高雄高等行政法院92年度簡字第323號判決

裁判字號：高雄高等行政法院92年簡字第323號判決

裁判日期：民國92年11月28日

裁判案由：進口貨物核定稅則號別

高雄高等行政法院簡易判決九十二年度簡字第三二三號
原告源泰股份有限公司代表人甲○○董事長被告財政部高雄關稅局代表人乙○○局長右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華民國九十二年八月二十八日台財訴字第０九二００四六三五九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於民國（下同）九十二年六月十一日委由忠實報關股份有限公司，向被告所屬中島支局申報進口水錶零件（WATERMETERMAINCASING&BOXRING）乙批，計十三項貨品（報單號碼：第ＢＣ＼九二＼Ｗ一二０＼０二０五號），原申報稅則號別第一項為第三九二六．九０．九０號，第四項為四０一六．九三．二０號，其餘各項均為第九０二六．九０．００．００－三號，稅率FREE，電腦核定按C2（審核書面文件）方式通關放行。嗣經該支局改查驗結果，實際來貨除前揭第一項、第四項外，其餘各項均為量測總量之水錶零件，即該零件經組裝後可用來指示測量通過水管之總水量，被告乃依實際來貨改列稅則第九０二八．九０．００號，按稅率百分之一課徵關稅。原告不服，申請復查，未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁回；乃提起本件行政訴訟。
二、本件原告起訴略以：（一）本件被告係以來貨為水錶專用零件，乃專供組裝水錶用，經組裝後可用來指示測量通過供應水管之總水量，應歸列稅則號別第九Ｏ二八‧九０‧００號云云。惟查，水錶係一個永遠沒有「總流量」（總流量，應該是指一階段某期間結束的數量），設計的水量計，它永遠處於充水狀態，是一個累積之水量計，被告認：「水錶是指示總流量」，容有誤解，按水錶走了三十年都是累積的數，它只是靠定時的抄錶去減數得知新的數，並沒有辦法一階段、一階段的指示某期間的總數，且稅則Ｈ‧Ｓ九０二六章有註明「通過水量之測量」即可應證，是有總數之顯示，亦歸入九０二六章。（二）被告認原告進口水錶「並非單位時間的流量」云云，惟查單位時間的分辨，有秒、分、小時、日、月、年等多種，在Ｈ‧Ｓ註解之解釋，並沒有指明是以何種單位的時間，完全符合原告生產水錶的功能，要以小時、日、月、年任何時間單位都可以知道流量，被告對此亦有所誤解。（三）原告水錶及組裝零件，包含各國之水錶全係以「流過水量計的體積除以所花時間所得的商數，每小時立方米表示之」，原告水錶係指示流率（以每單位時間的體積表示），甚為明顯，並與關稅總局稅則處之解答「流量計（Flowmeters）均係用於指示流速（單位時間內之體積流量或質量流量）者稱之相符。」水錶係測量流量之用，故水錶及其零件應歸入九０二六．九０．００稅則，始符合稅則分類規定。（四）被告又以國際商品標準分類第一三四八頁第九０二八章量計之構造為由，駁回原告之復查，被告忽略了第一三四二頁第九０二六章Ａ之說明「部份流量計利用第九０二八節之流體計量器之原理」製造，故二章之機械製造原理是相同的，主要分別在於第九０二八節以「容量單位表示（廣義）」或第九０二六節以「每單位時間的體積或重量表示，即m3（狹義）」分辨歸屬稅則事實甚明。Ｈ‧Ｓ註解第九０二六章亦有說明「此節中供測量或檢查之儀器或器具可聯合水龍頭」，此可印證水錶可聯合水龍頭使用，故歸入稅則九０二六章無誤。又水錶係以「度數」表示之，每一度為一噸水，係以「每單位時間的體積重量」表示之並且裝置於封閉式水管內，全與稅則九０二六章之解釋及國家標準水量計總則編號五六一類號Ｂ六０二０之解釋完全相符。再稅則的歸類，是依據來貨的材質、構造及用途等三要素而成，而原告進口之水錶完全符合稅則九０二六章解釋之上述三要素，被告硬將水錶歸入稅則九０二八章，顯為錯誤云云，並求為判決撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定，並准予按原申報稅則第九０二六．九０．００零稅率核估結案。
