裁判字號：高雄高等行政法院95年訴字第208號判決
裁判日期：民國95年07月11日
裁判案由：營利事業所得稅
高雄高等行政法院判決
九十五年度訴字第二０八號民國九原告銘耀升貿易有限公司代表人甲○○被告財政部高雄市國稅局代表人 邱政茂 局長訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十五年一月二十日台財訴字第０九四００六五０三００號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下:
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告係經營進口荖葉、檳榔出售為業，九十二年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業淨利新臺幣（下同）一０一、五七三元，全年所得額一０一、六二０元，被告初查以其帳證無法勾稽，乃依所得稅法第八十三條規定，按該業（行業代號：四四一九－九九）同業利潤標準淨利率百分之八核定營業淨利一、七八七、八七四元，加計非營業收入四七元，核定全年所得額一、七八七、九二一元，應補稅額四０三、八八二元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）原告自民國（下同）八十四年設立至今，以銷售檳榔荖葉農產品為業，因屬免稅多年來之營業稅營利所得均未課稅，多年來為標購進口檳榔與荖葉，向財政部高雄關稅局繳納之規費均未退還，以致累計達約一、一八五、００六元，列為營業稅留抵之用。而被告之稅務員以留抵太多，飭令在九十二年度內以虛報銷售額沖銷，故每月在營業稅四０一表中顯示留底稅額逐月減少銷貨稅額遞增，計達二二、三四八、四二六元，是故九十二年度營利事業所得稅，結算申報以前項金額作為全年營收，申報在案，事後發現於法不合，申請更正在案，在尚未核課前並向查帳員說明錯誤之原委，惜未蒙採納，且就所得稅法（原告誤載營所稅法）第八十三條規定逕決，原告自難甘服。
（二）檳榔免稅九十二年以前如此，九十二年以後也不變，為何九十二年要課營利事業所得稅，是違法、濫權。
（三）被告所屬營業稅管區要求將留抵（企業資產）以虛偽不實的銷貨（企業負債）沖銷，稅法沒有規定會計法也不允許，因此向被告所屬政風室檢舉，有案可查。
（四）被告之查帳員對原告營利事業所得稅更正申報有關，營業收入部分不予審查認同，反而以原先申請書之虛報營業額
二二、三四八、四二六元，按所得稅法第八十三條規定逕決，其理由謂原告逾期送交帳證和帳證無法勾稽等因就此查得二二、三四八、四二六元，依同業利潤標準核定，原告不服原因１、對無法勾稽指責「空泛其詞」不能概括承受，２、所謂查得資料乃原告已口頭和書面均指陳該項收入是營業稅管區，指使所虛列銷貨額並非實際收入，有四０一表和帳簿可查核，但被告之查帳員對前項資料（收入）未依營利事業所得稅查核準則查察，若對原告所訴產生質疑，應與營業稅管區就四０一表核對或召喚原告，對質查明事，豈可憑臆測決定呢?就「證據法則」言原告所提證據，證明事實之存在，被告否認則應明確指出事實與證據駁斥，始能成立。３、就現行所得稅法規定「有營業收入始有課稅所得」，原告並無營業收入應無所得，本件好比原告被人脅迫簽發借據，法院是否不詳加審查，即確認債權之存在?
（五）復查結果依舊不服原因：１、復查人員未對營業稅管區不法指使虛列銷貨行為與被告之查帳員之濫用法條作為與原告之申訴，未交互審理，有違依法行政，其復查核定書理由四節謂「檳榔非免稅課營業稅貨物」，不符邏輯，試問檳榔已准免稅，難道改稱貨物，其本質不變就要課稅嗎?又謂「留抵沖銷」非本件審查範圍，那有長官對轄屬有爭議之事能推託，撒手不管嗎?
（六）財政部訴願決定「訴願駁回」，其理由與復查決定雷同，且其理由四末段指稱營業稅留抵非本件審查範圍，請向稽徵機關申請云云，原告莫明其所以然者，決定書既有未能確定關鍵原因存在，怎能判定是非曲直呢?何況財政部執司財稅政策與相關法令銓釋，原告因不服被告裁決又向被告申請豈不是球員兼裁判，能公平嗎?
