臺灣高雄地方法院90年度訴字第2397號刑事判決

裁判字號：臺灣高雄地方法院90年訴字第2397號刑事判決

裁判日期：民國91年01月29日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣高雄地方法院刑事判決九十年度訴字第二三九七號
公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告丙○○右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（八十九年度偵字第二七四三三號、九十年度偵字第八○七二號、第八○七五號），本院判決如左：
主文丙○○商業負責人，以明知不實事項而填製會計憑證，處有期徒期肆月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日；又商業負責人，為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日，應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。
事實
一、丙○○係設於高雄市○○區○○○路○○號八樓之七「獨資商業—日月星美容坊」（以下簡稱「日月星美容坊」）之負責人，為商業登記法第九條所稱之商業負責人及商業會計法第四條所稱之商業負責人，且為從事業務之人，負有據實製作薪資所得扣繳暨免扣繳憑單之義務。其於民國八十八年一月底前某日（依所得稅法第九十二條第一項之規定：第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報稽徵機關查核，故確實日期無從稽考），明知 賴玫君 、乙○○、甲○○等三人於八十七年間並未在日月星美容坊任職，亦未曾領取薪資，竟利用不知情姓名、年籍不詳之女性會計人員，於其業務上作成性質屬於會計憑證之八十七年一月至十二月員工薪資表及伙食津貼清冊或「八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（下稱扣繳憑單）上，虛偽登載賴玫君、乙○○、甲○○分別於八十七年間在日月星美容坊薪資所得均為新臺幣（下同）十七萬五千元，並於八十八年二月二十日起至三月底止某日（依所得稅法第七十一條規定：納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關申報，故確實日期無從稽考），持不實之扣繳憑單委由不知情姓名、年籍不詳之會計人員，持向財政部高雄市國稅局苓雅稽徵所申報日月星美容坊八十七年度之營利事業所得稅而行使之，致納稅義務人日月星美容坊以此不正當之方法逃漏營利事業所得稅共計一十萬一千二百五十元（漏稅金額均為三萬三千七百五十元，三人合計一十萬一千二百五十元，足生損害於賴玫君、乙○○、甲○○及稅捐稽徵機關課稅之正確性。
二、案經財政部高雄市國稅局函請臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、訊據被告丙○○供承：渠原係日月星美容坊（已於八十八年四月十四日，將該獨資商號讓渡予案外人 王巡津 ，並經高雄市政府建設局於八十八年五月十七日核准變更登記，嗣於八十九年一月二十一日歇業，再經高雄市政府建設局於八十九年二月十五日以高市建設二字第○八九一○二三六三○一號函營利事業歇業登記在案，有高雄市政府建設局九十年十二月二十四日高市建設二字第○○三二三三八號函、高雄市政府建設局營利事業資料查詢結果網路資料各乙份在卷可稽）之負責人，日月星美容坊曾委由不知情不詳姓名、年籍之女性會計人員在性質上屬於會計憑證之八十七年一月至十二月員工薪資表及伙食津貼清冊、扣繳憑單，填載支付未在日月星美容坊任職之賴玫君、乙○○、甲○○八十七年度薪資所得均為十七萬五千元，並利用不知情姓名、年籍不詳之會計人員持前開八十七年一月至十二月員工薪資表及伙食津貼清冊、扣繳憑單向財政部高雄市國稅局苓雅稽徵所申報日月星美容坊八十七年度營利事業所得稅等事實，惟矢口否認有何違反商業會計法、稅捐稽徵法及偽造文書之犯行，辯稱：渠並不知情，可能是員工擅作主張，當時疏忽沒注意是人頭云云。經查：
㈠右揭事實，業據證人賴玫君、乙○○、甲○○等三人於偵查及本院審理中分別結
證綦詳，並有高雄市國稅局八十九年十一月二十九日財高國稅法字第八九○六二一八三號函檢附賴玫君檢舉書、八十七年度扣繳憑單、綜合所得稅核定通知書、八十七年度員工薪資表及伙食津貼清冊、八十七年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、八十七年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、八十七年度營利事業所得稅結算申報書、八十七年度營利事業投資人明細及分配盈餘表；高雄市國稅局九十年四月二十三日財高國稅法字第九○○二○一二七號函檢附乙○○檢舉書、承諾書、八十七年度扣繳憑單、八十七年度員工薪資表及伙食津貼清冊、八十七年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、八十七年度營利事業投資人明細及分配盈餘表；高雄市國稅局九十年四月十七日財高國稅法字第九○○一八八七九號函檢附甲○○檢舉書、八十七年度扣繳憑單、八十七年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、八十七年度營利事業投資人明細及分配盈餘表在卷可稽。
㈡參以，被告身為日月星美容坊之負責人，其就該獨資商號營運所為之各項支出，
均屬評估營運成本及獲利之要件，是其就虛列員工薪資一事尚難推諉不知。是其上開所辯，要屬卸責之詞，不足採信。是本案事證已臻明確，被告犯行堪以認定，應予依法論科。
