臺中高等行政法院90年度訴字第1527號判決

裁判字號：臺中高等行政法院90年訴字第1527號判決

裁判日期：民國91年04月30日

裁判案由：營利事業所得稅

臺中高等行政法院判決九十年度訴字第一五二七號
原告育德企業有限公司代表人甲○○訴訟代理人 黃春生 會計師被告財政部台灣省中區國稅局代表人乙○○（局長）訴訟代理人丁○○
丙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年九月五日台財訴字第０九０００三二六一一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：原告係從事機車零件買賣業務之公司，民國（下同）八十五年度營利事業所得稅結算申報，原列報所得額為虧損新台幣（下同）六萬六千二百零三元，經被告所屬台中縣分局初查，以原告營業成本帳載紊亂，無法勾稽查核為由，依所得稅法第八十三條規定，按營利事業同業利潤標準毛利率核定其營業成本及營業毛利，減除核定之營業費用後，所計算之營業淨利大於全部營業收入淨額依同業利潤標準淨利率核定之營業淨利，乃依營利事業所得稅查核準則第六條第一項但書規定，核定營業淨利為四百五十八萬三千五百六十三元，經加計核定之非營業收入五萬六千四百零八元及減列核定之非營業損失、費用零元，核定全年所得額為四百六十三萬九千九百七十一元，應補稅額一百十四萬九千九百九十二元。原告不服，主張其帳證完備可查核勾稽，請按帳證核實認定營業成本等情，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈依所得稅法第八十三條第一項、第三項及所得稅施行細則第八十一條第一項
規定觀之，納稅義務人「未提示」、「未依限提示」或「未能提示」有關各種證明所得額之帳簿、文據時，僅就該部分得依同業利潤標準逕核定其所得額；反之，若「已提示」、「已依限提示」、或「能提示」部分，即不適用，自應按帳證核實認定。又按「營利事業營業成本如以帳證不符而無從查稽者，稽徵機關固可依同業利潤標準核定，惟如補送資料明確而可供查明者，稽徵機關仍應區分處理」、「所謂稽徵機關依查得資料核定其所得額者，必須查得之資料符合所得稅法施行細則第七十二條所規定，屬於納稅義務人之收益損費資料，必須經合法而無瑕疵之調查程序，且經合乎經驗法則之認定過程，其查得之資料始得據以核定所得額之依據」前行政法院八十四年度判字第六四四號著有判例及八十五年度判字第八六二號著有判決。
⒉原告係從事機車零件買賣業務，八十五年度營利事業所得稅結算申報係委託
會計師簽證，原列報營業成本五千二百二十萬六千五百二十四元，均經取具合法憑證，並經被告於八十七年八月一日依原告申報數核定在案，惟被告於復查時，以原告所提示之營業成本等帳簿憑證，有關進、銷及存貨無法勾稽，致營業成本無法查核為由，逕依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定原告之所得額。惟有關各種證明所得額之帳簿、文據，被告所屬台中縣分局於八十七年九月間通知原告備妥帳證送查，原告已按照規定期限將相關帳證提供予查核人員，包括八十五年度銷售統一發票存根三十六本，傳票暨憑證六本等，均經該局人員點收並簽發「財政部台灣省中區國稅局台中縣分局調借帳簿憑證收據」在卷，於進行調查時，原告均有派人到場說明，並充分配合補送審查人員所需資料，是有關帳證原告均已「提示」，且「依限提示」，並無「未能提示」之情事。
⒊依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十三條規定可知，傳票
製作以「簡要」、「簡便」之表單為之，或得以「原始憑證代替記帳憑證」，是傳票並非必要之記帳憑證。原告提出之「現金支出傳票」上，會計科目欄登載「進貨」，摘要欄登載「活塞等」，金額欄登載：「一、六六七、六
