宜霓 律師上列當事人間請求給付稅款事件，本院於民國106年11月15日言詞辯論終結，判決如下：
主文原告之訴及假執行之聲請均駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
甲、原告起訴聲明：㈠被告應給付原告新臺幣（下同）63萬2,086元，及自聲請調解狀繕本送達翌日起至清償日止，按週年利率5%計算之利息，㈡願供擔保，請准宣告假執行，而主張：
兩造於民國99年10月24日訂立合建契約書（下稱系爭契約）由被告提供所有之新北市○○區○○○段○○○○○○○○○○○○○○號土地（應有部分均為1/30）予原告興建住宅大廈（下稱系爭建案），系爭建案於103年4月30日完工，於同年11月10日，依房屋及車位分配確認書（下稱分配確認書）所載被告選取之房屋所有權移轉予被告，惟其至今未依系爭契約第11條第3項：「房地交換營業稅：雙方同意互換之房地，依財政部75.10.1台財稅第0000000號函（下稱系爭函釋）及統一發票使用辦法第12條規定辦理」由被告負擔外加之房地互易營業稅約定，給付63萬2,086元，爰依系爭契約第11條第3項約定訴請被告悉數給付。
乙、被告則聲明：㈠原告之訴及假執行之聲請均駁回，㈡如受不利判決，願供擔保請准宣告免為假執行，而抗辯：
原告係加值型及非加值型法營業稅法所定營業稅之納稅義務人，竟於系爭契約第11條第3項僅記載系爭函釋字號，而未提供函釋內容，致被告不知有此原告將應納營業稅轉嫁予被告負擔之約定，且原告尚向被告表示地主僅需負擔土地增值稅、地價稅、契稅、印花稅，其餘稅費均由原告負擔，是原告有承擔營業稅債務之意思表示，兩造就營業稅由被告負擔一節，其意思表示未臻合致；縱認該條項構成契約內容，因該條項係屬原告濫用優勢地位，將營業人負擔之營業稅轉嫁予被告負擔之定型化契約條款，依民法第247條之1第1、2、4款規定，且違反民法第148條誠信原則，亦屬無效；倘認系爭契約第11條第3項約定為有效，依系爭函釋揭示營業稅內含之旨意，因兩造係以土地、房屋互易，而原告就土地所開立之統一發票載明營業稅63萬2,086元已內含於被告土地作價金額1,327萬3,820元，是被告已付清營業稅，原告本件不得再以營業稅外加為由重複請求，況被告於103年7月18日依原告所製作之分配確認書，所給付予原告之找補款已內含營業稅，且原告於同年11月25日所提稅費分攤明細表明載被告全部所需繳納一切稅捐負擔為158萬4,636元，該表亦無營業稅，被告於103年已清償全部找補款及稅費，其主觀上可合理期待業清償全部稅賦，原告於2年間未就營業稅有何請求，應構成權利失效而不得再為主張。
丙、本院判斷：
壹、兩造於99年10月24日訂立系爭契約，約定被告提供所有之新北市○○區○○○段○○○○○○○○○○○○○○○號土地（應有部分均為1/30），與鄰地作為建築基地，由原告興建住宅大廈，原告於締約時未提供系爭函釋內容作為系爭契約之附件；兩造及另一地主即訴外人 王絹代 於100年12月22日訂立分配確認書，依系爭契約第2條房屋及停車位分配約定，被告分得B棟13樓與E棟13樓各1戶暨2個停車位，王絹代則分得E棟12樓及13樓暨2個停車位，惟被告與王絹代應給付房屋及車位找補差價款257萬5,700元；被告於101年8月6日取得B棟13樓及E棟13樓建物坐落之基地即246地號土地所有權應有部分合計1298/100000；被告與王絹代於103年7月18日付清上開找補差價款257萬5,700元；原告於同年11月10日開立買受人為被告，金額為1,327萬3,820元之統一發票予被告，被告於同年11月10日取得B棟13樓及E棟13樓建物所有權全部；被告與王絹代於同年11月25日繳清地主應繳預收款及土地增值稅合計299萬7,758元，上開各情，有系爭契約、分配確認書、土地及建物登記謄本、稅費分攤明細表存卷為證，且為兩造所不爭，應信為真實。
貳、原告主張：系爭契約第11條第3項載明營業稅依系爭函釋及統一發票使用辦法第12條規定辦理，可知被告同意房屋5%營業稅外加由其負擔，則為被告所否認，而以上詞置辯，是本件應審究者為：一、第11條第3項是否因原告於締約時未揭示系爭函釋內容致被告未悉其意，故兩造就該約定未達成意思表示合致。二、第11條第3項是否違反民法第247條之1第1、2、4款或民法第148條規定而為無效。三、倘認第11條第3項構成系爭買賣契約之一部，且為有效，該項約定可否解釋為被告同意5%營業稅係於兩造房地交換總額外加，而由被告另行給付。四、被告於103年11月25日所給付予原告之找補款及稅費，已否含本件營業稅。五、原告本件請求有無權利失效原則之適用，為論述簡扼，先就上述爭點三論述之。
