裁判字號：最高行政法院99年裁字第1152號裁定
裁判日期：民國99年05月20日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院裁定
99年度裁字第1152號上訴人甲○○被上訴人財政部臺北市國稅局代表人 凌忠 嫄上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國97年7月30日臺北高等行政法院96年度訴字第4161號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，係略以：㈠、上訴人向偉智光電科技股份有限公司（下稱偉智公司）購買股票時，該公司營運正常，其非公司之經營者，無法蒐集相關資料而預見該公司財務有虧損或有歇業之情形，亦無查得該公司於經營上曾發生將實收資本額由新臺幣（下同）721,040,000元虛增為1,284,159,330元此等事後之書證資料，且依該公司財務報表顯示該公司之淨值為正，甚至資產大於負債甚多，上訴人購買該公司股票進行經濟上之投資目的，並無不合理之處。㈡、且依遺產及贈與稅法施行細則第29條規定，其將實物捐贈依贈與日核定之公司資產淨值，予以列報列舉扣除額，洵合法有效。上訴人既已於93年間取得金門縣立 金城 國中（下稱金城國中）受贈收據或證明文件，符合所得稅法第17條第1項第2款第2目之1規定，依法列報民國93年度捐贈扣除額，又因綜合所得稅採收付實現制，以後年度受贈單位對捐贈公司股票價值有不同認定，亦不影響或變更受贈當年度捐贈金額之認定，才符合綜合所得稅採「收付實現制」之精神。金城國中因財政部94年7月8日台財稅字第099404542220號函釋，以上訴人之贈與對受贈機關無實益，通知領回已完成捐贈之股票，依民法關於贈與之規定，受贈人原則上並無撤銷贈與之權利，是金城國中通知上訴人領回捐贈之偉智公司股票，仍無法回復為所有，於法是否有據，尚非無疑。㈢、上訴人曾提出智偉公司之財務報表，證明上訴人於93年12月27日將系爭股票贈與金城國中時，該公司之淨值確實為正，但原審既未依職權調查智偉公司之財務報表有何不可採納之處，復未確信智偉公司之淨值並非為正，且就該等足以影響判斷系爭智偉公司股票是否對受贈單位即金城國中有實益之證據，亦未於判決中說明何以不採納該重要證據及不調查智偉公司之淨值並非為正等之理由，即謂系爭股票對金城國中無實益，有判決違背證據法則及理由不備之違法。㈣、金城國中既為獨立之地方自治機關，即可單獨與任何個人或團體為任何私經濟行為，實難謂其無接受贈與之行為能力。更何況，若非上訴人已完成捐贈行為，金城國中又如何可能具捐贈證明。因此，原審以金城國中事前未經金門縣政府同意，受贈後又未經金門縣政府承認，認定系爭捐贈股票之行為未生效力等，自有判決不適用法規或適用法規錯誤之違法。㈤、金城國中雖以函通知上訴人領回捐贈股票，但金城國中為股票之「受贈人」，並非贈與人，根本無撤銷贈與權，故無權要求上訴人領回捐贈股票，其上開函文根本與法無據，不生任何法律效力，對於股票贈與已經完成之事實，更不生任何影響。但原審就上訴人此一重要攻擊防禦方法，均未判決說明何以不採納之理由，實有判決不備理由之違法。
㈥、上訴人於93年12月27日將系爭股票贈與金城國中時，偉智公司之淨值為正，有該公司之財務報表為憑，且金城國中受贈系爭股票時，業已出具捐贈證明，足證該股票於捐贈時，確實具有上訴人列舉扣除額之價值，則被上訴人就上訴人於93年度捐贈未上市（櫃）股票之核定，在行政慣例上，均仍應依遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項規定，以捐贈當日該未上市（櫃）股票公司之資產淨值核定其價值。但被上訴人卻違反行政慣例，忽視上訴人於購得系爭股票時該偉智公司之財務報表，反而以偉智公司欠稅及營運負債等為由，認為該捐贈對金城國中無實益，將上訴人前開股票捐贈申報之列舉扣除額予以剔除，並核定上訴人應補稅，實已違反租稅法定原則及平等原則，原審未查，而謂上訴人之捐贈對受贈單位無實益，而謂系爭處分未有違反憲法第19條揭示之租稅法定原則等，實有判未不適用法規或適用法規錯誤之違法等語，為其理由。
三、本院經查，原審綜合全辯論意旨及調查證據之結果，略以：
㈠、查偉智公司為「偉智科技集團」成員，該公司與集團其他成員間藉彼此各金融機構帳戶內之存款交互轉帳之方式，取得銀行存款憑證後，或據以辦理公司設立登記、或增資變更登記，隨即將存款資金挪作他用，偉智公司並以上述方式，於89年8月至91年8月間，將實收資本額由721,040,000元虛增為1,284,159,330元，該集團負責人 李偉裕 並因而被臺灣臺北地方法院以95年度簡字第3348號判決判處有期徒刑9月，緩刑3年在案；而偉智公司與集團成員「大正系統股份有限公司」有互相投資情事等情，有上開刑事判決及營業稅稅籍資料查詢作業、投資人明細及盈餘表建檔及維護作業等件附原審卷第74至86頁、偉智公司營業稅稅籍申辦及備忘事項查詢作業、營業稅稅籍資料查詢作業附原處分卷第47頁至第67頁參照，足見該公司財務異常，公司股東權益淨值確有不實，不足以顯示公司實際價值，其帳面每股淨值10.49元顯失真實，偉智公司公司股東權益淨值是否為正數且具經濟價值即有不明；是上訴人空言其購買系爭股票時，偉智公司營運正常，其淨值與股票面額價值相符，進而主張伊無償捐贈金城國中之偉智公司股票時值3,650,520元，股票持有人將其處分後，自能增進公共利益云云，洵難憑採。