裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第1742號判決
裁判日期：民國91年12月05日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第一七四二號
原告永安旅行社股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 邱一峰 律師被告財政部台北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年三月八日臺財訴字第○九○○○三三九八二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告民國（下同）八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入新台幣
（下同）六七二、七七六元，全年所得額二七、六九二元。被告初查以原告漏報利息收入三○、七八四元，又查本期帳列預付投資款八五、九四四、五九七元，其中
五、○○○、○○○元為原告投資東山育樂股份有限公司（以下簡稱東山育樂公司）之股本，餘八○、九四四、五九七元為預付投資款，惟原告迄未提示實際增資之書面資料，是以認定為借貸關係，而設算利息收入六、一一三、四七五元，核定本期利息收入為六、八一七、○三五元，全年所得額為二九三、一四六、九三三元，課稅所得額七一、三四一、三九七元。原告不服，就利息收入及盈餘分配兩項，申請復查，嗣撤回盈餘分配乙項之復查申請，被告就利息收入項目審理結果，於八十九年五月五日以財北國稅法字第八九○一五六九七號復查決定書駁回申請，原告猶表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：如主文所示。
兩造爭點：
原告主張其係東山育樂公司籌措初期投資股東，所列報預付投資款項，確為增資之股款，分別有東山育樂公司股東會及臨時會之會議紀錄可證，被告卻以無增資之股東名冊等資料佐證，逕認係借貸款，並設算利息收入，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張之理由：
⒈查本件原告於東山育樂公司籌措之初，為其投資股東一員，而預付投資款則確
實為股東投資之股本，後來因該公司工程浩大，一再擴充，並要求增資，並有股東常會會議及臨時會會議紀錄，增資部分的資金亦確為該東山育樂公司的股本，且該公司已將增資挪為擴建資金及作為股本，預付投資款絕非原告貸給東山育樂公司的款項，即非借款，亦即沒有利息收入，惟被告竟違法核定略以：「受處分人本期帳列預付投資款為八五、九四四、五九七元，其中五、○○○、○○○元為申請人投資東山育樂公司之股本，餘八○、九四四、五九七元為預付投資款，依申請人八十七年八月三日補充說明，係因應東山育樂公司擴建所提供的資金，皆為日後增資之股本，申請人雖有東山育樂公司股東常會會議及臨時會會議記錄供參，惟並未提示實際增資之相關書面如增資後之公司執照，股東名冊等資料以供佐證，原查以申請人雖名為預付投資款，實為將資金貸與他人而違法設算利息收入並類推適用營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第三十六條之一「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」之規定推定原告本期申報利息收入六七二、七七六元，原查以其中計有三○、七八二元漏報利息收入，加計預付投資款設算利息收入六、一一三、四七五元，乃推定利息收入為六、八一七、○七五元，並補徵原告補徵本稅一、七二五、○九九元』，原告不服申請復查，經駁回申請，提起訴願，又遭決定駁回，遂提起本訴訟。
⒉再查被告及訴願決定機關均引用查核準則第三十六條之一規定係指「公司之股
東未於相當期間照繳或挪用公司款項」或「公司之資金貸與股東或任何其他人未收取利息」之情況下，始應對公司或股東推計歸課利息所得，與本件係股東將股款繳納予公司作為增資款項，有股東會特別決議增資已告生效且東山育樂公司已將該款項移擴建之資金業返還於股東之情形迥異，原處分以張冠李戴之方式違法類推適用，認事用法顯有違法。
⒊又所謂消費借貸者，乃指當事人一方（貸與人）移轉金錢或其他替代物之所有
權於他方（借用人），而約定他方（借用人）以種類、品質、數量相同之物返還之契約（民法第四百七十四條）。消費借貸之標的物，僅以可消費之代替物為限，不代替物及非消費物均不得充之；惟因其為種類之債，故貸與物之所有權於交付時移轉於借用人；借用人僅以同種類、品質、數量之物返還即可，故消費借貸因當事人之合意而成立，為不要式契約，但必須支付金錢其他代替物後始生效力，故為要物契約，此之交付非僅為占有物之移轉，其物之所有權亦同時移轉，又此契約有償無償均可，惟借用人應有返還同種類、品質、數量之義務始可認定為借貸，本件被告將原告繳納於東山育樂公司之增資之資金充做股本之金錢，東山育樂公司從未訂有以種類、品質、數量相同之物返還於原告之契約，且係增資之股款不具有借貸之性質，被告竟違背民法規定推定雙方有借貸契約，進而違法推計原告有利息收入，此種推計之行政處分並無法律之明文規定，顯然違背法律無明文規定不得推算或推計之行政法原理原則，亦明顯違背租稅法律主義，應予撤銷以符規定。
⒋再者本件原處分、復查決定及訴願決定均略以原告雖有東山育樂公司股東常會
會議及臨時會會議記錄供參，但迄未有實際增資之相關書面資料佐證為由而駁回原告請求，顯已違背公司法之規定，按公司增資之要件依據公司法，只要有經過公司董事會及股東會特別決議立刻生效，若在授權資本範圍內則依據公司法第二百六十六條規定由董事會以董事三分之二以上出席，及出席董事過半數同意之決議，增資案即生效，若在授權資本額之外則依據公司法第二百七十七條規定「由股東應代表已發行股份總數三分之二以上之股東出席，以出席股東表決權過半數之同意行之。」若未辦增資登記則依據公司法第十二條「公司設立登記後，有應登記事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更之登記者，不得以其事項對抗第三人」之規定，其未辦增資登記僅為不得對抗第三人而已，本件東山育樂公司提出股東會決議增資依法既已生效，且原告依生效決議繳交股款，則何來借貸？原處分認定原告應再提出實際增資相關書面明顯為違背法令。