參、按營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。營業人對於應稅貨物或勞務之定價，應內含營業稅。營業人依第十四條規定計算之銷項稅額，買受人為營業人者，應與銷售額於統一發票上分別載明之；買受人為非營業人者，應以定價開立統一發票。營業人銷售貨物或勞務，除本章第二節另有規定外，均應就銷售額，分別按第七條或第十條規定計算其銷項稅額，尾數不滿通用貨幣一元者，按四捨五入計算。銷項稅額，指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額。次按營業人以貨物或勞務與他人交換貨物或勞務者，應於換出時，開立統一發票。77年5月27日修正公布、同年77年7月1日施行之營業稅法第32條第1項前段、第2項、第3項、第14條、統一發票使用辦法第12條分有明文。而營業稅法第32條第2項修正立法理由：「第二項修正使依第四章第一節計稅之營業人，銷售物品或勞務開立統一發票時，買受人為營業人者，仍將銷項稅額與銷售額分別載明，以為扣抵之依據；如買受人為非營業人者，應將銷項稅額改與銷售額合計，使稅額內含」。依上開營業稅法及辦法可知，營業人銷售貨物予非營業人之買受人時，應開立「內含營業稅」即銷項稅額與銷售額合計之「定價」統一發票。
一、㈠、系爭契約第11條（稅費負擔）第3項：「房地交換營業
稅：雙方同意互換之房地，依財政部75.10.1台財稅第0000000號函（下稱系爭函釋）及統一發票使用辦法第12條規定辦理」，而系爭函釋原為：「主旨：依照營業稅法施行細則第18條及第25條規定，合建分屋之銷售額，應按該項土地及房屋當地同時期市場銷售價格從高認定，並依統一發票使用辦法第12條規定，於換出房屋或土地時開立統一發票。說明二：稽徵機關如未查得合建分屋時價，則應以房屋評定價值與土地公告現值，兩者從高認定，並按較高之價格等額對開發票，土地價款之發票（所有人如為個人者，可開立收據）免徵營業稅，房屋價款之發票，應外加5%營業稅，向買受人（土地所有人）收取」，該函釋嗣為因應營業稅法於77年將營業稅原係銷售額外加另行徵取之方式，改為內含於一式定價之上述修正，而刪除系爭函釋部分內容，其刪除理由謂：「局部刪除：說明二後段『並按較高……收取。』，因出售土地免開發票、二聯式發票不採稅額外加方式、及易滋生爭議等理由，爰予刪除。（營業稅、印花稅、證券交易稅法令彙編85年版）因營業稅已改為內含，故文末『外』字及『買受人…收取』等字，爰予刪除。（營業稅、印花稅、證券交易稅、期貨夜易稅法令彙編90年版）」，可知修正後之系爭函釋，已將修正前之系爭函釋：「並按較高之價格等額對開發票，土地價款之發票（所有人如為個人者，可開立收據）免徵營業稅，房屋價款之發票，應外加5%營業稅，向買受人（土地所有人）收取」整段內容全部刪除，以配合營業稅法第32條第2項營業稅內含於定價之修正，即修正後之系爭函釋就買受人為非營業人之情形，銷售額與營業稅係合計為一定價，營業稅已非於銷售額或定價外另行加徵。兩造系爭契約締結日即99年10月24日係在系爭函釋修正後，自應適用修正後之系爭函釋，是系爭契約第11條第3項所約定：雙方同意互換之房地，依系爭函釋及統一發票使用辦法第12條規定辦理之意，僅係謂原告應開立定價（含銷售額與營業稅）之統一發票予非營業人之被告，並無約定被告應負於定價外再另行給付「外加」營業稅款義務之意，原告上開契約解釋，顯悖締約時有效之營業稅法第32條規定及修正後之系爭函釋，而無足採。
㈡、系爭契約係約定被告提供其所有之土地，由原告出資興建房屋，並以原告所有之房屋與被告所有之土地為互相移轉，此有系爭契約第2條房屋及停車位分配、第11條第3項約明房地「交換」約定及原告所開立之日期為103年11月10日發票載明：「房地互易」存卷可參，可認被告係以土地作價取得房屋，即以移轉土地所有權為定價而取得房屋及停車位，是被告依系爭契約所應給付之房屋及停車位之價金數額，即係移轉土地所有權之價格，故認被告所移轉之土地所有權價格，自含買受房屋及停車位價金之營業稅，其即無於移轉土地所有權之定價外，再額外且重複給付5%營業稅之義務。
二、原告另引司法院大法官會議釋字第688號解釋理由書，主張：營業稅應由被告負擔等語，惟依原告所引該號解釋理由書：「依營業稅之制度精神，營業稅係對買受貨物或勞務之人，藉由消費所表彰之租稅負擔能力課徵之稅捐，稽徵技術上雖以營業人為納稅義務人，但經由後續之交易轉嫁於最終之買受人，亦即由消費者負擔」，該號解釋理由僅謂營業稅最終須由買受人負擔，並無買受人有於依營業稅法第32條第2項規定支付含營業稅之定價外，再額外給付外加營業稅之義務，是原告上開主張，亦不足執為其得依系爭契約第11條第3項約定請求外加營業稅之依據。
肆、綜上，縱認系爭契約第11條第3項業經兩造意思表示合致而成為契約內容之一部，且為有效，因系爭契約第11條第3項並無被告負有於定價外，再給付外加營業稅義務之意，是原告依系爭契約第11條第3項約定，請求被告給付63萬2,086元，及自聲請調解狀繕本送達翌日起至清償日止，按週年利率5%計算之利息，為無理由，應與其假執行聲請，併予駁回。
丁、因上述爭點一、二、四、五，無論審究之結果為何，均不影響原告本件敗訴之結果，故不再就兩造對前開爭點所為之攻擊防禦方法及所提證據，逐項剖析論敘，末此指明。
戊、訴訟費用負擔之依據：民事訴訟法第78條。中華民國106年12月29日
民事第八庭法官陳琪媛以上正本係照原本作成。
如對本判決上訴，須於判決送達後20日內向本院提出上訴狀。如委任律師提起上訴者，應一併繳納上訴審裁判費。
中華民國106年12月29日
書記官蔡明潔