裁判字號：最高行政法院97年判字第1045號判決
裁判日期：民國97年11月20日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決
97年度判字第1045號上訴人世錩機械工業有限公司代表人甲○○被上訴人財政部臺灣省中區國稅局代表人 趙榮芳 上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國95年10月11日臺中高等行政法院95年度訴字第444號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、上訴人係經營金屬用車床、銑床、鑽床機製造業，民國91年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新臺幣（下同）3,285,212元，營業費用及損失總額1,522,485元，營業淨利虧損649,201元，全年所得額19,300,161元及課稅所得額虧損3,111,043元。嗣上訴人於92年8月13日申請更正結算申報書「帳載結算金額」欄項下營業成本為22,946,996元，營業費用及損失總額3,528,325元，營業淨利虧損22,316,825元及全年所得額虧損2,367,463元，並於「自行依法調整後金額」欄項下列報營業淨利291,095元，全年所得額20,240,457元及課稅所得額虧損2,170,747元。經被上訴人所屬沙鹿稽徵所通知上訴人補提資料而未獲提示，否准其更正申請，採書面審查，並以上訴人漏報利息收入5,864元，以93年9月23日核定通知書，分別核定營業成本3,285,212元，營業費用及損失總額1,522,485元，營業淨利虧損649,200元、全年所得額19,306,026元及課稅所得額虧損3,105,178元，應退稅額1,138元。上訴人對此核定不服暨被上訴人該通知書其中營業淨利虧損、全年所得額及課稅所得額虧損等項目記載有誤，於94年3月8日申請復查，請求被上訴人另發正確計算之核定通知書及另行核定，嗣被上訴人於同年月10日依上訴人首揭原申報資料，於核定通知書之「申報額」欄項下更正上開誤載部分，並駁回上訴人復查之申請，上訴人提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴意旨略謂：上訴人係從事金屬用車床、銑床、鑽床機製造業（行業代號2931－11），財政部訂頒之同業利潤標準營業淨利率為7%。上訴人因高稅額之負擔而被迫停業達數年之久，並於公司遷移途中致相關帳簿文據遺失不齊，無法依被上訴人之要求補提更正後申報資料之帳證，被上訴人應依所得稅法第83條第1項之規定，按同業利潤標準核定。又被上訴人93年9月23日核定通知書所載「申報額」欄中，其中營業淨利、全年所得額應為虧損及課稅所得額應為虧損等項目記載有誤，依稅捐稽徵法第17條規定，被上訴人應發正確計算之核定通知書及再行核定。為此請判決將復查決定及訴願決定均撤銷等語。
三、被上訴人則以：㈠營利事業所得稅結算申報核定通知書「申報額」欄係指申報書之「自行依法調整後金額」欄，而非上訴人訴爭之「帳載結算金額」欄，至被上訴人於復查初審發現原核定通知書「申報額」欄係依未提示帳證之更正數列印確有錯誤，業於94年3月10日依上訴人原申報資料更正之，並以同年月21日中區國稅沙鹿一字第0940006722號函覆上訴人，是本件尚無稅捐稽徵法第17條查對更正規定之適用。又上訴人本年度營利事業所得稅結算申報課稅所得額虧損3,111,043元、應退還之營利事業所得稅額553元，經被上訴人核定課稅所得額虧損3,105,178元、應退稅額1,138元，尚無稅捐稽徵法第28條規定之適用，且其於復查階段亦未就此提出異議。㈡上訴人申請更正結算申報書上「帳載結算金額」欄之營業成本為22,946,996元及費用為3,528,325元合計26,475,321元，較更正前合計6,475,321元，成本費用合計調增2,000萬元，致營業淨利為虧損22,316,825元，並依其所經營業別之所得額標準（7%）計算於「自行依法調整後金額」欄下調整營業淨利為291,095元，上訴人再就該按所得標準自行調整之所得與其帳載資料申報所得額之差額22,607,920元，列為本年度未分配盈餘減除項目，以減少其未分配盈餘。按所得稅法第66條之9規定未分配盈餘課稅，有關未分配盈餘之計算基礎，原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準，即除當年度課稅所得額外，各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得亦准予減除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理。故當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者，得自未分配盈餘項下減除後，再據以計算核定課稅。故上訴人91年度申請更正帳載之營業成本及費用分別調增1,800萬元及200萬元，有無取具合法憑證及依照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，均應予以查明，惟經被上訴人通知提示帳證供核，迄未提示，上訴人藉由更正結算申報書之帳載營業成本及費用，再自行依所得額標準調整所得額，將二者之差額作為未分配盈餘減項，以減少其未分配盈餘加徵營利事業所得稅稅負，至為明顯。而上訴人91年度未分配盈餘經被上訴人按結算申報核定課稅所得額虧損3,105,178元，加計91年度依所得稅法規定減免所得稅之所得額即出售土地所得22,411,204元，核定未分配盈餘19,306,026元，加徵10%營利事業所得稅1,930,602元，上訴人不服提起復查，業經被上訴人以95年4月7日中區國稅法一字第0950016786號復查決定註銷罰鍰，其餘復查駁回在案等語，資為抗辯。
