臺北高等行政法院90年度訴字第131號判決

裁判字號：臺北高等行政法院90年訴字第131號判決

裁判日期：民國91年01月10日

裁判案由：營業稅

臺北高等行政法院判決九十年度訴字第一三一號
原告坤儀高科技股份有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人 賴建男 律師
郭嵩山 律師 賴永吉 （會計師）被告新竹市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人丁○○
丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服中華民國八十九年十一月九日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告為經營進出口貿易業務之兼營營業人，其於民國八十七年十一月至十二月間購進紅外線元件等進口貨物金額新台幣（下同）三六、一一五、五三三元，依兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算應納稅額六八六、一九五元，又因本期為年度最後一期營業稅之申報，依規定計算不得扣抵比例調整稅額計應補繳稅額為三、九四八、六六七元，原告加計該項稅額計四、四二二、八七五元，依規定辦理申報，惟未繳納稅額而向被告請求緩繳，經被告以八十八年一月廾五日八八新市稅工字第八八○○二○六○號函復否准，原告乃就八十七年十一至十二月營業稅申請復查，要求免徵營業稅，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告於八十七年十一、十二月間自國外購進紅外線熱像攝影機之部分元件，可否依當時營業稅法第八條第一項第二十六款規定免徵營業稅？㈠原告主張之理由：
⒈原告於八十八年一月十五日以（八八）坤財字○一○二號函申請緩徵八十七年
度十一月至十二月份營業稅，被告以八十八年一月二十五日八八新市稅工字第八八○○二○六○號函否准原告之申請，原告申請緩徵八十七年度十一月至十二月份營業稅事件就此結束，原告並未再加以爭執。嗣原告於八十八年一月三十日以（八八）坤財字○一○七號函申請免徵八十七年度十一月至十二月份營業稅，此觀該函主旨：「請准予減免本公司八十七年度十一月至十二月份營業稅，請查照。」自明。然被告竟將該函誤認為原告不服八八新市稅工字第八八○○二○六○號函否准原告申請緩徵之復查申請書，而於八十八年七月二十六日以八八新市稅法字第八八○一五六○八號函否准原告免徵營業稅之申請。按稅捐稽徵法第三十五條第一項規定：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：‧‧‧」原告向被告提出免徵之申請時，被告尚未就原告八十七年度十一月至十二月份營業稅為核定稅捐之處分，故本件行政救濟之程序，不適用稅捐稽徵法復查之規定，應依一般行政救濟之程序。被告八八新市稅法字第八八○一五六○八號函應視為原處分，而非如被告所稱該函為復查決定，是以，本件既無復查決定，爰將起訴時訴之聲明中關於「復查決定撤銷」部分撤回。
⒉按原告與美國紅外線夜視公司技術合作，從事紅外線攝影機等高科技產品之開
發、生產製造及進口等業務，因原告產品品質達國際水準，且主要業務來源為國防部等相關軍事單位，原告於八十七年間為如期完成國防部軍事採購局之委製合約，而向國外進口相關軍事用品（紅外線熱像攝影機系統）之元件。按紅外線熱像攝影機係為軍事偵查所需之一大利器。原告所進口之紅外線熱像攝影機之部分元件係與作戰武器有關之偵查器材，依營業稅法第八條第一項第二十六款規定可免徵營業稅。
⒊原告係位於新竹科學工業園區之事業，營業項目為研究、開發、生產星光攝影
機及其組件之進出口貿易業務兼營營業人，為兩造所不爭執。系爭貨物雖自國外進入中華民國境內，但因進入科學工業園區，故不符合營業稅法中進口之要件，且該貨物並非原告銷售之境內貨物，僅為原告銷售貨物之部分元件，依營業稅法第一條及第五條第二款規定，該貨物並非營業稅法第一條課徵營業稅之範圍，應無庸課徵營業稅。
⒋又營業稅法第八條第一項第十九款明定飼料免徵營業稅，而財政部八十四年五