二、按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足生損害於公眾及他人，即係犯業務上登載不實文書之罪名；又按各類所得扣繳暨免扣繳憑單係證明扣繳事項所編製之憑證，乃商業本身有權自行製存，用以證明支薪及代扣所得稅事項之經過而為造具記帳憑證所根據之憑證，係屬商業會計法所定之內部原始商業會計憑證，且據經濟部以八十六年六月四日經（八六）商字第八六二一○八○五號函釋發布在案，故扣繳憑單與員工薪資表及伙食津貼清冊均為商業會計法第十五條規定之會計憑證甚明。查被告丙○○係日月星美容坊之負責人，此有前揭高雄市政府建設局九十年十二月二十四日高市建設二字第○○三二三三八號函附卷足憑，自屬商業登記法第九條所規定之商業負責人，且為商業會計法第四條所稱之商業負責人。其明知被害人賴玫君、乙○○、甲○○等三人於八十七年度皆未在日月星美容坊領取薪資，乃利用不知情不詳姓名、年籍之女性會計人員製作不實會計憑證之員工薪資表及伙食津貼清冊、扣繳憑單，足以生損害於被害人賴玫君、乙○○、甲○○及稅捐稽徵機關課徵稅捐之正確性，其復利用不知情不詳姓名、年籍之會計人員持扣繳憑單向稅捐機關申報；再者，被告為納稅義務人日月星美容坊之負責人，其虛列被害人賴玫君、乙○○、甲○○等三人薪資以逃漏稅捐之行為，核被告所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪、商業會計法第七十一條第一款以明知不實事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第四十七條第三款、第四十一條之商業負責人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告明知不實事項而據以填製會計憑證，並持該不實之憑證申報稅捐之行為，均係利用不知情不詳姓名、年籍之會計人員為之，應屬間接正犯。而被告以明知不實事項而由不知情不詳姓名、年籍之會計人員填製會計憑證之行為，係刑法第二百十五
條業務登載不實罪與商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證罪之法規競合，應從特別規定之填製不實會計憑證罪處斷，惟行使業務登載不實文書罪與商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證間，尚無特別法與普通法之法規競合關係，自應分別論斷。公訴人認被告以製作不實員工薪資表及伙食津貼清冊並持之行使部分，係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪，起訴法條容有未洽，應予變更；又公訴人認被告應僅論以稅捐稽徵法第四十一條之罪，起訴法條尚有誤會，應予變更。復以，公訴意旨雖未論列被告涉犯商業會計法第七十一條第一款之罪嫌，惟查，日月星美容坊確曾製作被害人賴玫君、乙○○、甲○○等三人八十七年度之員工薪資表及伙食津貼清冊或扣繳憑單，此有上開日月星美容坊員工賴玫君、乙○○等二人八十七年度員工薪資表及伙食津貼清冊及賴玫君、乙○○、甲○○等三人之扣繳憑單在卷可稽，而員工薪資表及伙食津貼清冊及扣繳憑單皆屬商業會計法之會計憑證，悉如前述，且起訴事實既已論及，自應併予審究，均附此敘明。被告所犯填製不實會計憑證與行使業務登載不實文書二罪間，有方法結果之牽連犯裁判上一罪關係，應從較重之填製不實會計憑證罪處斷。按商業登記法之商業負責人，為獨資商號以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為獨資組織，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為商業登記之獨資組織公司，而非獨資組織之法定代理人，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第三款將納稅義務人之商業登記法之商業獨資組織應處徒刑之規定，轉嫁於商業負責人。是商業登記法規定之商業負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。復以，刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。商業登記法規定之商業負責人為納稅義務人之商業登記法之獨資組織以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅依同法第四十七條第三款之規定，代替商業登記法之獨資組織受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名（如刑法第二百十六條、第二百十五條、商業會計法第七十一條第一款等罪）間，不具牽連犯關係。是被告所犯上開違反商業會計法、稅捐稽徵法等二罪，犯意各別，罪名互異，應予分論併罰。爰審酌被告犯罪動機、目的、手段、虛報他人薪資所得因而逃漏之稅捐金額，所致生之危害及犯罪後之態度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，諭知易科罰金之折算標準，並定其應執行之刑。
三、至甲○○供承：伊曾應日月星美容坊某一男性員工之要求，借人頭予日月星美容坊報稅等部分，是否涉犯有違反稅捐稽徵法或其他法律之情形，宜另由檢察官依法偵查處理之，附此敘明。
四、末按中華民國刑法第四十一條業經立法院於九十年一月四日修正，總統於同月十日公布，並自該月十二日起施行，雖被告所犯之上開違反商業會計法及稅捐稽徵法之均為最重本刑五年以下有期徒刑之罪，依其行為時即修正前刑法第四十一條之規定，所宣告之刑不得易科罰金，然因其行為後刑法第四十一條修正為：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。併合處罰之數罪，均有前項情形，其應執行之刑逾於六月者，亦同」，惟易科罰金之事項，係關於刑之執行之事項，與罪刑之輕重問題無涉，自應尊重制定新法之精神，依新法之規定處理，不生新舊法律適用之比較問題，末此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十七條第三款、第四十一條，刑法第十一條前段、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第四十一條第一項，罰金罰鍰提高標準條例第二條，判決如主文。
中華民國九十一年一月二十九日
臺灣高雄地方法院刑事第二庭
法官劉定安右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官歐文政中華民國九十一年一月三十日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第七十一條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。稅捐稽徵法第四十一條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代繳人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。