四、原審審酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人91年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本3,285,212元，營業費用及損失總額1,522,485元，營業淨利虧損649,201元，全年所得額19,300,161元及課稅所得額虧損3,111,043元，嗣上訴人於92年8月13日申請更正，經被上訴人分別於93年9月8日及同年10月5日函請上訴人補正申報異動部分相關資料以憑查對，上訴人並未提供，被上訴人乃否准上訴人更正申請，且被上訴人於上訴人申請復查中，於94年6月23日再函請上訴人提示相關事證資料，上訴人亦未提示。是被上訴人依上訴人原申報之資料，分別核定營業成本3,285,212元，營業費用及損失總額1,522,485元，營業淨利虧損649,200元、全年所得額19,306,026元及課稅所得額虧損3,105,178元，應退稅額1,138元，並無不合。按本件被上訴人係以上訴人自行申報之資產負債表及扣繳憑單等資料，另就上訴人課稅資料歸戶清單，採書面審查，而核定上訴人所得額，是上訴人既依法辦理結算申報，被上訴人又依首開規定查核，並非屬所得稅法施行細則第81條第1項所規定之情形，是上訴人主張被上訴人應依所得稅法第83條第1項之規定按同業利潤標準核定其本年度所得額，亦無可取等由，乃駁回上訴人在原審之訴。
五、本院查：㈠按「納稅義務人如發現繳納通知文書有記載、計算錯誤或重複時，於規定繳納時間內，得要求稅捐稽徵機關，查對更正。」固為稅捐稽徵法第17條所明定，惟按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。…」「營利事業之會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報或核課所得稅時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、促進產業升級條例、促進產業升級條例施行細則、中小企業發展條例、本準則暨有關法令之規定未符者，均應於申報書內自行調整之。」所得稅法第24條第1項及行為時營利事業所得稅查核準則第2條第2項分別定有明文。因課稅所得與會計所得之差異，自應以依所得稅法及營利事業所得稅查核準則等規定作調整計算之所得為基礎。是以，營利事業所得稅結算申報核定通知書「申報額」欄係指申報書之「自行依法調整後金額」欄，而非「帳載結算金額」欄。查本件上訴人91年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本3,285,212元，營業費用及損失總額1,522,485元，營業淨利虧損649,201元，全年所得額19,300,161元及課稅所得額虧損3,111,043元，嗣上訴人於92年8月13日申請更正結算申報書「帳載結算金額」欄項下營業成本為22,946,996元，營業費用及損失總額3,528,325元，營業淨利虧損22,316,825元及全年所得額虧損2,367,463元，並於「自行依法調整後金額」欄項下列報營業淨利291,095元，全年所得額20,240,457元及課稅所得額虧損2,170,747元等情，既為原審經調查證據後所認定之事實；是上訴人主張依上開稅捐稽徵法第17條規定准予更正，殊無足採。
㈡次按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為行為時所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條第1項所明定。是納稅義務人就「關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者」，此際稽徵機關才得依同業利潤標準核定其所得額。倘稽徵機關係以納稅義務人自行申報之資產負債表及扣繳憑單等資料而核定納稅義務人之所得額，即不須依同業利潤標準核定其所得額。查本件被上訴人係以上訴人自行申報之資產負債表及扣繳憑單等資料，另就上訴人課稅資料歸戶清單，採書面審查，而核定上訴人之所得額，為原審所認定之事實；原判決認定本件非屬所得稅法施行細則第81條第1項所規定之情形，自無依所得稅法第83條第1項所規定按同業利潤標準核定其本年度所得額之適用，亦難謂有判決不備理由之違背法令。況原判決對上訴人所訴各節，均已詳予剖析論駁，甚為詳盡，上訴意旨泛指原判決違背平等原則、法律保留及信賴保護原則，乃見解之歧異，均無足取。㈢綜上所述，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以原處分及訴願決定均無違誤，因將其均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國97年11月20日
最高行政法院第六庭
審判長法官吳明鴻
法官黃淑玲法官林茂權法官侯東昇法官黃秋鴻以上正本證明與原本無異中華民國97年11月21日
書記官吳玫瑩