裁判字號：最高行政法院99年裁字第2064號裁定
裁判日期：民國99年09月09日
裁判案由：遺產稅
最高行政法院裁定
99年度裁字第2064號上訴人甲○○訴訟代理人 張國清 律師被上訴人財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○上列當事人間遺產稅事件，上訴人對於中華民國99年6月10日高雄高等行政法院99年度訴字第96號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、上訴人之父 林朝南 於民國（下同）96年3月7日死亡，繼承人於96年11月22日辦理遺產稅申報，被上訴人核定遺產總額新臺幣（下同）127,335,711元，遺產淨額108,765,731元，應納稅額36,063,535元。嗣上訴人提出遺產項下坐落臺南縣新營市○○○段1037、1038、1049、1049-1地號4筆土地登記謄本等文件，主張被繼承人於死亡前與維昌營造有限公司（下稱維昌公司）對臺中商業銀行股份有限公司（下稱臺中商銀）尚有156,700,000元之借款未清償，向被上訴人申請更正增列被繼承人死亡前未償債務扣除額78,350,000元，經被上訴人函請臺中商銀提供相關文件調查後，核認該筆債務之借款人非被繼承人，乃以98年4月23日南區國稅審二字第0980036368號函否准認列。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，仍不服而提起上訴。
三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：被繼承人林朝南於96年3月7日死亡，在伊生前即88年12月22日以義務人兼連帶債務人、連帶保證人，並提供遺產項下土地4筆設定抵押予臺中商銀，各筆借款次第展期，嗣於被繼承人死亡前之95年1月26日再向臺中商銀借款兩筆：㈠5千5百萬元；㈡1億零1百7拾萬元借款，期限分別自95年1月26日至99年11月26日。參照本院89年度判字第2746號判決意旨，本件在被繼承人死亡之時，上開債務業已發生，上開債務自屬被繼承人死亡前未償之債務。又參照本院90年度判字第2369號判決意旨：「足認被繼承人死亡時，該筆抵押債務業已發生，不能因裁定拍賣之時間在後而否定其生前債務之存在，依法即得自遺產中扣除」。故本件亦應依扣除生前債務，始合裁判之一致。惟原判決就上訴人上述重要攻擊方法，完全未加斟酌，且判決理由對於上項主張何以不採，亦未敘明其理由，實有判決不備理由之違法。另遺產及贈與稅法第17條第1項第9款「被繼承人死亡前，未償之債務，具有確實之證明者」，意即生前債務之認定，只要有確實之證據已足，本件主債務人之債務於被繼承人死亡時，有156,700,000元到期不能清償，而於本件繫屬行政法院後仍有89,150,000元不能清償，而由債權銀行聲請拍賣抵押物。然原判決對於此項生前債務之確實證據，竟以「被繼承人死亡時（即繼承開始時），主債務人非已處於清償不能之狀態」而為駁回之判決，實有判決認定事實不憑證據之違法等語，為其論據。
四、經查，原審審酌臺中商銀98年8月13日中臺北字第09809200372號函及其所附之94年9月9日授信申請書、94年10月19日第822號審查部授信案件批覆書、借據、本票、增補借據，以及97年12月23日中臺北字第09709200370號函及其所附維昌公司95年12月11日授信申請書、96年1月9日第14812號審查部授信案件批覆書、維昌公司臺中商銀帳戶之交易明細等證據資料，斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以維昌公司向臺中商銀之借款債務係於97年1月26日始屆清償期，且截至98年8月13日止維昌公司繳納本息狀況正常；參以上訴人所提之債權人臺中商銀拍賣抵押物聲請狀所載債權人求償金額變化情形，債務人自99年3月26日起始不依約繳息，計欠借款本金89,150,000元，足見系爭連帶保證債務確有陸續以非被繼承人之財產而受償情形；故就系爭被繼承人生前擔任連帶保證人債務之清償情形，應認於本件繼承開始時，主債務人並非已處於清償不能之狀態。雖被繼承人所遺坐落新營市○○○段1037、1049地號土地有於被繼承人死亡後，遭抵押權人臺中商銀於99年4月16日聲請拍賣抵押物情形，亦無從因之而認主債務人維昌公司就本件系爭債務，於被繼承人死亡時已屬清償不能，因認系爭連帶保證債務與遺產及贈與稅法第17條第1項第9款要件不合，並將其論斷得心證之理由詳載在判決書。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。至上訴人所引本院89年度判字第2746號、90年度判字第1710號、90年度判字第2369號判決案情均與本件不同，本件無援引餘地，附此敘明。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國99年9月9日
最高行政法院第三庭
審判長法官高啟燦
法官吳慧娟法官黃合文法官劉介中法官林金本以上正本證明與原本無異中華民國99年9月10日
書記官邱彰德