二六．００」，並附上所有原始憑證。傳票「摘要欄」既已表明「摘要」，以登載「活塞等」即表明所附原始憑證，除活塞之外，尚有其他項目，原始憑證若有活塞環或汽缸，自亦包括其內，只要金額欄總計數無誤，則各項進貨價格「相差甚大」，對進貨成本計算之正確與否，應毫無影響。原始帳務處理人員係按照傳票所附之原始憑證，逐筆輸入電腦之進銷系統，而後再交由電腦處理並列印成冊。原告以此方式編製進銷存之各項成本紀錄，此與傳票上摘要欄登載「活塞等」或詳實登載「活塞、活塞環、汽缸」，此就進銷存之各項成本之正確與否應無差異。因原告進銷存各項成本紀錄均已電腦化，直接將各項原始憑證（主要係統一發票）直接輸入電腦，藉以編製各項表冊，傳票之功能隨著會計憑證處理電腦化後，已降低其重要性，傳票上之摘要欄詳實登載所附上之各項憑證名稱，除增加人力負荷外，實際作業上對進銷存之各項成本紀錄之正確與否，毫無相關。若僅以「傳票記載內容與所附憑證並不相符」為由，從而認定「其傳票憑證編製分類有誤，據以過帳之進銷存貨帳簿表報等成本紀錄當然有誤」，此項認定純屬臆測，核與事實全然不符，事實上，傳票記載內容並非與所附憑證不符，僅是簡要摘錄而已。
⒋依營利事業所得稅查核準則第三十七條至第四十五條規定，只要取得發票或
證明文件，均得以成本入帳。原告進貨及進料之原始憑證均符合查核準則第四十五條之規定。由於一般生產事業進貨或進料均有多家廠商供應，所有進貨或進料成本之入帳，只要符合「會計帳簿憑證辦法」及「查核準則」之規定，稽徵機關即應根據帳證紀錄予以核實認定。本件被告以原告之主要進貨商台灣理研工業股份有限公司（下稱理研公司）銷貨紀錄推論原告成本紀錄紊亂，無法勾稽查核云云，此項認定對任何誠實之納稅義務人而言，屬過分嚴苛。依理研公司對原告之銷貨紀錄，即價格目錄表所載，諸如：活塞環分為ＩＡ０２７、ＩＡ０３６、ＩＡ０４３、ＩＧ０１８等，其價格、品牌分類編號均全部可從原告之庫存代號對照表勾稽查核。理研公司出售產品之電腦代號與原告向不同商廠購買產品而自行編定之電腦代號自有不同，但從理研公司價格目錄表與原告之庫存代號對照表，所有進貨價格、品牌分類編號均可清楚核對，被告所稱「成本紀錄紊亂，無法勾稽查核」，全然與事實不符。
㈡被告答辯：
⒈本件原告係從事機車零件買賣（如活塞、活塞環及汽缸等）業務，其八十五
年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本五千二百二十萬六千五百二十四元，經被告初查依其提示有關營業成本等帳簿憑證查核結果，因其進、銷及存貨無法勾稽，致營業成本無法查核，乃依法按行業代號五二五一－一三之同業利潤標準，毛利率百分之十九，核定原告營業毛利為一千零八十八萬五千九百六十二元，經減除核定之營業費用及損失四百九十五萬七千九百零九元，核定營業淨利為五百九十二萬八千零五十三元，惟較按同業利潤標準淨利率百分之八核定之營業淨利四百五十八萬三千五百六十三元為高，爰依營利事業所得稅查核準則第六條第一項但書規定，核定營業淨利為四百五十八萬三千五百六十三元，再加計核定之非營業收益五萬六千四百零八元及減列核定之非營業損失、費用零元後，核定全年所得額為四百六十三萬九千九百七十一元。
⒉本件復查時，經就原告進貨憑證及傳票查核結果，其傳票記載內容與所附憑
證並不相符，如活塞及活塞環價格相差甚大且性質亦大不相同，但傳票上雖記載品名活塞，然內附憑證卻部分為活塞環，甚或以為數不少之汽缸憑證混充之。其傳票憑證編制分類有誤，據以過帳之進銷存貨帳簿表報等成本紀錄當然有誤。又查原告之主要進貨廠商理研公司銷貨記錄，其對原告銷貨均有依價格、品牌分類編號（如活塞環分為ＩＡ０２７、ＩＡ０３６、ＩＡ０４３及ＩＧ０１８等），惟原告傳票憑證上卻僅記載活塞環科目，未有備註或歸類，其成本紀錄實屬紊亂，無法勾稽查核，乃駁回原告復查之申請。
⒊原告主張傳票係代表性摘錄後附之憑證，並無硬性規定全數表達，進銷存貨
帳簿等成本紀錄係依憑證明細逐筆登錄，並無錯誤；又稱所有進貨商品皆按原廠品名編製存貨帳及進銷存明細表，且貨品編號亦與進貨廠商相同，已附有產品代號對照表供核，並無成本紊亂，無法勾稽情形等情。按發票、收據、單據等係屬原始憑證，傳票則屬記帳憑證，記帳憑證必須根據原始憑證逐筆登錄，再據以過帳至日記帳、總分類帳及進銷存簿等成本紀錄，方足以正確並真實表達公司產銷、收支狀況，原告所稱傳票僅代表性摘錄後附之憑證，成本紀錄係依憑證逐筆登載云云，顯與一般會計處理程序不合，傳票功能完全喪失，其成本紀錄豈能齊全而足堪勾稽查核？原告主張顯不足採。
⒋經被告重新依原告所提之庫存代號對照表與理研公司產品目錄表查核，原告
公司之進貨部分已可核對，但銷貨部分所附之統一發票雖也可與原告所提出之估價單核對，但無法確信該估價單之真正，故原告之營業成本仍無法查核勾稽，從而被告按同業利潤標準核定其營業成本，並依營利事業所得稅查核準則第六條規定核定其全年所得額為四百六十三萬九千九百七十一元，並無不合。