㈡、上訴人雖提出所得稅節稅方案、支票、匯款申請書、本票等件主張伊購買股票捐贈事宜，係委託 李振嘉 辦理，共支出費用1,022,000元，伊購買系爭股票時，偉智公司營運正常，且依該公司財務報表顯示該公司之淨值與股票面額價值相符，又伊於93年12月27日將系爭股票贈與金城國中時，亦經金城國中核定上訴人捐贈股票之價值為3,650,520元，並受領系爭股票及出具同類之捐贈證明予上訴人，而偉智公司財務後有所虧損或有歇業之情形，為上訴人在購買股票當時並無法預見，否准認列云云，惟上訴人所提所得稅節稅方案未經契約雙方簽署確認，且無受託之自然人或法人之姓名，該所得稅節稅方案之真正及上訴人是否曾委請「李振嘉」者代辦捐贈事宜，自非無疑。而票據為無因證券，是支票、本票、匯款申請書等固可證明上訴人與訴外人李振嘉間有票款、金錢往來之事，惟金錢往來之原因非僅一端，而前揭票款與上訴人申報之系爭股票價值3,650,520元不符，自無法以上開票據開立及匯款行為推論款項往來所由據之原因事實關係為買賣系爭股票，是上訴人稱該款為支付購買系爭股票之價款，即難信為真實。而偉智公司之股東權益淨值是否為正數且具經濟價值既有不明，則上訴人列舉捐贈系爭股票主張該項扣除額為3,650,520元，惟就上開股票交易價值確為3,650,520元之有利於己之事，並未另行舉證以實其說，所稱各語即難憑採。㈢、金城國中固以93年12月22日江總字第0930004369號函表示同意受贈系爭股票，並以93年12月27日江總字第0930004458號函依遺產贈與稅法施行細則第29條規定估定其淨值總計為3,650,520元。然金城國中為上開允受贈與之表示，並未依上述金門縣縣有財產管理自治條例規定事前經金門縣政府核准，而金門縣政府就此已明確表示不同意之旨，並要求金城國中將系爭股票退還贈與人乙節，有金門縣政府94年10月14日府教國字第0940054874號書函在卷可按，而本件捐贈事前既未依法取得金門縣政府核准同意，事後該府復明確表示不同意受贈，自難認贈受雙方已有贈與契約之合意及已生捐贈之效力。況金城國中接受系爭股票之贈與，原以獲利以增進公益為前提，今系爭股票是否尚存股東權益淨值不明，金城國中前允受贈與既未經金門縣政府核准而不生效力，則金城國中為回復原狀之旨通知上訴人領回系爭股票時，縱誤用「撤銷」受贈一語，亦無礙系爭股票之捐贈不生贈與效力之事實。據此，金城國中顯無從自本件不生贈與效力之捐贈受益，系爭捐贈客觀上並不具增進公共利益一節，亦甚灼然。是上訴人執之稱稅捐機關亦認金城國中同意受贈，並移轉股票，贈與行為即已完成云云，純屬主觀認知，要無足取。㈣、末按所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目規定之列舉扣除額時，係以稅法中捐贈之扣除具有其公益目的並在其捐贈有助政府財力之增加進而助益於社會及政府機關之行為時，始就該捐贈額給予自當年度個人綜合所得總額中扣除，不計入綜合所得淨額內課徵稅捐之稅捐優惠，俾保障稅收及防止浮濫；是納稅義務人之捐贈得否自當年度個人綜合所得總額中扣除，尚應經稅捐機關本於公益目的而為核定，非得任意扣除。承上所述，本件系爭股票捐贈行為既未合法生效，無從使金城國中獲益，進而增進公共利益，則被上訴人剔除該項捐贈扣除額3,650,520元，核定綜合所得總額為6,547,526元，綜合所得淨額為5,786,776元，補徵應納稅額761,634元於法即無不合。上訴人稱被上訴人剔除系爭股票捐贈之列舉扣除額，有違憲法第19條揭示之租稅法定原則云云，亦無可取，因而將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。從而，原判決業於判決理由就本件相關爭點詳為審酌並敘明上訴人主張各節為不可採之理由，於法尚無不合。茲核上訴人所陳上訴理由，或係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或係就原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，任加指摘原判決，或係執其個人主觀歧異之法律見解，就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言原判決違背證據法則、判決不備理由、不適用法規或適用不當。而未具體表明原判決究竟有如何合於不適用法規或適用不當、或有行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，尚難認為對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。況縱原審雖有未於判決中加以論斷者，惟尚不影響於判決之結果，亦與所謂判決不備理由之違法情形不相當。依首揭說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國99年5月20日
最高行政法院第六庭
審判長法官吳明鴻
法官林茂權法官侯東昇法官劉介中法官黃秋鴻以上正本證明與原本無異中華民國99年5月21日
書記官王福瀛