裁判字號：最高行政法院96年裁字第2085號裁定
裁判日期：民國96年09月13日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院裁定
96年度裁字第02085號上訴人甲○○被上訴人財政部臺北市國稅局代表人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國95年2月8日臺北高等行政法院94年度訴字第513號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。是對於高等行政法院判決上訴，若未具體說明原判決違背何項法令、不適用或如何適用不當之具體情事，即非主張原判決違背法令以為上訴理由，其上訴不應准許。而有關「判決違背法令」指摘內容是否「具體」之上訴合法門檻判準，在指摘事項性質上屬「事實認定」之情形，本院係依循以下之體系為之：
㈠有關待證事實舉證責任（或可稱之為「客觀證明責任」）之
客觀配置，乃屬法律課題，且屬實體法之課題，與事實認定無涉。
㈡決定舉證責任客觀配置後，有關證據方法的取得與證據調查
程序之踐行，則屬事實認定之課題。而主張法院此範圍內之調查方式有違法者，應具體指明法院在調查程序中所違反之特定實證程序法條文。
㈢若上訴人指摘爭執之內容，為證據資料之評價者（包括證據
資料之證明力或證據資料與待證事實之關聯），由於證據資料必須透過經驗法則或專業法則的連結與推理，才能與待證事實建立起關聯，而成為法院心證形成之基礎事實。但經驗法則與專業法則，基本上都無實證法之基礎，而且因為成長環境的差異，每人所認知的經驗法則或專業法則內容，未必完全相同，自無法如同實證法規範一般，公開、而可明確認知。因此引用及呈現上有困難，除了要有周延的說理外，甚至法則內容本身即有待專業來證明。在此情況下，指摘原判決之心證形成過程，有違反經驗法則或專業法則者，必須對其所謂之「經驗法則」或「專業法則」，有更細緻的具體描述，甚至是舉證證明此等法則的客觀存在。若僅是對同一現象的多種可能的解釋或推論中，隨便舉出對自己有利的部分論述，來攻擊原判決的心證形成理由，即難謂其已通過「上訴理由具體化」的最低上訴門檻，其上訴應認為不合法。
二、本案原審法院在經過調查及言詞辯論後，本諸卷證內之事證，而維持被上訴人對上訴人所為補稅裁罰處分，駁回上訴人在原審之訴，其所憑之理由可簡述如下：
㈠事實認定部分：
⒈認定上訴人因擁有臺北市○○區○○段2小段366地號土地
（下稱系爭土地）之所有權，而將之出租於攤販，在以下之稅捐週期內，獲得下述金額之租賃所得。但卻未在各該稅捐週期所對應之所得稅申報時點，申報該等所得，造成逃漏綜合所得稅之結果。
⑴87年度取得租賃所得新臺幣（下同）408,000元未申報
，逃漏稅額115,862元（加計另外漏報、但不在本案爭訟範圍內之營利所得200元及其他租賃所得12,974元後，所算得之金額）。
⑵88年度取得租賃所得408,000元未申報，逃漏稅額117,716元。
⑶89年度取得租賃所得430,500元未申報，逃漏稅額127,183元。
⑷90年度取得租賃所得498,000元未申報，逃漏稅額137,
352元（加計其他漏報、但不在本案爭訟範圍內之執行業務所得3,648元後，所算得之金額）。
⑸91年度取得租賃所得126,000元未申報，逃漏稅額47,502元。
㈡而形成上述漏稅違章事實確信，所憑之事證及心證形成理由則為：
⒈上訴人自民國（下同）76年間起至91年間，由其配偶蔡佳
靜將其本人所有系爭土地分別出租予攤商 林雪代 、 高和 、 黃哲南 、 陳擇必 、 紀根木 、 許英斌 、 謝朝村 、 許進吉 等人供作攤位，並按攤位大小約定每月租金3,000元至7,000元不等，嗣因上訴人之配偶表示欲調漲租金，前開攤商與上訴人夫妻協調不成，雙方並發生爭執，前開攤商始於91年間先後撤攤等情，業據證人即攤商林雪代、高和、陳擇必、紀根木、許英斌、謝朝村等人到庭具結證述明確在卷，並有被上訴人所屬北投稽徵所人員實地查訪製作之使用情形調查表、攤商位置圖附原處分卷可稽。