（七）原告的帳，從八十四年開始都是由記帳業者 曾士醇 作的，結果記帳業者不知道怎麼幫原告開發票的，害原告要補四十多萬元的稅，且原告的營業額事實上並沒有那麼高，整個都是記帳業者幫原告記帳的，原告公司的印章、發票及營利事業登記證等資料都在記帳業者那邊，原告的帳都是記帳業者全權處理的。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。
」分別為所得稅法第二十四條第一項、第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項所明定。次按「左列貨物或勞務免徵營業稅：一、…十九、飼料及未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物。」「本法第八條第一項第十九款所稱未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物，係指左列情形之一者：一、未經加工之農、林、漁、牧原始產物及副產物。二、僅經屠宰、切割、清洗、去殼或冷凍等簡單處理，不變更原始性質，且非以機具裝瓶（罐、桶）固封之農、林、漁、牧產物及副產物。但與其他貨物或勞務併同銷售者，不包括在內。三、其他經財政部會同行政院農業委員會認定者。」為加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第八條第一項第十九款及同法施行細則第十六條之三第二項所規定。又「檳榔及檳榔販所陳列之加工添加物，均不屬農產品市場交易法第三條第一款所稱農產品，亦非中央主管機關指定之加工品。」亦經財政部八十一年四月二十二日台財稅第000000000號函釋在案。
（二）原告係進口荖葉、檳榔出售為主，本年度營利事業所得稅結算申報，原申報營業收入、營業成本、營業費用及所得額分別為二二、三四八、四二六元、一八、七七二、六七七元、三、四七四、一七六元及一０一、六二０元，經被告所屬三民稽徵所於九十三年十二月一日函請提示帳簿文據備查，原告遲至九十四年三月三十一日才將相關帳證送交被告所屬三民稽徵所，並於九十四年三月三十日申請更正本年度結算申報書，將營業收入、營業成本、營業費用及所得額申請更正為０元、一五０、六０二元、四五一、六四二元及負六０二、一九七元。經查核後，因本期銷貨開立發票金額為二二、三四八、四二六元，與原告原申報及課稅資料歸戶清單、營業稅申報資料進銷歸戶金額相同，且因帳證無法勾稽，乃依財政部頒訂之行業代號：四四一九－九九（未分類其他農、畜、水產品，淨利率百分之八）同業利潤標準核定營業淨利為一、七八七、八七四元，加計利息收入四七元，核定所得額為一、七八七、九二一元。原告復查雖主張係因營業稅管區要求開立銷項稅額沖抵，實則並無營業收入等云；然查原告進口荖葉、檳榔出售，因檳榔非免徵營業稅貨物，業據首揭法令闡述甚明，銷售檳榔本應開立發票，原告亦均開立品名為農產品之二聯式應稅統一發票，即應列報銷貨收入，並提示足以勾稽之帳證備查；另原告主張歷年競標海關所售檳榔之押金，海關未予退還乙節，經查調原告課稅資料歸戶清單，本年度計退還押金九筆，此亦與原告主張有所不同，乃函請原告提示繳納予海關列明競標品目之競標押金憑證及各次繳納、未退還金額明細統計表，暨實際進貨品名、數量、金額等帳簿表報及相關憑證供核，惟原告以未保存相關資料，請逕向海關洽取為由回覆，原告顯未善盡協力義務，所執理由即難以採據，乃駁回其復查申請。訴願復執前詞，並訴稱出售檳榔為免稅項目，原告提出歷年均未課徵營業稅與營所稅有案可查之證據，但被告卻明知所報之銷售額為虛偽不實，竟反而認同，於法不合，應予撤銷原處分及復查決定並回復原營業稅留抵稅額等云。然查本件原告所提示之帳證文據，經查核結果為無法勾稽，此為兩造所不爭執。至訴稱檳榔為免徵營業稅項目，因營業稅管區要求開立銷項稅額沖抵，實則並無營業收入等節，查依首揭函釋意旨，系爭檳榔並非免稅產品，原告所訴顯係誤解法令規定。次查所得稅法第三條規定：「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。
」依該規定原告係營利事業所得稅課徵之對象。原告亦依所得稅法規定辦理結算申報，被告因其帳證無法勾稽，乃依法核定並無不合。至主張回復原營業稅留抵金額乙節，核非本件審究範圍，原告如對留抵稅額有所爭議，應具理由另案提出申請，併予敘明。
（三）本件申報的公司章及法定代理人之章，均是原告公司的，形式上完全合法。
