臺灣高等法院106年度上訴字第1827號刑事判決

裁判字號：臺灣高等法院106年上訴字第1827號刑事判決

裁判日期：民國106年10月25日

裁判案由：違反稅捐稽徵法

臺灣高等法院刑事判決106年度上訴字第1827號上訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告林世谷選任辯護人羅子武律師
陳冠甫律師上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法案件，不服臺灣臺北地方法院
104年度訴字第531號，中華民國106年5月18日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署104年度偵字第14442號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決撤銷。
本件免訴。
理由
一、公訴意旨略以：被告林世谷為宏谷實業股份有限公司（址設臺北市○○區○○路○○號3樓；下稱宏谷公司）負責人，為稅捐稽徵法之納稅義務人，詎其基於逃漏稅捐之犯意，於民國100年1月起至同年12月止，明知宏谷公司並未與富特偉實業股份有限公司（下稱富特偉公司）、復興煤礦股份有限公司（下稱復興煤礦公司）有任何進貨之事實，仍向該兩家公司分別取得虛偽開立如附表一、二所示之不實統一發票各59紙、17紙（總計76紙），金額合計各為新臺幣（下同）21,000,720元、3,902,750元（總計24,903,470元），充當宏谷公司進項憑證，並向稅捐稽徵機關申報不實之進項金額，而逃漏營業稅各為1,050,041元、195,138元（總計1,245,
179元），足以生損害於稅捐稽徵機關對課稅管理之正確性。因認被告涉犯稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌（同案被告即新竹化工股份有限公司〈下稱新竹化工公司〉負責人 林世文 逃漏稅捐部分，由原審法院另行審理）。
二、按案件曾經判決確定者，應為免訴之判決，刑事訴訟法第
302條第1款定有明文；係以同一案件已經法院為實體上之確定判決，該被告應否受刑事制裁，即因前次判決而確定，不能更為其他有罪或無罪之實體上裁判。此項原則，關於實質上一罪（接續犯、繼續犯、集合犯、結合犯、吸收犯、加重結果犯）或裁判上一罪（想像競合犯及刑法修正前之牽連犯、連續犯），其一部事實已經判決確定者，對於構成一罪之其他部分，亦均應適用；蓋因審判不可分之關係，在審理事實之法院就全部犯罪事實，依刑事訴訟法第267條規定，本應予以審判，故其確定判決之既判力自應及於全部之犯罪事實。而刑法上一行為而觸犯數罪名之想像競合犯，其存在之目的，在於避免對於同一不法要素予以過度評價，則自然意義之數行為，得否評價為法律概念之一行為，應就客觀構成要件行為之重合情形、主觀意思活動之內容、所侵害之法益與行為間之關連性等要素，視個案情節依社會通念加以判斷。如具有行為局部之同一性，或其行為著手實行階段可認為同一者，得認係以一行為觸犯數罪名，而依想像競合犯論處。
三、檢察官認被告涉犯上開罪嫌，係以：被告之供述、富特偉公司出具與宏谷公司之無交易行為說明書、復興煤礦公司出具與宏谷公司之無交易行為說明書、財政部臺北國稅局（下稱臺北國稅局）104年6月4日、104年6月24日財北國稅審三字第0000000000號函、第0000000000號函、臺北國稅局審查三科查緝案件稽查報告書、富特偉公司及復興煤礦公司之設立登記資料、營業稅稅籍資料、負責人戶籍資料查詢清單、100年進貨簿、專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、檢舉函及其附件等件，為其主要論據。
四、經查：被告為宏谷公司之負責人，該公司自100年1月起至同年12月止，以附表一、二所示由富特偉公司、復興煤礦公司開立之統一發票各59紙、17紙（總計76紙），金額合計各為21,000,720元、3,902,750元（總金額為24,903,470元），充當宏谷公司進項憑證，並向稅捐稽徵機關申報進項金額等情，有宏谷公司基本資料查詢畫面、統一發票影本、臺北國稅局專案申請調檔統一發票查核名冊、106年3月14日財北國稅審三字第0000000000號函暨其檢附之富特偉公司專案申請調檔查核清單、復興煤礦公司專案申請調檔查核清單附卷可稽（第3805號偵查卷一第65、82、86、93、99、105、
108、110至115、119、121至123、141頁；原審卷二第54、57頁），且不為被告所否認。此部分事實，應堪認定。檢察官雖執請款單（第3805號偵查卷二第55頁）記載之車號00－0000車輛係案外人王○翰（姓名詳卷）所有，並非宏谷公司所有（本院卷第38頁），主張該車輛於100年12月間之交易內容不實云云（上訴書第6頁；本院卷第33頁）。然上揭車輛係於86年4月26日辦理新領牌登記在宏谷公司名下，嗣於101年4月20日辦理停用報停並同時過戶登記在陳○祥（姓名詳卷）名下，於101年5月18日辦理復駛登記，復於101年10月1日辦理過戶登記在王○翰名下，後因逾期檢驗，遭裁處註銷牌照等情，有交通部公路總局臺北市區監理所106年8月7日北市00000000000000號函暨汽車車籍查詢、車主歷史查詢、異動歷史查詢等資料可佐（本院卷第
