裁判字號：臺北高等行政法院91年簡字第791號判決
裁判日期：民國91年11月11日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決九十一年度簡字第七九一號
原告桃大鋼鐵有限公司代表人甲○○訴訟代理人 徐煥垣 （會計師）被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 林吉昌 （局長）訴訟代理人丙○○
丁○○乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十一月二十九日台財訴字第○九○○○三四三五三號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告民國八十七年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新台幣（下同）三四、三九二、○二四元，營業成本二七、五一四、二○四元，課稅所得額一○二、五三○元。被告初查將鋸床、油壓鋸床等設備之相關折舊費用
四八、七五○元，修繕費中鋸帶、消屑馬達等相關支出一八一、○○○元及保險費一二一、四九四元轉列至營業成本，調整營業成本為二七、八六五、四四八元，惟其營業成本無法勾稽查核，遂按同業利潤標準（行業代號：五一六一─一六，毛利率百分之二十）核定營業成本為二七、五一三、六一九元，課稅所得額為
五一六、三七六元。原告不服，就營業費用折舊、修繕費及保險費轉列成本部分申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告將鋸床、油壓鋸床等設備之折舊費用四八、七五○元及修繕費中鋸帶、消屑馬達等相關支出一八一、○○○元轉列為營業成本，是否違法？㈠原告主張之理由：
⒈原告從事鋼鐵材之買賣，此為被告所不爭，既為買賣業乃不改變物品型態，當
無加工成本可言，更無所謂「產品」之產出。被告從未派員到原告現場瞭解實際營運狀況，亳無證據即空言主張：「原告購進鋼鐵板、鋼管、角鐵‧‧‧等，再依客戶需求加以裁剪、切割成規格不一之槽鐵、丸鐵‧‧‧等各式產品後，再行銷售‧‧‧」。又營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第二條第二項規定：「營利事業會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報或核課所得稅時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施實細則‧‧‧之規定未符者，均應調整之。」而有關買賣業之銷貨成本之計算，除進貨價款外，僅能增列進貨費用，亦為所得稅法施行細則第三十一條所明定，本件營業銷售用生財器具設備之折舊及修繕費顯非進貨費用，被告將其視為進貨費用列入銷貨成本，均有違上開規定。至其主張之查核準則第六十條乃對製造業之規範，原告為買賣業，自無該準則之適用。
⒉原告經營鋼鐵材買賣，其中鋼鐵板、鋼鐵管、鋼鐵棒、型鋼於進貨時有其一定
之尺寸規格，而銷售時客戶所需求之尺寸大小、長短與所購進材料之現成規格並不完全一致，為方便客戶方加以裁剪、切割，並非非經切割裁剪不可銷售。此種不變更商品型態，僅為顧客需要，由大規格尺寸改為小尺寸規格行為之裁剪、切割動作，當屬銷售行為，要難認為進貨費用。是以該切割、裁剪、分裝之設備工具，及度量衡器具之購置、修繕、折舊等費用自當歸類為銷售費用，斷無歸類為進貨費用之理。
⒊財務會計準則公報第十號第三段第（２）小段規定：「存貨之成本：指使存貨
達到可售或可用於生產之狀態及地點所發生之必要支出。」復查決定及訴願決定，避開「於生產」「地點」兩個重要關鍵詞句，曲解進貨費用存貨成本所應含蓋之範圍。上開準則公報之規定，就買賣業之商品而言乃「指使存貨達到可售地點所發生之必要支出」。此就同號會計準則第十段有關存貨原始評價規定：「商品及原物料存貨之成本應包括取得存貨之貨價（減除進貨折讓及補貼）及其他為使存貨達到可售或可用地點所發生之必要支出（意指運費等進貨費用而言）」以觀，達到可售地點以後之任何支出，均不屬存貨成本。被告未能區分買賣業之商品與製造業之原物料存貨之差異性，將之混為一談，且僅執財務會計準則公報第十號第三段規定，而忽略同號公報第十段之規定。
⒋依崇友公司採購部門 謝賜恩 所言「依訂單規格裁剪後方可購入」，足見裁剪並
非至可售狀態之必要支出，崇友公司要求依訂單規格裁剪，僅為銷售交易附加條件，且每一客戶有不同之尺寸規格，基於方便促銷及鋼鐵材堅硬笨重之特性，乃作此項銷售服務。系爭裁剪之費用，並非所得稅法施行細則第三十一條規定買賣業銷貨成本計算式所列之進貨費用至為明確。況崇友公司謝賜恩電話聯繫所稱各節，既未具體指明電話連繫時間、引述內容是否真實，亦無任何佐證資料，應不足充作證據。