三、被告則以：（一）按海關進口稅則第九０二六．九０．００號為「第九０二六節（供計量或檢查液體或氣體之流量、液位、壓力或其他可變因素之儀器及器具）所屬物品之零件及附件」，第二欄稅率免稅；同稅則第九０二八．九０．００號為「第九０二八節（供應或生產氣體、液體、電力用之量計，包括上列量計之校正器）所屬物品之零件及附件」，第二欄稅率百分之一；次按國際商品統一分類制度註解（即ＨＳ註解）中文版第一三四八頁對稅則第九０二八節之詮釋：「這些量計使用容量單位，用於量測通過一管路之總流量，用於測量流量之流量計不包括在此（第90.26節）」及同註解第一三四二頁對稅則第九０二六節之詮釋：
「流量計，指示流率（每單位時間的體積或重量）．．．通過水量之量測」、「本節不包括：．．（ｂ）僅指示某期間液體傳送總量之器具，將歸入第90.28節之液體供應計量器。」本件原告報運進口之貨物為水錶專用零件，供組裝成水錶後，以量測液體（水）傳送之總量，屬供應液體之量計，被告核定其稅則為第九０二八．九０．００號，按稅率百分之一核課，應屬適當。（二）稅則第九０二六節及第九０二八節之差異說明：１、稅則第九０二六節為「供計量或檢查液體或氣體之流量、液位、壓力或其他可變因素之儀器或器具（例如：流量計、液位計、壓力計、熱度計），不包括第九０一四、九０一五、九０二八或九０三二節之儀器或器具」，本節所指當為量測流量、液位、壓力或其他可變因素之流體性質之量計，而流體性質中之流量，係指單位時間內流體經過某一截面之體積，其單位以立方公尺＼每分、公升＼每秒、加侖＼每分等表示，即本節之「流量計」係用於量測通過該截面流量大小（流體速度）之量計。另依ＨＳ註解對本節之註釋為「（Ｉ）（Ａ）流量計，指示流率（每單位時間的體積或重量）及用於開放式水道（河流、水路等）及封閉式導管（管線等），通過水量之量測。」及財政部關稅總局稅則處對（九０）北關字第十五號「進口稅則分類疑問及解答」之解答：「流量計（Flowmeters）係用於指示流速（單位時間內之體積流量或質量流量）者稱之」，均已對稅則第九０二六節之「流量計」定義，該「流量計」係量測流體「單位時間流量大小」（流體速度）之器具，換言之，「流量計」係量測水道或管線任何橫斷面單位時間有多少立方公尺（體積）的水通過該橫斷面之儀器或器具，亦即具有量測流體流量大小（流體速度）功能之流量計，方有稅則第九０二六節之適用。２、稅則第九０二八節為「供應或生產氣體、液體、電力用之量計，包括上列量計之校正器」。依ＨＳ註解對本節之註釋為「這些量計使用容量單位，用於量測通過一管路之總流量」及對稅則第九０二六節之註釋「本節不包括．．．（ｂ）僅指示某期間液體傳送總量之器具，將歸入第九０二八節之液體供應計量器。」及財政部關稅總局稅則處對被告（九０）高關字第０一七號「進口稅則分類疑問及解答」之解答：「供計量水量使用總數之水錶，屬第九０
二八．二０目『液體計量器』範疇」，亦已對稅則第九０二八節之「計量器」定義，即具有「指示某期間液體傳送總量之器具」或「計量通過一管路之總流量功能之器具」，始有稅則第九０二八節之適用。（三）本件之所以混淆，乃因稅則第九０二六節稱「流量計」，稅則第九０二八節稱「計量器」，然依ＨＳ註解之相關說明，係以貨品的功能來分類，其間主要差異為稅則第九０二六節「流量計」，其功能係量測流體之「流率」或「流速」，即量測流體流量大小之儀器或器具，其單位係立方公尺＼分或公升＼秒或加侖＼分等；而稅則第九０二八節「計量器」，其功能係為計數流體總量，其單位為立方公尺或公升或加侖等，本件水錶零件組成完成品後之水錶，係安裝在受壓水管中用以累計和記錄流過水量之器具，其功能係在計數通過水管使用水之總水量，依前述規定，核屬稅則第九０二