⒉又上訴人於被上訴人調查時及原審法院審理時，亦陳稱：
其只負責看店（即福星五金行），系爭土地向由其當時尚未過世之妻子處理，且該土地上在91年間前確有人擺攤，但其不清楚攤商有無給付租金予其太太，而其係在一次吵架並遭其中一名攤商恐嚇後，才不同意攤商在該土地上設攤等情（見原處分卷附上訴人92年10月30日談話筆錄、原審法院95年1月6日準備程序筆錄）。
⒊復參諸證人即系爭土地所在之關渡里長 陳竹林 到庭具結證
稱：上訴人所有系爭土地自70幾年間起即有人設攤，但其不清楚有無付租金，其只有一次因獲悉上訴人和在前開土地設攤之攤販因租金問題發生糾紛，有到現場處理，當時上訴人之太太亦在場，上訴人表示不同意再讓攤商在該土地上設攤，因協調不成，最後攤販也未繼續在該處擺攤等情（見原審法院前開準備程序筆錄）。而上訴人提出其配偶生前所寫手稿亦略載：「關渡里知行路201巷15號門口攤眅糾紛協調人關渡里里長陳竹林、...攤販人：紀根木：賣水果、謝朝村：火煱料、許英斌：賣豬肉、陳擇必：賣雞肉、許進吉： 水果吉 、林雪代：麵線許、黃哲南：賣菜南、 高禾 ：賣熟雞肉..」等語(見原審卷所附原證二），且上訴人配偶前開手稿所載各攤商之營業項目，亦與被上訴人所屬北投稽徵所人員實地查訪製作之前開攤商位置圖相符合等情，相互對照以證，足認上訴人於87年至91年間確有出租系爭土地予前開攤商林雪代等八人而收取租金，嗣雙方因租金調漲協調發生爭執，上訴人始趕離前開攤商等情屬實。
⒋上訴人於原審起訴雖主張：「系爭土地自多年前即遭攤商
非法占用，因其曾報警處理及陳情取締，前開攤商才挾怨提出不實檢舉」云云，惟與上訴人於原審法院審理時陳稱係在91年間與前開攤商吵架之後，才不同意渠等在該土地上擺攤等語不合，且原審法院依上訴人聲請傳訊證人即警員 邱國文 到庭具結證稱：其於90年間至92年間在關渡所任職，在其接勤區工作巡查時，系爭土地已無人擺攤，但有聽說之前有人擺攤，詳細情形不清楚，而其最常接獲舉發取締關渡醫院前之違規攤販，其巡查時，並未發現系爭土地有人擺攤而開單，亦未曾接獲上訴人報案稱有人打破其五金行玻璃，或聽聞上訴人因不讓人在該土地上設攤而遭人恐嚇等情（見原審卷94年12月2日準備程序筆錄）；及交通工程管制處承辦人 蘇宗益 具結證稱：該單位於91年間係因議長反應有民眾陳情關渡公園旁道路違規停車情形嚴重，故到現場整頓規劃該地區之交通秩序，但因該道路有部分屬私有地且無法確定是否為既成巷道，故迄今尚未在該道路畫設禁止停車之紅線，但該單位從未接獲上訴人申請在系爭土地畫紅線避免遭人佔用擺攤之陳情案件，況交通工程管制處之職權係管理交通秩序，處理違規設攤亦非權責範圍等語（見原審卷94年12月23日準備程序筆錄），均不足以證明攤商林雪代等人係非法占用上訴人所有系爭土地擺攤，且其在91年間與前開攤商未發生調漲租金糾紛前，即已報警取締或陳情排除前開攤商在系爭土地設攤等情為真。復衡諸證人邱國文警員證稱上訴人經營之五金行即位於所有系爭土地前，且該土地上設有鐵板，上訴人並常站在門口，不讓人擺攤，其巡查時，亦未發現有人在該土地上擺攤等語。另上訴人自承係在91年間某次與攤商發生吵架遭恐嚇後，才不讓人擺攤等情以觀，益徵前開攤商林雪代等人在91年間撤攤前，應有徵得上訴人或其配偶同意或給付租金而使用系爭土地，否則以上訴人維護土地所有權之態度及其經營之商店即在系爭土地旁之情形下，前開攤商如何能在該土地上固定設攤營業多年，而未遭上訴人發現驅趕或報警提出告訴，衡情亦難採信。此外，上訴人復未能提出其他證據以實其說，空言主張前開攤商係非法占用其土地，因不滿其報警取締而提出不實檢舉，其等之證言欠缺憑信性云云，尚不足採。
㈢至於法律適用部分，原判決亦認為：「被上訴人除依法補徵
上開稅款外，另按上開逃漏金額，依所得稅法第110條第1項規定，按各個稅捐週期，對上訴人裁處以下金額罰鍰。其補稅及裁罰處分於法無違」：
⒈87年度處63,100元之罰鍰。
⒉88年度處60,000元之罰鍰。
⒊89年度處64,500元之罰鍰。
⒋90年度處68,500元之罰鍰。
三、上訴意旨則謂：㈠警員邱國文，於94年12月2日庭審時，明確證稱其於90年間