理由
一、按「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第三條、第二十四條第一項、第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項所明定。次按「左列貨物或勞務免徵營業稅：一、…十九、飼料及未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物。」「本法第八條第一項第十九款所稱未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物，係指左列情形之一者：一、未經加工之農、林、漁、牧原始產物及副產物。二、僅經屠宰、切割、清洗、去殼或冷凍等簡單處理，不變更原始性質，且非以機具裝瓶（罐、桶）固封之農、林、漁、牧產物及副產物。但與其他貨物或勞務併同銷售者，不包括在內。三、其他經財政部會同行政院農業委員會認定者。」為營業稅法第八條第一項第十九款及同法施行細則第十六條之三第二項所規定。又「檳榔及檳榔販所陳列之加工添加物，均不屬農產品市場交易法第三條第一款所稱農產品，亦非中央主管機關指定之加工品。」亦經財政部八十一年四月二十二日台財稅第000000000號函釋在案。
二、本件原告係經營進口荖葉、檳榔出售為業，九十二年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業淨利一０一、五七三元，全年所得額一０一、六二０元，被告初查以其帳證無法勾稽，乃依所得稅法第八十三條規定，按該業（行業代號：四四一九－九九）同業利潤標準淨利率百分之八核定營業淨利一、七八七、八七四元，加計非營業收入四七元，核定全年所得額一、七八七、九二一元，應補稅額四０三、八八二元等情，業據兩造分別陳明在卷，並有原告九十二年度營利事業所得稅結算申報書、被告九十二年度營利事業所得稅結算核定通知書及九十四年十一月十五日財高國稅法字第０九四００七三０五六號復查決定書附於原處分卷可稽，堪予認定。
三、原告雖主張：原告之帳，從八十四年開始都是由記帳業者曾士醇作的，結果記帳業者不知道怎麼幫原告開發票的，害原告要補四十多萬元的稅，且原告的營業額事實上並沒有那麼高，原告之帳都是記帳業者全權處理的；原告自八十四年設立至今，以銷售檳榔荖葉農產品為業，屬非課稅標的物，自設立迄今未繳納營業稅及營利事業所得稅，卻因歷年競標海關所售檳榔之押金，海關未予退還，致留抵稅額過多；又檳榔為免徵營業稅項目，因營業稅管區要求開立銷項稅額沖抵，致營業收入遽增，而原告實則並無營業收入，應無所得；再者，原告出售檳榔為免稅項目，今原告提出歷年均未課徵營業稅與營利事業所得稅之四０一表及帳簿可查，但被告卻明知所報之銷售額為虛偽不實，竟反而認同，於法不合，應予撤銷原處分及復查決定並回復營業稅留抵稅額等語，資為爭議。
四、經查，本件原告係進口荖葉、檳榔出售為主，九十二年度營利事業所得稅結算申報，原申報營業收入、營業成本、營業費用及所得額分別為二二、三四八、四二六元、一八、七七
二、六七七元、三、四七四、一七六元及一０一、六二０元，經被告所屬三民稽徵所於九十三年十二月一日函請提示帳簿文據備查，原告遲至九十四年三月三十一日才將相關帳證送交被告所屬三民稽徵所，並於九十四年三月三十日申請更正本年度結算申報書，將營業收入、營業成本、營業費用及所得額申請更正為０元、一五０、六０二元、四五一、六四二元及負六０二、一九七元。經被告查核後，因本期銷貨開立發票金額為二二、三四八、四二六元，與原告原申報及課稅資料歸戶清單、營業稅申報資料進銷歸戶金額相同，且因帳證無法勾稽，乃依財政部頒訂之行業代號：四四一九－九九（未分類其他農、畜、水產品，淨利率百分之八）同業利潤標準核定營業淨利為一、七八七、八七四元，加計利息收入四七元，核定所得額為一、七八七、九二一元等情，此有原告九十二年度營利事業所得稅結算申報書、被告九十三年十二月一日財高國稅三營所字第０九三００三六一一四號函、原告九十二年度營所稅結算申報更正說明書及被告九十二年度營利事業所得稅結算核定通知書附於原處分卷可參。是本件原告依前揭所得稅法第三條之規定，係營利事業所得稅課徵之對象，原告亦依所得稅法規定辦理結算申報，而被告因原告所提出之帳證文據無法勾稽，乃依前揭規定予以核定，並無違誤。