八．二０目之「液體計量器」，其零件依海關進口稅則解釋準則一規定自應改列稅則第九０二八．九０．００號項下。（四）海關對進口貨品稅則之分類，除依據進口稅則之類、章及其註、各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之「國際商品統一分類制度（H.S.）註解」及其他有關文件辦理。系爭貨物經被告改查驗結果，來貨為量測累計總量之水錶零件，是為水錶專用零件，供組裝成水錶後，以量測液體（水）傳送之總量，屬供應液體之量計，依ＨＳ註解對稅則第九０二八節之註釋：「這些量計使用容量單位，用於量測通過一管路之總流量」及同註解對稅則第九０二六節之註釋：「本節不包括．．．（ｂ）僅指示某期間液體傳送總量之器具，將歸入第九０二八節之液體供應計量器。」則計量液體某期間使用總量之水錶，應歸列稅則第九０二八‧二０目「液體計量器」，其零件之稅則，自屬稅則第九０二八．九０目範疇。又依據財政部關稅總局稅則處對被告（九０）高關字第０一七號「進口稅則分類疑問及解答」（原處分卷附件七）之解答：「水錶專用零件，宜歸列稅則第九０二八‧九０‧００號」及經濟部國際貿易局九十年六月二十日貿（九０）一發字第0000000000─０號書函核復對水錶「外殼（MAINCASING）」及「銅蓋（REGISTER
BOXRING）」之輸入規定，均歸列稅則第九０二八‧九０‧００號。另查系爭貨物組成水錶後，其功能係計量某月某日至某月某日之間使用水的總水量，縱使須人工抄錶後相減結果，仍在指示該期間使用之總水量，亦是該水錶具有累計功能之結果，與ＨＳ註解第九０二六節（Ｉ）（Ａ）（３）（ｂ）：「僅指示某期間液體傳送總量之器具，將歸入第九０二八節之液體供應計量器。」之註釋相符，其並未具有量測流體流量大小（流體速度）之功能，自無稅則第九０二六節「流量計」之適用，原告主張顯對稅則之「流量計」定義有誤解。（五）依ＨＳ註解對稅則第九０二六節註釋：（Ｉ）（Ａ）「流量計，指示流率（每單位時間的體積或重量）．．．」及同註解對稅則第九０二八節之註釋：「用於測量流量之『流量計』不包括在此（第90.26節）。」與財政部關稅總局稅則處對台北關稅局（九０）北關字第十五號「進口稅則分類疑問及解答」之解答：「流量計（Flowmeters）係用於指示流速（單位時間內之體積流量或質量流量）者稱之」，均已指明「流量計」係量測流體單位時間流量大小（流體速度）之器具，系爭貨物並無量測單位時間流量大小之功能，亦無指示流率或流速功能，即不符稅則第九０二六節「流量計」之定義，據此，系爭貨物「水錶專用零件」應歸列稅則第九０二八‧九０‧００號，殆無疑義。次查流體性質中之流量，係指單位時間內流體經過某一截面之體積，則稅則第九０二六節之「流量計」，係量測水道或管線任何橫斷面單位時間有多少立方公尺（體積）的水通過該橫斷面之儀器或器具，即量測流體單位時間流量大小之器具，原告訴稱「你要以小時、日、月、年任何時間單位都可以知道流量」及「流過水量計的體積除以所花時間所得的商數」，那僅是計算出該期間之平均流量，並無法量測任一時刻之流量大小，故原告主張其水錶係指示流率（以每單位時間的體積表示）、水錶係測量流量之用，亦是對稅則第九０二六節「流量計」之定義，顯有誤解，並不足採。（六）稅則第九０二六節「流量計」，其功能係量測流體流量大小；而稅則第九０二八節「計量器」，其功能係為計數流體總量，縱有「部分流量計利用第九０二八節之流體計量器之原理」製造，然屬第九０二八節「計量器」之水錶，尚具有計數及記錄裝置、累計總水量功能，與第九０二六節「流量計」並無累計總水量功能不同，已如前述，功能互異，稅則分類自應各按其規定辦理。又Ｈ‧Ｓ註解第九０二六章註解內容是「此節中供測量或檢查用之儀器或器具可聯合水龍頭、閥等，其分類同84.81節之註解」，其意指稅則第九０二六節之測量或檢查用儀器或器具，若聯合水龍頭、閥等，其稅則分類原則與第八四八一節之註解相同，並非原告所指水錶可聯合水龍頭即應歸入稅則第九０二六節。（七）按ＨＳ註解對稅則第九０二八節之釋示，該量計係指使用「容量單位」量測通過一管路之總流量之計量器稱之，「立方公尺」即為容量計數單位，由原告檢附之水錶型錄，其正面亦可清晰看出水錶之計數單位為「M3（即立方公尺）」，縱如原告稱：「水錶係以『度數』表示之，為每一度為一噸水」，其「一度」或「一噸」亦為「一立方公尺」，則一般供計量水量使用總數量之「水錶（WaterMeter）」，屬第九０二八‧二０目「液體計量器」範疇。又查系爭貨物組裝後之水錶，家家戶戶都有，依一般經驗，均可瞭解其功能係在計量某月某日至某月某日間應繳之水費，也是該月使用水總量之費用，並非整個月之流率或流速之費用，況家庭用水亦無須量測流率或流速大小之必要。