理由
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。又「所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用。」前行政法院六十一年度判字第一九八號著有判例。本件被告以經就原告所提供之進貨憑證及傳票查核結果，其傳票記載內容與所附憑證並不相符，如活塞及活塞環價格相差甚大且性質亦大不相同，但傳票上雖記載品名活塞，然內附憑證卻部分為活塞環，甚或以為數不少之汽缸憑證混充之。其傳票憑證編制分類有誤，據以過帳之進銷存貨帳簿表報等成本紀錄當然有誤；又查其主要進貨廠商理研公司銷貨記錄，其對原告銷貨均有依價格、品牌分類編號（如活塞環分為１Ａ０２７、１Ａ０３６、１Ａ０４３及１Ｇ０１８等），惟原告傳票憑證上卻僅記載活塞環科目，未有備註或歸類，其成本紀錄實屬紊亂，無法勾稽查核等由，乃依同業利潤標準毛利率百分之十九，核定原告公司八十五年度之營業毛利為一千零八十八萬五千九百六十二元，經減除核定之營業費用及損失四百九十五萬七千九百零九元，核定營業淨利為五百九十二萬八千零五十三元，惟較按同業利潤標準淨利率百分之八核定之營業淨利四百五十八萬三千五百六十三元為高，爰依營利事業所得稅查核準則第六條第一項但書規定核定營業淨利四百五十八萬三千五百六十三元，再加計核定之非營業收益五萬六千四百零八元及減列核定之非營業損失、費用零元後，核定全年所得額為四百六十三萬九千九百七十一元，訴願決定亦予維持固非無據。惟按：
㈠依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十三條規定：「實施商業會
計之營利事業，應根據原始憑證編製傳票，根據傳票登入帳簿。但原始憑證，已符合記帳需要者，得不另製傳票，而以原始憑證代替記帳憑證。不屬於實施商業會計法之營利事業，除轉帳事項外，均得以原始憑證加蓋會計科目戳記後，作為記帳憑證」。本件被告所指原告帳簿憑證不相符之八十五年三月一日現金支出傳票，經查該傳票雖僅於摘要欄記載「活塞等」，金額為「一百六十六萬七千六百廿六元」，惟於進貨帳已詳列該日進貨之汽缸、活塞等共廿四項物品之數量、單價及合計金額共一百六十六萬七千六百二十六元，並於現金支出傳票後檢附購入各該物品之統一發票十九紙，此有該統一發票十九紙及進貨帳一紙附本院卷可稽，且經核該進貨帳所載，與檢附之統一發票所載完全相符。則原告既已檢附屬原始憑證之統一發票，依上述規定，本得不另製傳票。即可查核其進貨情形，被告以原告製作之傳票太簡略，而逕認與所附憑證有所不符而無法查核，顯有違誤。
㈡原告係從事機車零件買賣業務之公司，其所購買之機車零件自未僅限於理研公司
，則其自行編定向多家公司購買之產品代號或電腦編號，自難期與理研公司之編號完全相同。且原告公司亦編有該公司產品代號與理研公司產品代號對照表，被告復查時怠於比對，遽指其成本紀錄紊亂無法勾稽實無足採。況依原告所提供之庫存代號對照表，與理研公司產品目錄表查核，已可對進貨部分核對，亦經被告之訴訟代理人於本院行準備程序時供陳明確，雖其復陳稱「銷貨部分所附之統一發票雖也可與原告所提出之估價單核對，但無法確認該估價單之真正，故原告之成本仍無法查核勾稽」、惟依原告所提八十五年三月份之估價單二本，其紙質並非新穎，外表亦有縐褶及稍微破損，與同月份之統一發票二本比對，經核其內容相符，紙質新舊亦屬相當，此有該統一發票及估價單各二本附本院卷可憑，是該估價單應非臨訟杜撰，被告自亦不得藉詞無法確認估價單之真正，而不依帳證核實認定營業成本。
二、綜上所述，被告以原告之帳簿憑證無法查核勾稽，而依同業利潤標準核定原告之營業成本，尚有疏誤，訴願決定未予指正復予維持，亦有違失。原告起訴意旨執以指摘為有理由，合將訴願決定及原處分（復查決定）均予撤銷，由被告依帳證核實認定後，另為適法之處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年四月三十日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法官沈水元
法官林秋華法官王德麟右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中華民國九十一年四月三十日
法院書記官邱吉雄