月二十五日台財稅字第八四一六二六一七六號函釋：「銷售硫酸銅、磷酸二鈣兩項貨品，如其係供作飼料使用，則列屬『飼料詳細品目』補助飼料項下之飼料用礦物質，准予免徵營業稅」。是縱認原告進口紅外線熱像攝影機之部分元件非屬與作戰武器有關之偵查器材，然其係與作戰有關偵查器材所必須之元件，揆諸上開說明，硫酸銅、磷酸二鈣於作為飼料之添加劑（原料）之一，可免徵營業稅，本件應為相同之解釋，亦免徵營業稅，方屬公允。
⒌原告產品品質已達國際水準，故陸續接獲軍方訂單，因部分元件國內無相關廠
商可提供，為配合軍方訂單所需軍規料件之標準規格，因而部分元件仰賴進口，以應國防之需。換言之，系爭產品均屬國防尖端高科技產品，且絕大部分使用於軍事上，對提昇我國國軍戰備力，有所貢獻，故系爭產品進口所需之元件，應免予課徵營業稅。
㈡被告主張之理由：
⒈原告為科學工業園區事業，其營業項目為研究、開發、生產、製造、銷售、維
修紅外線攝影機、星光攝影機及其組件之進出口貿易業務屬兼營營業人，原告於八十七年十一－十二月間購進紅外線元件等進口貨物金額三六、一一五、五三三元，依營業稅法第四十一條第二項但書及兼營營業人營業稅額計算辦法第五條規定之既定公式計算得應納稅額六八六、一九五元（36,115,533×5%×38%（八十七年十一月－十二月份不得扣抵比例）＝686,195），併同當期營業稅額申報，又因八十七年十一－十二月期為當年度最後一期營業稅之申報，依同辦法第七條規定，原告係兼營營業人於申報八十七年十一－十二月期營業稅時，亦按當年度不得扣抵比例（八十七年度不得扣抵比例為百分之七十二）調整稅額計應補繳稅額為三、九四八、六六七元，原告加計前述兩項調整及當期進銷項稅額後總計四、四二二、八七五元於八十八年一月十五日辦理申報，惟未繳納，同日申請八十七年度進口貨物營業稅緩繳，經被告否准其申請，原告乃就八十七年十一－十二月營業稅不服，主張其八十七年度所外購之原物料皆為國防軍品製造用，所生產之產品－紅外線熱像系統，均屬國防尖端高科技，全部使用在軍事上，故請求其進口貨物依據營業稅法第九條第二項規定免徵營業稅，或適用營業稅法相關減免條例，或將本案以專案處理進口元件免徵營業稅。案經被告以其進口紅外線元件，用以生產紅外線熱像系統之產品銷售軍方，符合營業稅法第八條第一項第二十六款免徵營業稅規定，惟進口元件部份，非屬關稅法第二十六條規定之進口貨物免稅項目，自無營業稅法第九條第一項第二款規定免徵營業稅之適用；至原告進口原料製造國防軍需用品，年底申報最後一期營業稅時﹐其進口應納之營業稅可否准其免予調整補稅乙案，經被告報經前台灣省稅務局以八八稅一字第八八一九八九八號函釋仍請依營業稅法第四十一條第二項但書及兼營營業人營業稅額計算辦法第五條、第七條規定辦理，被告否准其復查之申請，並無不合。
⒉原告加計兩項調整及當期進銷項稅額後，於八十八年一月十五日辦理申報，惟
未繳納，同日申請八十七年度進口貨物營業稅緩繳，經被告否准其申請，查營業稅相關法條並無緩繳之規定；次查稅捐稽徵法第二十六條僅規定納稅義務人因天災、事變或遭受重大財產損失，不能於法定期間內繳清稅捐者，得於規定納稅期間內，向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，惟原告亦不符合天災、事變或遭受重大財產損失之情形。是原告主張於法無據，被告否准其緩繳之申請應無違誤。又原告主張其產品係配合國防部委製合約進行軍規料件之採購，並全數用在軍事用途上，其產品符合營業稅法第八條第一項第二十六款之規定免徵營業稅規定，則其產品所需之進口元件，應可比照財政部八十四年五月二十五日台財稅第000000000號函釋中飼料添加劑免徵營業稅之規定，對原告進口軍事設備之元件免徵營業稅乙節。查營業稅法第八條第一項第二十六款係對銷售與國防單位使用之武器、艦艇、飛機、戰車及與作戰有關之偵察、通訊器材免徵營業稅，是原告利用進口元件所生產之紅外線熱像系統產品，銷售軍方，業已免徵營業稅在案。次查原告所進口之貨物，並非直接銷售予軍方之產品，僅為生產元件，並不符合營業稅法第八條第一項第二十六款免徵營業稅之規定；再查財政部八十四年五月二十五日台財稅第000000000號函係釋明營業人銷售硫酸銅、磷酸二鈣兩項貨品，如其係供作飼料使用，則列屬「飼料詳細品目」補助飼料項下之飼料用礦物質，准予免徵營業稅。惟系爭進口元件為生產紅外線熱像系統產品之生產元件，自不得比照財政部函釋供作「飼料」使用之硫酸銅、磷酸二鈣「銷售」免徵營業稅之規定。