到任時就已經無人在系爭土地上擺攤。相反的，檢舉人所填載之房屋使用情形調查核定表所謂租賃最後時間卻皆係至91年1月～5月，單就時間點兩相比較就有明顯之差距。復以檢舉人林雪代與紀根木在房屋使用情形調查核定表一字不漏相同記載有「要求立租約，地主稱若立租約則不願出租故無租約書。」等語，尤以其中「租賃契約」一致稱為「租約書」，顯係兩相比對照抄。揆諸上開事證，依經驗法則足證應為不利被上訴人之認定，始為正確。若非如此事實審法院自應就此矛盾及啟人疑竇之事證再為詳細說明交代，否則自有判決不備理由之違法。是以原判決已明確違反行政訴訟第188條、第189條之規定，且就前揭員警與檢舉人說法明顯矛盾之部分(90年以後部分)並未依職權再為調查證據進而詳細說明交代，已違反行政訴訟法第133條之規定，亦有判決不備理由之違法。
㈡上訴人於原審一再要求被上訴人提出確切之證據，並明確爭
執檢舉人證言之可信性，惟原判決對此主張完全未予斟酌、交代、說明，自有判決不備之違法。
㈢縱使上訴人太太有向檢舉人等收受租金，依據債之相對性原
則，亦係上訴人配偶與檢舉人等之間所成立之契約關係，與上訴人無涉，從而本件縱有租賃情事，亦與上訴人無關，職是之故，原判決顯然違反債之相對性原則，當然違背法令。
四、本院按：㈠有關證人即警員邱國文證述內容而生之證據資料與待證事實之關聯性部分：
⒈上訴意旨乃係以：「邱國文證稱，於90年間到任時就已經
無人在系爭土地上擺攤」等證據資料，據以指摘「被上訴人認定其在91年間仍自出租系爭土地予攤販，收取租金」一事為違法。
⒉然查原判決認定至91年間，上訴人（或其配偶）仍有出租
系爭土地，乃係依檢舉資料與訪查記錄，與其在審理中傳訊證人之證述內容而為認定。且依卷附密封（不許可閱覽）之查核報告，上開攤販之檢舉時間為91年間，並於檢舉後接受訊問，明確供出撤攤之時間，而被上訴人正是按照這些明確供述之資料，各別計算91年度之租金數額。
⒊而上開攤販事後在原審法院審理中，證稱：「撤攤時間不
復記憶」等語，則係因為時間經過太久之故，不能憑此而謂其等供述不實。
⒋而事實認定乃屬事實審法院之職權，若不同的證據資料對
同一待證事實，有衝突、矛盾的情事發生時，事實審法院得為證明力之取捨判斷。若上訴意旨對此有所指摘，依上所述，必須對「原判決心證形成過程違反何種具體內容的經驗法則或專業法則」予以清楚指明。不得僅憑單一證據資料的內容，據為指摘原判決違背法令之具體理由。是其此部分上訴理由，並不符合合法上訴之最低門檻。
㈡而上訴意旨對有關證據資料實質證明力高低之爭議部分（例
如對「房屋使用情形調查核定表上所載租期截止時點」之記載文字等），因為其沒有具體表明爭議所依憑之日常經驗法則內容，同樣不符合上開合法上訴之最低門檻要求。
㈢另外行政法院之職權調查義務，仍有其合理之界限。當法院
認為心證已經形成，其餘無關心證形成之細微末節事項，法院不予調查，亦難指為違反行政訴訟第188條、第189條之規定。若上訴人認為法院不調查之事項非屬「細微末節」之事，而對待證事實之心證形成有重大影響者，應具體表明二者之關聯性。但上訴人僅空泛指責：「原審法院未盡調查義務」云云，未達上訴合法之最低門檻。
㈣至於上訴意旨所提及之「債之相對性原則」云云，更係出於
對稅捐法制之誤解。現行所得稅法之個人綜合所得稅，是以「戶」為申報單位，因此不問出租系爭土地予攤販而收取租金之人是上訴人，抑係其配偶，均應列入全戶之稅基內。而同一申報「戶」內，其中任何之一人有逃漏稅捐行為，其違章責任，亦應由申報「戶」來承當。是以上訴人此部分上訴理由，形式上一望即知為無效之上訴理由，同樣未達合法上訴之最低門檻。
五、總結以上所述，本件上訴理由顯然未能指明原判決違背法令之具體情事，揆之首揭規定，其本件上訴為不合法，應予駁回。
六、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國96年9月13日
第二庭審判長法官鄭淑貞
法官黃合文法官吳明鴻法官鄭小康法官帥嘉寶以上正本證明與原本無異中華民國96年9月14日
書記官莊俊亨