臺灣新北地方法院93年度簡字第1705號刑事判決

裁判字號：臺灣新北地方法院93年簡字第1705號刑事判決

裁判日期：民國93年05月20日

裁判案由：稅捐稽徵法等

臺灣板橋地方法院刑事簡易判決九十三年度簡字第一七О五號
聲請人臺灣板橋地方法院檢察署檢察官被告甲○○
乙○○右列被告因稅捐稽徵法案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（九十三年度偵字第四六五九號），本院判決如左：
主文甲○○共同商業負責人，以明知不實之事項，而填製會計憑證，處拘役肆拾日，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。緩刑貳年。
乙○○納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處拘役肆拾日，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。緩刑貳年。
事實及理由
一、甲○○係臺北縣中和巿中興街二七六號一樓之德和興有限公司（下稱德和興公司）負責人，為從事業務之人，亦為商業會計法所稱之商業負責人，並以製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單、薪資表、營利事業所得稅結算申報書為其附隨業務，是屬從事業務之人，其於民國八十九年間，將該公司所承攬之臺北市○○○路○段中國石油股份有限公司辦公大樓、臺北市○○○路私立文化大學城區部、桃園縣中壢市大江購物中心等處工地吊車外牆填縫、矽膠防水、玻璃安裝等工程，轉包予工頭即乙○○自行僱工承作，乙○○即屬營業稅法第三條第二項所稱之營業人，為納稅義務人，而工程款亦由乙○○依其與德和興公司之承攬契約關係具領完畢。詎乙○○因未辦理營利事業登記，於請領上開工程款時，未能開立統一發票予德和興公司作為成本支出之憑據，乙○○竟基於以詐術逃漏營業稅之犯意，而甲○○亦基於幫助乙○○逃漏營業稅之犯意，明知德和興公司支付 黃朝興 之款項係承攬工程款並非薪資，應由乙○○開立進項發票以供報稅，另明知乙○○提報之工人丙○○，並非德和興公司雇用之員工，兩人仍共同基於填載不實事項於會計憑證及文書並資以行使之犯意聯絡，於九十年間，由乙○○提供丙○○之國民任姓名、年籍不詳之不知情會計師，於甲○○業務上所掌管暨應製作之公司內部原始商業會計憑證之薪資表，虛偽登載丙○○於該年度一月至十二月，按月向該公司領取薪資各新台幣（下同）三萬七千五百元，並將薪資表作為該公司之會計憑證，據而於其業務上所掌管之八十九年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單及營利事業所得稅結算申報書，虛偽登載丙○○於同年度向德和興公司領得四十五萬元薪資，且持向財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局申報該公司同年度營利事業所得稅而行使之，以此詐術幫助乙○○逃漏該年度應繳納之營業稅計二萬二千五百元，足以生損害於稅捐機關對於稅捐稽徵之正確性及丙○○本人。嗣因丙○○於九十二年間接獲財政部臺北市國稅局北投稽徵所通知補繳稅款，始發現上情。案經臺北縣政府警察局中和分局報請暨丙○○訴由臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查後聲請簡易判決處刑。
二、訊據被告甲○○坦承其為德和興公司之負責人，並將前揭工程轉包予被告乙○○等情，又被告乙○○對於渠為德和興公司下包工頭，及將告訴人丙○○之國民身分證及印章交予德和興公司，且委由不知情之會計師申報員工薪資等事實，自承不諱，惟被告均矢口否認有犯罪之故意，被告甲○○辯稱：告訴人係被告乙○○之工人，在德和興公司工地從事工作，並向被告乙○○請領工資，故被告乙○○轉交告訴人國民之用云云；而被告乙○○則以：告訴人係渠雇用之臨時清潔工，確實在德和興公司工地工作，並向渠領取工資報酬，渠因無法以個人身分申報營業稅，乃將告訴人之國民㈠告訴人於八十九年間並未任職於德和興公司，亦無按月向德和興公司支領固定薪
資三萬七千五百元，但德和興公司於九十年間卻製作告訴人八十九年度一月至十二月每月薪資三萬七千五百元，合計四十五萬元，並據以製作該公司所得稅扣繳憑單及營利事業所得稅申報書，且向稅捐機關申報該公司同年度營利事業所得稅等節，業據告訴人於警詢及偵查時指述綦詳，並為被告所是認，核與證人 陳玉玲 到院之證述相符，另有財政部臺北市國稅局北投稽徵所九十二年七月二十二日財北國稅北投綜所二字第○九二○二○一九六五號函、告訴人綜合所得稅核定通知書、綜合所得稅核定稅額繳款書、所得稅扣繳憑單、違章案件罰鍰繳款書等影本各一紙及德和興公司薪（工）資表影本十二紙在卷可稽。
㈡告訴人於偵查中雖陳明向被告乙○○支領四十五萬元等語屬實，惟被告乙○○已
供承該款項係告訴人在渠承包德和興公司工程，告訴人向渠領取之工資等情不諱，被告甲○○亦無異詞，並有營造工程合約書四十五紙附卷可憑（參見九十三年度他字第二０四號偵查卷第二八頁至七二頁），資此足見，德和興公司與被告乙○○間係承攬關係，而非僱傭關係，告訴人為被告乙○○之受僱人，非德和興公司員工尤明，從而，德和興公司支付予被告乙○○之工程款並非薪資支出，是應由被告乙○○開立發票或收據以供德和興公司報稅，德和興公司自不得就被告乙○○提供之告訴人國民㈢被告甲○○自八十六年成立德和興公司起即係該公司之負責人，有該公司基本資