五、次按「代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對本人發生效力」、「債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失時，債務人應與自己之故意或過失負同一責任。」分別為民法第一百零三條第一項、第二百二十四條前段所明定。本件雖屬公法上之事件，然原告委託訴外人曾士醇為帳務處理及代理申報營業稅額，仍應類推適用上開規定為其責任歸屬之認定（最高行政法院九十三年度判字第六一、二三０號等判決意旨參照）。查，原告自承自八十四年起委託訴外人曾士醇代為記帳及申報營業稅，則曾士醇所為漏報營業稅銷售額之行為，依法直接對原告發生效力，原告應就其代理人曾士醇之故意過失負同一責任，自不得主張其無法監督或指揮而免責。且依營業稅法第三十五條第一項規定，申報營業稅銷售額及報繳營業稅為營業人之法定義務，故原告委託曾士醇代辦稅務申報，就其選任監督及曾土醇有無據實依法辦理，自應善盡注意義務及負督導之責。原告既自認其未具稅務專業，則當以具稅務專業而擁有國家證照並受法令監督之會計師為其委任首選，原告捨此不由，卻委任未具會計師資格之代理記帳業者曾士醇代辦稅務申報，已有不當；況且營業稅額之計算，僅以銷項稅額減進項稅額即為其應納稅額，而其各期之銷項及進項稅額只須核對憑證（如發票），即可得知，並無特殊之處，則原告以其未具稅務專業而無法監督稅務申報為由，託詞卸責，要無足取。是原告主張：原告之帳，從八十四年開始都是由記帳業者曾士醇作的，結果記帳業者不知道怎麼幫原告開發票的，害原告要補四十多萬元的稅，且原告的營業額事實上並沒有那麼高，原告之帳都是記帳業者全權處理的云云，委無可採。
六、又原告主張：檳榔為免徵營業稅項目，因營業稅管區要求開立銷項稅額沖抵，致營業收入遽增，而原告實則並無營業收入，應無所得云云。然查，原告進口荖葉、檳榔出售，因檳榔非免徵營業稅貨物，業據前揭法令闡述甚明，銷售檳榔本應開立發票，原告亦均開立品名為農產品之二聯式應稅統一發票，即應列報銷貨收入，並提示足以勾稽之帳證備查，足見原告此部分之主張，不足採信。
七、另原告主張：原告自八十四年設立至今，以銷售檳榔荖葉農產品為業，屬非課稅標的物，自設立迄今未繳納營業稅及營利事業所得稅，卻因歷年競標海關所售檳榔之押金，海關未予退還，致留抵稅額過多云云。按「稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稅捐機關之舉證證明程度」司法院釋字第二一八、第三五六號解釋可資參照。經查：被告調閱原告課稅資料歸戶清單，九十二年度財政部高雄關稅局計退還押金九筆等情，此有被告課稅資料歸戶清單附於原處分卷可參。此與原告主張有所不同，乃於九十四年九月二十八日函請原告提示繳納予海關列明競標品目之競標押金憑證及各次繳納、未退還金額明細統計表，暨實際進貨品名、數量、金額等帳簿表報及相關憑證供核，而原告以未保存相關資料，請逕向海關洽取為由回覆等情，此有被告九十四年九月二十八日財高國稅法字第０九四００六三五七五號及原告九十四年十月七日回函附於原處分卷可參。是原告既不能提出證據證明其確有押金尚未退還，顯未盡其協力義務，故尚難為其有利之認定。足見原告此部分之主張，亦不足採信。
八、末原告主張：原告出售檳榔為免稅項目，今原告提出歷年均未課徵營業稅與營利事業所得稅之四０一表及帳簿可查，但被告卻明知所報之銷售額為虛偽不實，竟反而認同，於法不合，應予撤銷原處分及復查決定，並回復營業稅留抵稅額云云。惟查，原告主張回復原營業稅留抵金額乙節，核非本件審究範圍，原告如對留抵稅額有所爭議，應具理由另案提出申請，併予敘明。
九、綜上所述，原告之主張均無可採，則被告以原告帳證無法勾稽，乃依所得稅法第八十三條規定，按該業（行業代號：四四一九－九九）同業利潤標準淨利率百分之八核定營業淨利
一、七八七、八七四元，加計非營業收入四七元，核定全年所得額一、七八七、九二一元，應補稅額四０三、八八二元，並無違誤；復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。
十、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十五年七月十一日
第一庭審判長法官蘇秋津
法官林勇奮法官許麗華以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十五年七月十一日
書記官藍亮仁