⒌原告自行列入成本之薪資支出一、四五○、八七五元，乃負責進貨時搬運至倉
庫存放或陳列待售之費用，與裁剪工作性質不同，不能相提併論，至於保險費部分原告撤回不再爭執。
㈡被告主張之理由：
⒈原告係從事鋼鐵建材買賣業務，其本年度列報營業成本二七、五一四、二○四
元，經被告初查將鋸床、油壓鋸床等設備之相關折舊費用四八、七五○元、修繕費中鋸帶、消屑馬達等相關支出一八一、○○○元及保險費一二一、四九四元轉列至營業成本，調整營業成本為二七、八六五、四四八元，惟其營業成本無法勾稽查核，遂按同業利潤標準核定營業成本為二七、五一三、六一九元，是其轉列至營業成本之折舊費用、修繕費、保險費，形同剔除。
⒉由財務會計準則公報第十號第三段第（２）小段規定可知，商品及原物料存貨
之成本，應包括取得存貨之貨價（減除進貨折讓及補貼）及其他為使存貨達到可售或可用地點所發生之必要支出。原告之經營型態係購進鋼鐵板、鋼管、角鐵‧‧‧等，再依客戶需求加以裁剪、切割成規格不一之槽鐵、丸鐵‧‧‧等各式產品後，再行銷售。再查原告原申報之營業成本中，包括鋸鐵板部分之電費五五、六八四元，鋸鐵板人員薪資一、四五○、八七五元及伙食費五七、六○○元，計一、五六四、一五九元，核其內容為使存貨達於可供銷售狀態前之相關支出。
⒊原告主張係銷售鋼鐵材商品，非經切割裁剪不可銷售等語。查本件審查人員於
訴願階段曾與原告之客戶─崇友公司採購部門謝賜恩電話聯繫，其訴稱「鋼材必須依訂單規格裁剪後，方可購入」，且依一般經驗法則，鋼材係笨重物品，每一客戶需要規格不同，是應經原告裁剪後，方會購入，是該項裁剪核屬使鋼材達到可售狀態前必要支出。本件系爭修繕費一八一、○○○元，係購置鋸帶、消屑馬達等支出；鋸床折舊四八、七五○元，係原告裁剪鋼材機具之相關支出；保險費一二一、四九四元，係依營業費用─薪資與間接人工比例調整之勞、健保費用，依其性質核屬使存貨達到可銷售狀態前所發生之支出，應屬營業成本性質，是被告以系爭費用因具成本性質，予以轉列至營業成本項下查核，並無不合。而原告主張被告故意跳開「於生產」及「地點」等語。原告既主張其屬買賣業，又何有生產之說？其顯係藉詞爭訟，核無足採。
理由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第二十四條所明定。次按「營利事業之費用與損失，應視其性質分為營業費用（如銷售、管理費用）與營業成本（如製造費用），分別審定並轉正。．．．」為查核準則第六十條所明定。
二、原告從事鋼鐵建材買賣業務，其八十七年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本二七、五一四、二○四元，兩造爭執所在為被告將鋸床、油壓鋸床等設備之折舊費用四八、七五○元及修繕費中鋸帶、消屑馬達等相關支出一八一、○○○元轉列至營業成本，是否違法？（保險費一二一、四九四元轉列至營業成本部分原告於本院審理中撤回不再爭執）
三、按所謂成本，係指達到可供銷售狀態前為適於營業上使用而支付之一切必要費用。查原告係將購進之鋼鐵板、鋼管、角鐵等鋼鐵建材，依客戶需求裁剪、切割成規格不一之產品後再行銷售，為原告所不爭執。衡以鋼材型態尺寸不一，且係粗重物品，客戶需求之規格各不相同，鋼材之裁剪核屬使其達到可售狀態前之必要支出，是被告以鋸床、油壓鋸床等設備之折舊費用四八、七五○元及修繕費中鋸帶、消屑馬達等支出一八一、○○○元，係為使存貨達於可供銷售狀態前之必要支出，將之轉列營業成本，並無不合。原告雖主張其為買賣業，不適用查核凖則第六十條對製造業之規範，裁剪工作乃銷售階段之行為，不屬於進貨成本云云。
惟按租稅法所重視者，為足以表徵納稅能力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅法時，所應根據者為經濟事實，且應就實質上經濟利益之享受者予以課稅。原告雖屬買賣業，然其就鋼材所為之裁剪、切割既為使存貨達於可供銷售狀態前之必要支出，自應列為營業成本，不因其屬買賣業而有不同；況原告亦自行將鋸鐵板部分之電費五五、六八四元，鋸鐵板人員薪資一、四五○、八七五元及伙食費五七、六○○元，計一、五六四、一五九元列報於營業成本中，其主張自無可採。從而原處分及訴願決定均無違誤，原告仍執前詞聲請撤銷原處分，為無理由，爰不經言詞辯論予以駁回（本件適用簡易訴訟程序）。
四、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年十一月十一日
臺北高等行政法院第四庭
法官楊莉莉右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十一年十一月十一日
書記官黃舜民