另原告所舉CNSB6020有關水量計之規範，其定義不論是流速型或容積型水量計，亦是統計出其水流體積之裝置，故水錶或稱水量計具有指示某期間液體傳送總量及計量通過一管路之總流量功能，殆無疑義，其雖用於封閉式導管，但並非量測流率（每單位時間的體積或重量）或流速（單位時間內之體積流量或質量流量）大小之器具，自非稅則第九０二六節之「流量計」，況ＣＮＳ所定之標準，僅係對貨物品質之規定，與進口貨物稅則之核定無必然關係，揆諸前開說明，系爭貨物之完成品水錶，自非屬第九０二六節之「流量計」，而應歸為第九０二八節之「計量器」。從而，被告所為變更來貨稅則號別並據以課徵關稅之處分，於法並無違誤等語置辯，並求為判決駁回原告之訴。
四、按中華民國海關進口稅則第九０二六．九０．００號貨名為「第九０二六節（供計量或檢查液體或氣體之流量、液位、壓力或其他可變因素之儀器及器具）所屬物品之零件及附件」，第二欄稅率零；該貨名歸屬同稅則第九０二六節：「供計量或檢查液體或氣體之流量、液位、壓力或其他可變因素之儀器或器具（例如：流量計、液位計、壓力計、熱度計），不包括第九０一四、九０一五、九０二八或九０三二節之儀器或器具」。復按，同稅則第九０二八．九０．００號貨名為「第九０二八節（供應或生產氣體、液體、電力用之量計，包括上列量計之校正器）所屬物品之零件及附件」，第二欄稅率百分之一；歸屬同稅則第九０二八節：「供應或生產氣體、液體、電力用之量計，包括上列量計之校正器」。經查，參諸ＨＳ註解對稅則第九０二八節之詮釋：「這些量計使用容量單位，用於量測通過一管路之總流量，用於測量流量之流量計不包括在此（第90.26節）」。足認有關液體流量之量測器具，稅則第九０二六節係稱「流量計」，稅則第九０二八節則稱「量計」，彼此互有區隔，不容混淆。乃參酌ＨＳ註解之說明，有關第九０二六節流量計部分：「流量計，指示流率（每單位時間的體積或重量）及用於開放式水道（河流、水路等）及封閉式導管（管線等），通過水量之量測。」；「部分流量計利用第90.28節之流體計量器之原理（渦輪式、活塞式等），但主要還是利用差壓原理，‧‧‧」又該註解有關第九０二八節量計部分：「這些量計使用容量單位，一般用於量測通過一管路之總流量，用於測量流量之流量計不包括在此（第90.26節）」；「供應或生產液體用量計（冷水、熱水、礦物油、酒精、啤酒、酒、牛奶等）‧‧‧」。準此，所謂「流量計」與「量計」二者，其間主要差異並非在於構造，而係用途之不同。申言之，稅則第九０二六節「流量計」，其功能係量測流體之「流率」或「流速」，即量測水道或管線任何橫斷面單位時間有多少立方公尺（體積）之水通過該橫斷面之儀器或器具，使用單位係立方公尺＼分或公升＼秒或加侖＼分等，此另觀諸附卷之財政部關稅總局稅則處對台北關稅局（九０）北關字第十五號「進口稅則分類疑問及解答」釋復：「按ＨＳ註解英文版P.1635對稅則第9026節(I)(A)之說明：『Flowmeters.Theseindicatetherateofflow(involumeorweightperunitoftime‧‧‧)』亦即『流量計』係用於指示流速（單位時間內之體積流量或質量流量）者稱之。‧‧‧」自明；而稅則第九０二八節「量計」，其功能則為供應液體或生產液體用，以計算流體總量，其單位為立方公尺、公升或加侖等，此另審視比較ＨＳ註解對第九０二九節之說明：「本節包括：計數器，供顯示總數量用，可為任何單位（迴轉數、項次、長度等），或應付之總價。但本節不包括‧‧‧第
90.28節所屬之供應或生產氣體、液體、電力用量計‧‧‧」即知，合先敘明。
五、本件原告於九十二年六月十一日委由忠實報關股份有限公司，向被告所屬中島支局申報進口水錶零件（WATERMETERMAINCASING&BOXRING）乙批，計十三項貨品（報單號碼：第ＢＣ＼九二＼Ｗ一二０＼０二０五號），原申報稅則號別第一項為第三九二六．九０．九０號，第四項為四０一六．九三．二０號，其餘各項均為第九０二六．九０．００．００－三號，稅率FREE，電腦核定按C2（審核書面文件）方式通關放行。嗣經該支局改查驗結果，實際來貨除前揭第一項、第四項外，其餘各項均為量測總量之水錶零件，即該零件經組裝後可用來指示測量通過水管之總水量，被告乃依實際來貨改列稅則第九０二八．九０．００號，按稅率百分之一課徵關稅之事實，有進口報單、裝箱單、商業發票、被告事後稽核分組稽核報告等附於原處分卷可稽，且為兩造所不爭，洵堪信為真實。