料查詢表得憑，則以其經營營造業務多年，對一般商業交易之基本稅法常識，及施工工人薪資應由承包人負擔，營造商則支付總工程款予承包人並取得進項發票等事宜，當無不知之理，就該公司之下包被告乙○○工人即告訴人僱傭報酬列報為德和興公司薪資支出，將致被告乙○○逃漏營業稅稅捐之結果，自無全然不知之可能。又稅捐之核課係以實質課稅為最高原則，依被告甲○○之社會經驗，亦非不得知。而被告乙○○承包德和興公司之工程，因之取得工程款，顯係基於提供勞務以取得代價，另告訴人於偵查中所陳確向被告乙○○支領工資四十五萬元乙節，稽之被告所辯，該款項應係被告乙○○向被告甲○○領取之德和興公司承攬報酬之一部分無誤，而此金額核與被告甲○○製作之不實告訴人薪資總額相同，質言之，德和興公司確有支出四十五萬元，是被告甲○○之右開行為非為逃漏德和興公司營利事業所得稅，彰彰明甚。而據被告乙○○承攬之工程，顯屬營業稅法第三條第二項規定之營業，被告乙○○即係營業稅之納稅義務人，依法即應繳納百分之五營業稅，渠不依規定申報營業登記而營業，且與被告甲○○共同填製不實之薪資表，則其等意在掩飾逃漏營業稅稅捐，犯意已然若揭。經核，被告甲○○就此部分，本應向被告乙○○收取工程款中之四十五萬元發票，然被告甲○○竟製成告訴人支領四十五萬元之不實薪資表，依百分之五之營業稅率計算，業幫助被告乙○○逃漏二萬二千五百元之營業稅。
㈣綜上所述，被告所辯均無犯罪之故意云云，顯係事後卸責之詞，不足採信。本案事證業臻明確，被告犯行均堪認定，皆應依法論科。
三、按薪資表係屬營利事業所得稅查核準則第七十一條第十一款所規定薪資支出之原始憑證，為造具記帳憑證所根據之憑證，自為商業會計法第十五條、第十六條所定之內部原始商業會計憑證。另按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第十五條之規定自明（參見最高法院九十二年臺上字第四八八八號刑事判決意旨），而所得稅扣繳義務人依所得稅法第八十九條第三項或同法第九十二條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵，就營利事業所得稅核課而言，依營利事業所得稅查核準則第七十一條第十一款規定，薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定，則員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，僅係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證，自非商業會計法第十五條所規定之商業會計憑證（最高法院九十二年度臺上字第一一三六號刑事判決意旨可資參照）。核被告甲○○幫助被告乙○○逃漏營業稅，所為係違反稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，此項規定業將幫助犯正犯化，使其成為獨立之犯罪，尚不具從屬性之性質，附此敘明。又其係德和興公司之負責人，故屬公司法所定之負責人及商業會計法第四條、規定之商業負責人無訛，該公司員工薪資表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及營利事業所得稅申報書之製作為其附隨業務，故屬從事業務之人，其利用姓名、年籍不詳之不知情會計師製作不實之告訴人薪資表，據此製成各類所得扣繳暨免扣繳憑單及營利事業所得稅申報書，進而持向財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵所申報而行使，就製作薪資表部分，核屬違反商業會計法第七十一條第一款之商業負責人填製不實之會計憑證罪，按此條款之處罰規定，與刑法第二百十五條規定之犯罪態樣相同，前者為特別法，應優先適用，是毋庸再論以刑法上開之罪；又關於行使各類所得扣繳暨免扣繳憑單及營利事業所得稅申報書部分，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪。被告乙○○逃漏營業稅之行為，係違反稅捐稽徵法第四十一條逃漏稅捐罪，渠提供告訴人國民以製作不實薪資表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及營利事業所得稅申報書等行為，同上所論，應分別係犯商業會計法第七十一條第一款之商業負責人填製不實之會計憑證罪，及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪。被告二人所為業務上登載不實文書之低度行為，均各為其等行使之高度行為所吸收，不另論罪；其等間就違犯商業負責人填製不實會計憑證罪及行使業務上登載不實文書罪等犯行，揆之前情，顯具犯意聯絡，並互為行為分擔，被告乙○○雖非商業負責人，亦非從事務之人，惟刑法第三十一條第一項規定，因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論，被告乙○○與具有上揭身分之被告甲○○共同實施犯罪，故仍應以共犯論，是均屬共同正犯。