⒌綜上所陳，本件被告違法要原告提出莫須有之增資相關書面資料證明增資已屬
違反公司法，而在民法上亦不符合借貸之要件及稅法上沒有明文規定違法類推適用之情況下，其以風馬牛不相及之查核準則等行政命令，違法推計原告之借貸利息，況東山育樂公司已倒閉，原告何來取得利息，顯然與憲法上人民依法律納稅之租稅法律主義相違，請予撤銷，以符法治。
㈡被告主張之理由：
查原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入六七二、七七六元，全年所得額二七、六九二元。被告初查以原告漏報利息收入三○、七八四元，又查本期帳列預付投資款八五、九四四、五九七元，其中五、○○○、○○○元為原告投資東山育樂公司之股本，餘八○、九四四、五九七元為預付投資款，惟原告迄未提示實際增資之書面資料，是以認定為借貸關係，而設算利息收入六、
一一三、四七五元，核定利息收入為六、八一七、○三五元，全年所得額為二九
三、一四六、九三三元，課稅所得額七一、三四一、三九七元。原告不服，主張東山育樂公司籌措之初，原告確為該公司股東，所列報預付投資款確為投資之股本，嗣東山育樂公司工程浩大，一再擴充，並要求增資，增資部分亦確為東山育樂公司之股本，實非借款，被告核定利息收入實有違誤等語。申經被告復查決定，以原告雖有東山育樂公司股東常會會議及臨時會會議記錄，惟迄未提示實際增資之相關書面，如增資後之公司執照及股東名冊等資料以供佐證，是以不予採信等由，駁回其復查之申請。揆諸相關規定，並無不合。茲原告除復執前詞，主張系爭款項不應定性為消費借貸契約外，又主張原處分不符查核準則第三十六條之一規定，有違稅法上禁止類推適用原則與租稅法律主義等語，資為爭議。第查系爭款項僅具金錢所有權移轉之外觀，究屬作為增資之預付款而屬公司股東之共同行為，抑或金錢消費借貸契約，尚需客觀證據綜合判斷，原告僅空言說明系爭款項為投資付款，惟迄未提示具體事證供核，被告未予採信而逕認係消費借貸契約，按年利率七‧六二五計算利息（即八○、一七六、七二八×七‧六二五％＝六、一一三、四七五），經核並無不妥。次查查核準則第三十六條之一規定「公司之資金貸與任何他人未收取利息」者，應就其他收入課稅，其中所稱「他人」，包括公司在內，被告以原告雖名為預付投資款，實為將資金貸與他人，而設算利息收入，並無不符。所訴核無足採。
理由按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後
之純益額為所得額。」為所得稅法第二十四條第一項所規定。又「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」為查核準則第三十六條之一所明定。
本件原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入六七二、七七六元
，全年所得額二七、六九二元。被告初查以原告漏報利息收入三○、七八四元，又查本期帳列預付投資款八五、九四四、五九七元，其中五、○○○、○○○元為原告投資東山育樂公司之股本，餘八○、九四四、五九七元為預付投資款，惟原告迄未提示實際增資之書面資料，是以認定為借貸關係，而設算利息收入六、一一三、四七五元，核定本期利息收入為六、八一七、○三五元（即六、一一三、四七五元＋三○、七八四元＋六七二、七七六元＝六、八一七、○三五元），全年所得額為
二九三、一四六、九三三元，課稅所得額七一、三四一、三九七元。原告不服，就利息收入及盈餘分配兩項，申請復查，嗣撤回盈餘分配乙項之復查申請，被告就利息收入項目審理結果，未獲變更，原告猶表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，復起訴主張其係東山育樂公司籌措初期投資股東，所列報預付投資款項，確為增資之股款，分別有東山育樂公司股東會及臨時會之會議紀錄可證，被告卻以無增資之股東名冊等資料佐證，逕認係借貸款，並設算利息收入，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
本件原告八十四年度帳列預付投資款八五、九四四、五九七元，其中五、○○○、
○○○元，為原告投資東山育樂公司之股本，有該公司股東名簿影本在卷可憑，復為兩造所不爭執，自堪認為真實，至於其餘八○、九四四、五九七元，究如原告所主張投資東山育樂公司增資股款？抑屬被告所認定之借與上開公司之消費借貸款？查原告之主張，雖據其提出東山育樂公司股東常會及臨時會有關設立、增資之會議紀錄，惟始終未能提示實際增資之相關資料，如增資後之公司執照或股東名簿等書面文件佐證，又原告八十八年四月二十七日致被告之說明書亦稱：因東山育樂公司正涉訟中，故未完成增資手續。有該說明書附原處分卷可稽，從而被告不予採信原告主張，並依首揭規定，核實認係消費借貸款，按當年一月一日台灣銀行基本放款利率七．六二五％，設算利息收入六、一一三、四七五元，自無不合。
至於原告訴稱：東山育樂公司已倒閉，原告八十四年何來取得利息乙節。查東山育
樂公司八十六年六月三十日仍有舉行股東常會，有會議紀錄在卷可憑，故原告此部分主張，亦與卷內資料不符，洵不足採。
綜上說明，本件被告就原告利息收入之核定處分，認事用法，俱無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十一年十二月五日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官王立杰
法官王碧芳法官黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十一年十二月六日
書記官姚國華