六、經查：（一）系爭貨物為水錶零件，係專供組裝水錶專用，組裝後可用來指示測量通過供應水管之總水量，業據原告代表人九十一年四月十八日於被告另案調查時自陳在卷，是其稅則歸列應由組裝後成品之稅則歸屬判定。依Ｈ．Ｓ註解中文版第一三四八頁對第九０二八節「供應或生產氣體、液體用之量計」之相關釋示，該量計係指使用容量單位量測通過一管路之總流量，則一般計量水量使用總之「水錶」（watermeter），應屬稅則第九０二八節範疇。又依據財政部關稅總局稅則處對被告（九０）高關字第０一七號「進口稅則分類疑問及解答」之解答：「水錶專用零件，宜歸列稅則第九０二八‧九０‧００號」及經濟部國際貿易局九十年六月二十日貿（九０）一發字第0000000000─０號書函核復對水錶「外殼（MAINCASING）」及「銅蓋（REGISTERBOXRING）」之輸入規定，均歸列稅則第九０二八‧九０‧００號，原告主張應歸列稅則第九０二六節，容有誤解。（二）再審視原告提供附卷之型錄及台灣省自來水公司水費收據，系爭貨物組裝後之水錶，屬於供一般家庭用戶計量某期間使用水之總水量，其計數單位為立方公尺，即用於累計使用水之總體積，且家庭用戶每月所繳之水費，即為該月使用水總量之費用，並非自來水流率或流速之費用，家庭用水亦無須量測用水流速大小，是系爭水錶自非以測量液體流速為主要功能。另原告所提中華民國國家標準（CNS）總號561類號B6020有關水量計之規範，其定義不論是流速型或容積型水量計，亦為測量水流體積之裝置。據上，足認系爭貨物組成水錶後，係測量通過一管路之累積總流量，無法測量管線任何橫斷面單位時間有多少立方公尺（體積）之水通過該橫斷面，亦即未具有測量流體流速大小功能，自不應歸列稅則第九０二六節「流量計」，而應屬稅則第九０二八節「量計」之範疇。（三）稅則第九０二六節稱「流量計」，係測量單位時間液體流量（即流速），而稅則第九０二八節所稱之液體「量計」，則係測量液體總流量，二者之差異，恰似汽機車使用之速率表（計算單位時間速度）及里程表（測量累積里程），彼此不容混淆。至上開ＨＳ註解對第九０二六節之說明：「僅指示某期間液體傳送總量之器具，將歸入第90.28節之液體供應計量器」，應係強調某期間液體傳送總量與單位時間流量之區別，即凡計算液體傳送總量之器具，不應歸入第九０二六節，而應歸入第九０二八節，蓋所謂液體累積總量之量測，既為生產及供應液體用途，本應配合期間計算方有實用意義，毋庸特別強調，此另觀諸稅則及ＨＳ註解相關規定並未針對第九０二八節液體用量計有限制須限於某一期間之總流量自明。又系爭來貨組裝後之水錶，固以每小時立方公尺為計數單位，然相較於流量計，至多僅能知悉某期間之平均流量，因水錶使用流量時大時小，時開時關，無法量測某一時刻之精確流量大小。反之，流量計即係用於準確測量流速即某一時刻之液體流量，一望即知而毋須再加計算，並非以測量某期間之累積流量為主要功能。是原告上開主張，尚難憑採。
七、綜上所述，原告主張既無可採。則被告以系爭來貨為專供組裝水錶專用，經組裝後可用來指示測量通過供應水管之總水量，遂將來貨改列稅則第九０二八．九０．００號，按稅率百分之一課徵關稅，揆諸前揭說明，並無違誤；復查決定、訴願決定予以維持，亦無不合；原告起訴意旨求為撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。又本件事證已臻明確，兩造其餘論述，於判決結果無影響，不予贅述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十一月二十八日
高雄高等行政法院第三庭
法官戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十二年十一月二十八日
法院書記官嚴寶明附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。