122至126頁）。堪認上揭車輛於100年間仍為宏谷公司名下動產，確有由宏谷公司支付修理保養費用之可能性。檢察官此部分之主張，容有誤會，先予釐清。
五、宏谷公司就本件涉嫌逃漏營業稅乙案，因未依期限提示相關資料予臺北國稅局，經該局逕依宏谷公司100年度營利事業所得稅結算申報書損益及稅額計算表，申報當年度營業淨利率為33.04%（營業淨利39,544,069元/119,661,967元*100%），達到部頒100年度營利事業同業利潤標準33%，依財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額及虛列成本費用查處原則，核認宏谷公司有進貨事實，有臺北國稅局106年8月8日財北國稅審三字第0000000000號函檢送之稽查報告可佐（本院卷第56至70頁）。再依臺北國稅局104年8月6日裁處書內容：受處分人宏谷公司於100年
1月1日至100年12月31日進貨（勞務），金額計24,903,
470元（不含稅），未依法取得憑證，而以非交易對象之富特偉公司及復興煤礦公司開立之統一發票計76紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,245,179元（逐筆加總），違反加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定…違章事證明確等語（原審卷一第68頁）。可知臺北國稅局調查結果認定宏谷公司可能構成虛增進項逃漏稅之行為，亦可能確有實際交易，而僅係未依規定以實際交易對象憑證申報進項。又富特偉公司所營事業為各種橡膠塑膠鞋靴、紡織品製鞋靴、皮製鞋靴之製造加工買賣，焦炭、石灰、二氧化碳、氧氣等買賣及以上各項有關產品之進出口貿易、經營及轉投資等業務；復興煤礦公司所營事業為煤礦之開採及煤炭之販賣、焦炭之煉製及販賣、前各項附帶事業之經營及投資、為煤礦同業向政府或金融機構承擔保證，有上開公司變更登記事項卡存卷可稽（第3805號偵查卷一第45、55頁）。而富特偉公司、復興煤礦公司所開立予宏谷公司之統一發票品名中，通風系統設備維護、空調設備保養費、水塔清洗費、碳粉匣、照明線路工程維修、污水設備整修、裝潢隔間工程、機電設備維修、地坪整護、屋頂PU防水工程整修、鐵捲門修理等（第3805號偵查卷一第82、83、86、93、99、105、
108、110至115、117、119、121至123頁），與其等本身營業項目毫無關係；參以富特偉公司出具說明書表示：
100年富特偉公司，因未交易行為而開立發票之情事，明細如后：宏谷公司、銷售額21,000,720元、營業稅1,050,041元」等語（第3805號偵查卷一第58頁）；復興煤礦公司亦出具說明書表示：100年復興煤礦公司，因未交易行為而開立發票之情事，明細如后：宏谷公司、銷售額3,902,750元、營業稅195,138元」等語（第3805號偵查卷一第59頁）。檢察官據此否定宏谷公司有與富特偉公司、復興煤礦公司進行附表一、二所示發票內容之交易行為，誠非無據。惟查：
㈠司法院於100年5月27日公布釋字第687號解釋，解釋文明
載：65年10月22日制定公布之稅捐稽徵法第47條第1款規定：「本法關於納稅義務人…應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人」（即98年5月27日修正公布之同條第1項第1款）係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。至「應處徒刑之規定」部分，有違憲法第
7條之平等原則，應自本解釋公布日起，至遲於屆滿1年時，失其效力等語。本號解釋理由並明揭「依據系爭規定，公司負責人如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，應受刑事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，並未使公司負責人為他人之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸」、「又公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅公平及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時，其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第47條。依該規定所處罰之對象，為以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之行為…」等意旨。揆其立論本旨，係針對納稅義務人為公司，而法律就該公司負責人違反相關稅捐稽徵法之犯罪行為，規定對於該公司處以罰金刑時，該公司負責人仍應具有責性，始應予以處罰而言。從而，公司負責人如有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果，依稅捐稽徵法第47條第1項第1款規定對公司負責人施以刑事制裁時，除須具備構成要件該當性、行為之違法性，尚須具備行為之有責性。亦即在此情形下，應由具備主觀犯意、犯罪行為（逃漏稅捐）及一定身分之自然人作為犯罪主體，於成立犯罪後，對該自然人施以稅捐稽徵法第41條之刑罰。最高法院為因應本號解釋意旨，乃於100年6月14日作出100年度第5次刑事庭會議決議，決定不再援用稅捐稽徵法第47條關於「轉嫁代罰」之相關判例，相關決定及決議亦不再供參考。是依上開說明，被告係宏谷公司之負責人，其被訴以不正當方法實施逃漏稅捐等行為，造成宏谷公司短漏稅捐之結果，犯罪主體即為被告個人，並非因公司負責人身分而代替宏谷公司受罰，自應依稅捐稽徵法第47條第1項第