理由
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅」「營業稅之納稅義務人如左：‧‧‧二、進口貨物之收貨人或持有人。」「左列貨物或勞務免徵營業稅：‧‧‧二十六、銷售與國防單位使用之武器、艦艇、飛機、戰車及與作戰有關之偵察、通訊器材。」「進口左列貨物免徵營業稅：．．
．二、關稅法第二十六條規定之貨物。但因轉讓或變更用途依照同法第三十一條規定補繳關稅者，應補繳營業稅。」「依第四章第一節規定，計算稅額之營業人，進口供營業用之貨物，除乘人小汽車外，於進口時免徵營業稅。但兼營第八條第一項免稅貨物或勞務者，其進口貨物，應徵營業稅之比例及報繳辦法，由財政部定之。」「左列各款進口貨物免稅：‧‧‧四、軍事機關部隊進口之軍用武器、裝備、車輛、艦艇、航空器與其附屬品及專供軍用之物資。」為營業稅法第一條、第二條第二款、第八條第一項第二十六款、第九條第二款、第四十一條第二項及關稅法第二十六條第四款所明定。
二、原告為經營進出口貿易業務之兼營營業人，其於八十七年十一月至十二月間購進紅外線元件等進口貨物計三六、一一五、五三三元，依兼營營業人營業稅額計算辦法規定計算應納稅額六八六、一九五元，又因該期為年度最後一期營業稅之申報，依規定計算不得扣抵比例調整稅額計應補繳稅額為三、九四八、六六七元，原告加計該項稅額計四、四二二、八七五元，依規定辦理申報，惟未繳納稅額之事實，為兩造所不爭執。茲所爭議者，為原告於八十七年十一、十二月間自國外購進紅外線熱像攝影機之部分元件，可否依當時營業稅法第八條第一項第二十六款規定免徵營業稅？
三、按營業稅法第八條第一項第二十六款係對銷售與國防單位使用之武器、艦艇、飛機、戰車及與作戰有關之偵察、通訊器材免徵營業稅，查原告所進口之紅外線熱像攝影機之部分元件，並非直接銷售予軍方之產品，僅為生產元件，顯然不符合營業稅法第八條第一項第二十六款免徵營業稅之規定。至於原告利用進口元件所生產之紅外線熱像系統產品銷售軍方者，業已依法免徵營業稅，則為原告所不爭執。又財政部八十四年五月二十五日台財稅第000000000號函雖釋明營業人銷售硫酸銅、磷酸二鈣兩項貨品，如其係供作飼料使用，則列屬「飼料詳細品目」補助飼料項下之飼料用礦物質，准予免徵營業稅。惟系爭進口元件為生產紅外線熱像系統產品之生產元件，並無逾越法律規定比照該財政部函釋免徵營業稅之可言。從而原處分否准免徵營業稅之申請，訴願決定予以維持，均無不合，原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、至於原告主張其係位於新竹科學工業園區之事業，營業項目為研究、開發、生產星光攝影機及其組件之進出口貿易業務兼營營業人，系爭貨物自國外進入中華民國境內之科學工業園區，不符營業稅法所定進口之要件，且該貨物並非原告銷售之境內貨物，僅為原告銷售貨物之部分元件，其非營業稅法第一條課徵營業稅之範圍，應無庸課徵營業稅乙節。經查本件原告申請免徵營業稅自始未為該項主張，原處分及訴願決定亦未就此為審酌，其自不在本院審理範圍內。況原告於準備程序終結前亦未就此為主張，兩造於準備程序中明確表示本件爭點僅在於系爭元件是否應依營業稅法第八條第一項第二十六款規定免徵營業稅，原告於準備程序終結後始提出該主張，依行政訴訟法第一百三十二條準用民事訴訟法第二百七十六條第一項規定，亦不得為主張。另兩造其餘陳述與判決結果無影響，不予論列，併為敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年一月十日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官鄭忠仁
法官林育如法官楊莉莉右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十一年一月十日
書記官黃舜民