其等利用不知情之姓名、年籍不詳會計師製作上開不實薪資表、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及營利事業所得稅申報書，均應論以間接正犯；至被告前述利用行為，使該會計師製作十二紙不實之薪資表，應係基於單一犯意，利用會計師於緊接之時地實施接續舉動，故就該部分應評價為一填製不實會計憑證行為。又被告製作上開不實薪資表及各類所得扣繳暨免扣繳憑單，致犯右述商業負責人填製不實會計憑證罪及行使業務上登載不實文書罪二罪，顯有方法及結果之牽連關係，屬牽連犯，均應從情節較重之填製不實會計憑證罪處斷。再者，被告甲○○所犯幫助納稅義務人逃漏稅捐罪及填製不實會計憑證罪間，亦具有方法目的之牽連關係，為牽連犯，另應從情節較重之填製不實會計憑證罪處斷。被告乙○○所犯逃漏稅捐罪及填製不實會計憑證罪，同具有方法目的之牽連關係，係牽連犯，是應從情節較重之逃漏稅捐罪處斷。爰審酌被告甲○○協助被告乙○○逃漏稅捐，影響國家稅收之真正及公平，雖此逕以承包商僱用之員工列報薪資之方式，為業界長久以來之陋習，然其屬不法，甚為明確，實不足取，被告乙○○因之逃漏二萬二千五百元之營業稅，而告訴人橫遭核課所得稅之煩擾，兼衡被告犯罪之動機、目的、手段、犯罪後態度等一切情狀，茲分別量處如主文所示之刑，暨易科罰金之折算標準。茲刑法第四十一條雖於九十年一月十日修正公布生效，惟所得稅法第七十一條及營利事業所得稅網際網路結算申報作業要點貳第一款規定，納稅義務人應於每年五月一日起至五月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，從而，本件被告固涉逃漏八十九年度營利事業所得稅，但該年度營利事業所得稅之申報係在九十年五月間，是本件要無刑法第四十一條比較新舊法之問題，附此敘明。被告皆前未曾受有期徒刑以上刑之罪，有台灣高等法院被告全國前案記錄表存卷可參，其等行為固不可採，且未能坦承全部犯行，然斟之其等所為，容受營造業長久陋習所染，又逃漏之稅捐數額非鉅，惡行不重，其等經此教訓，當均知警惕，信無再犯之虞，本院認對其等所宣告之刑，以暫不執行為適當，爰併予宣告緩刑二年，以勵自新。
四、聲請簡易判決處刑書另認被告乙○○亦涉逃漏營利事業所得稅乙節，惟按，所得稅法第十八條固明定營利事業之設立，應於開始營業前，依規定格式，將名稱、地址、負責人、業務種類、資本、股東、合夥人或資本主與其出資額等，及其有關徵稅事項，申報當地該管稽徵機關登記，惟同法所稱之「營利事業」，依該法第十一條第二項，乃指「公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁牧、礦冶等營利事業」，此與營業稅法第六條所定之「營業人」，只須以營利之目的之公營、私營或公私合營之事業即屬之，別無其他條件者，殊屬有異，亦即依所得稅法之規定，雖有營利行為，如未具備營業牌號或場所，仍非所得稅法所定之「營利事業」，非當然即應報繳營利事業所得稅，應先指明。查逃漏稅捐罪為結果犯，須證明究竟逃漏若干之稅捐始能成立，聲請簡易判決處刑書雖謂被告乙○○逃漏營利事業所得稅，惟無具體查明渠究竟逃漏若干之營利事業所得稅，又渠事實上確無辦理營利事業之登記，業據渠供承在卷屬實，本件被告乙○○既祗係向德和興公司轉包之工頭，本院復查無其他證據足資證明渠確有營業牌號或場所，是難遽予推認渠為營利事業所得稅之納稅義務人，而有應申報營利事業所得稅之義務，且有未報繳之情形。茲聲請簡易判決處刑書意旨既認被告乙○○逃漏營利事業所得稅乃渠逃漏稅捐犯行之一部，是就此爰不另為無罪判決之諭知。
五、依刑事訴訟法第四百四十九條第一項但書、第三項，商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十一條、四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二十八條、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第四十一條第一項前段、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二項，逕以簡易判決處刑如
主文。
六、如不服本判決，得自收受送達之日起十日內向本院提出上訴狀，上訴於本院第二審合議庭（須附繕本）。
中華民國九十三年五月二十日
臺灣板橋地方法院刑事第十一庭
法官朱敏賢右正本證明與原本無異
書記官方蟾苓中華民國九十三年五月二十日附錄本案論罪科刑法條全文稅捐稽徵法第四十一條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十三條：
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
商業會計法第七十一條：
商業負責人，主辦及經辦會計人員，有左列各款情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或一萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益，而變造會計憑證，帳簿報表內容，或撕毀其頁數者。刑法第二百十五條：
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
刑法第二百十六條：
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。