1款、第41條之規定，對被告個人違法且有責之行為處以刑罰（法人本身則得科以第41條所定之罰金）。又公司負責人為納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，既非轉嫁代罰，即應本於行為人責任而為罪責之整體評價，不能僅因行為人同時身兼其他公司負責人之身分而為切割處理，自不待言。
㈡被告、林世文分別擔任復興煤礦公司、富特偉公司之負責人
，被告明知該復興煤礦公司與宏谷公司、新竹化工公司之間並無實際銷貨交易，林世文亦明知富特偉公司與宏谷公司、新竹化工公司、復興煤礦公司之間並無實際銷貨交易，竟分別以復興煤礦公司、富特偉公司之名義虛開統一發票予上揭公司（其中宏谷公司部分即為附表一、二所示之統一發票計76紙，另有新竹化工公司54紙、復興煤礦公司1紙）作為進項憑證，並由宏谷公司等持以申報扣抵銷項稅額而逃漏營業稅，案經臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）檢察官以103年度偵字第3805號對被告、林世文提起公訴，經原審法院於104年5月12日以104年度審簡字第767號判決認被告、林世文均係以一行為觸犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證（虛開統一發票）、稅捐稽徵法第43條第
1項之幫助逃漏稅捐等罪，均應從一重論以填製不實會計憑證罪，分別就被告、林世文判處有期徒刑4月、5月，如易科罰金，均以1千元折算1日，均緩刑2年，各應於該判決確定之翌日起6個月內向公庫支付10萬元、12萬元，關於被告部分於104年6月9日確定；臺北地檢署檢察官則於被告上揭案件之判決確定後，復以104年度偵字第14442號對被告、林世文提起本件公訴等情，有起訴書、判決及本院被告前案紀錄表在卷可佐。而依上揭起訴書暨判決內容所載，被告於100年間同時擔任宏谷公司、復興煤礦公司之負責人，胞兄林世文則為富特偉公司之負責人，被告為使宏谷公司逃漏營業稅，分別由富特偉公司、復興煤礦公司出具如附表一、二所示之統一發票計76紙，交由宏谷公司作為進項憑證而申報營業稅。顯見被告係基於為宏谷公司逃漏營業稅之犯罪目的，利用其同時擔任宏谷公司、復興煤礦公司之負責人，胞兄林世文擔任富特偉公司負責人之機會，為宏谷公司取得富特偉公司、復興煤礦公司開具如附表一、二所示之內容不實統一發票，再由宏谷公司持之申報。準此，被告以個人之犯罪主體身分從事上揭自然意義之數行為（以復興煤礦公司負責人身分填製不實會計憑證並交付宏谷公司，連同富特偉公司開具之不實發票，再以宏谷公司負責人身分持之申報營業稅），其為使宏谷公司逃漏營業稅之主觀意思活動內容始終同一，所侵害之法益與行為間具有極度密切之關連性，其行為著手實行階段可認為同一，個案情節依社會通念可認與一行為觸犯數罪名之要件相合，依法本應論以想像競合犯，而屬法律上之同一案件。遑論被告既以犯罪主體之「正犯」身分為宏谷公司逃漏稅捐，焉有同以犯罪主體身分「幫助」宏谷公司逃漏稅捐之可能？更見上揭前案與本案之間應屬同一案件。
㈢茲被告被訴違反商業會計法等案件已經判決確定，既判力當
及於同一案件中被告以宏谷公司負責人身分之逃漏稅捐部分（即本案），是本案公訴意旨所指被告涉犯逃漏稅捐部分（兼及被告涉嫌行使附表一、二所示內容不實之統一發票，檢察官於論告所主張之行使業務登載不實文書部分），與被告於前案所為之填製不實會計憑證等犯行間，犯罪主體暨行為著手實行階段均屬同一，應具有想像競合犯之裁判上一罪關係，而為前案確定判決之既判力所及，依法即應諭知免訴判決。
㈣檢察官雖稱：縱認被告前案確定判決之既判力及於本案，應
僅限於被告持其擔任負責人之復興煤礦公司出具如附表二所示統一發票並據以申報營業稅部分，並不包含被告持富特偉公司出具如附表一所示統一發票申報營業稅部分等語（本院卷第169頁）。但被告上揭被訴犯行既屬裁判上一罪，其一部事實已經判決確定，既判力仍應及於全部之犯罪事實，尚無檢察官所指分別處理之依據。又本案既如前述應為免訴之程序判決，檢察官聲請傳喚臺北國稅局承辦人、宏谷公司會計人員等（本院卷第159頁），本院認無調查必要，併此敘明。
六、原審未察上情，遽為實體認定而為無罪判決，自有未合。檢察官執宏谷公司與富特偉公司、復興煤礦公司之間並無實際交易等項提起上訴，固非無見；但本件起訴之犯罪事實既為前案確定判決之既判力所及，基於程序優先實體之刑事訴訟原則，應由本院撤銷原審所為之無罪實體判決，並為免訴判決之諭知，以臻適法。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第
302條第1款，判決如主文。本案經檢察官蘇佩鈺到庭執行職務。
中華民國106年10月25日
刑事第八庭審判長法官陳世宗
法官呂寧莉法官楊皓清以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。「切勿逕送上級法院」。
書記官李文傑中華民國106年10月25日附表一┌──┬──────┬─────┬──┬─────┬─────┐│編號│開立進項憑證│發票年、月│張數│銷售額│逃漏稅額│││之公司名稱│││││├──┼──────┼─────┼──┼─────┼─────┤│1│富特偉實業股│100年1月│1│120,000│6,000│││份有限公司├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年2月│1│120,000│6,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年3月│2│406,800│20,340│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年4月│1│120,000│6,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年5月│7│1,881,800│94,090│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年6月│4│1,428,050│71,403│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年7月│4│2,076,430│103,822│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年8月│3│1,490,040│74,502│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年9月│7│2,537,210│126,861│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年10月│7│2,210,420│110,521│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年11月│9│2,839,240│141,963│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年12月│13│5,770,730│288,539│├──┴──────┴─────┼──┼─────┼─────┤│總計│59│21,000,720│1,050,041│└───────────────┴──┴─────┴─────┘附表二┌──┬──────┬─────┬──┬─────┬─────┐│編號│進項公司名稱│發票年、月│張數│銷售額│逃漏稅額│├──┼──────┼─────┼──┼─────┼─────┤│1│復興煤礦股份│100年1月│1│180,000│9,000│││有限公司├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年2月│1│180,000│9,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年3月│1│180,000│9,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年4月│1│180,000│9,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年5月│4│1,232,350│61,618│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年6月│3│870,400│43,520│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年7月│1│180,000│9,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年8月│1│180,000│9,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年9月│1│180,000│9,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年10月│1│180,000│9,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年11月│1│180,000│9,000│││├─────┼──┼─────┼─────┤│││100年12月│1│180,000│9,000│├──┴──────┴─────┼──┼─────┼─────┤│總計│17│3,902,750│195,138│└───────────────┴──┴─────┴─────┘