臺北高等行政法院92年度訴字第423號判決

裁判字號：臺北高等行政法院92年訴字第423號判決

裁判日期：民國93年04月29日

裁判案由：土地增值稅

臺北高等行政法院判決九十二年度訴字第四二三號
原告甲○○被告臺北市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人丙○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服台北市政府中華民國九十一年十二月五日府訴字第○九一二○九八九七○○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告所有坐落台北市○○段山子後小段一○三、一○四之一、一○四之二地號（重測後○○○區○○段○○段一六九、一六八、一六七地號）等三筆土地，經前臺灣臺北地方法院士林分院（現已改為臺灣士林地方法院）拍賣移轉後，該院以民國七十九年九月十三日士院民執簡字第一一三○號函請被告機關士林分處開列土地增值稅額，以優先扣繳。原處分機關士林分處乃依法院通知核定系爭三筆土地之土地增值稅額計新臺幣（以下同）三一、九三一、三八四元，並以七十九年十月八日北市稽士乙字第一八五九三號函通知臺灣士林地方法院民事執行處。嗣原告於九十一年五月七日向被告機關士林分處申請退還溢繳之土地增值稅，被告機關士林分處遂以九十一年五月二十日北市 稽士林 丙字第○九一六一○○九六○○號函知原告略以：「主旨：有關台端原所有坐落本市○○段山子後小段一○三、一○四之一、一○四之二地號等三筆土地，經法院拍賣，申請依行為時農業發展條例第二十七條規定免徵土地增值稅乙案，請依說明二儘速補送相關文件，．．．說明．．．二、依修正前土地稅法施行細則第五十八條規定，如為耕地應檢附主管機關核發之農地承受人自耕能力證明書影本；若為耕地以外之其他農業用地應檢附承受人戶口名簿影本、無專任農耕以外職業或勞動之切結書及繼續作農業使用承諾書。並請附上旨揭土地行為時之都市計畫使用分區證明書及台端之印鑑證明。」該通知函於九十一年五月二十七日送達。然原告未依上開函內容檢送相關資料，被告機關士林分處乃以九十一年七月十日北市稽士林丙字第○九一九○三二二六○○號函知原告略謂：「有關台端原所有坐落本市○○段山子後小段一○三、一○四之一、一○四之二地號等三筆土地，經法院拍賣，申請依行為時農業發展條例第二十七條規定免徵土地增值稅乙案，因未依規定檢附農地承受人自耕能力證明書等資料，所請歉難辦理，．．．」，原告不服上開九十一年七月十日北市稽士林丙字第○九一九○三二二六○○號函，於九十一年九月十七日向台北市政府提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠本件原告未於言詞辯論期日到場，依其起訴狀所載聲明如下：原處分及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之主張：
甲、原告主張：㈠查原處分依以原告於促請免徵之時不能提出自耕能力證明書為否准理由，該否准
理由業經訴願決定機關審認「所持理由不當」在卷。是原處分機關否准之理由既屬不當，仍請鈞院撤銷原處分，用維誠實信用原則，並保原告行政救濟程序審級利益。
㈡次按所謂農業用地，參照行為時平均地權條例第三條第三款之規定，係指：供農
作、森林、養殖、畜牧及農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水、漁用碼頭及其他農用之土地，以此觀之，平均地權條例第二十二條第一款各款所定：
⑴依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。
⑵公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。
⑶依法限制建築，仍作農業用地使用者。
⑷依法不能建築，仍作農業用地使用者。
⑸依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農用使用者。
仍屬行為時農業發展條例第二十七條或行為時土地稅法第三十九條之一所定之農業用地。此亦有財政部民國九十一年三月十二日台財稅字第○九一○四五一四二○號函釋可資參照。該財政部之函釋在闡釋法規之真意，自法規公布時即有其適用。遽此以論，系爭農地縱然被編定為「住宅區」，但依法院公告為「重劃區土地」，依相關法律規定，不能擅自建築，此應屬平均地權條例第二十二條所定依法「限制」或「不能」建築，仍作農業使用者，自屬行為時土地稅法第三十九條之二所定之「農業用地」。訴願決定機關未查及此，竟謂系爭土地非屬土地稅法第三十九條之二規定之農業用地，足見原決定機關適用法令錯誤。何況，行為時土地稅法第三十九條之二並無明文將位於重劃區之建築用地仍作農業使用之土地，排除在農業用地之外，訴願決定機關為違誤之認定，並無任何法律之依據，甚屬顯然。
㈢至稅捐稽徵法第二十八條的適用，以納稅義務人所繳納之稅捐，於繳納之時，有
適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳之案件，始有其適用。本件並非以此為理由申請退還，與該法條規定不合，應無適用該法條規定之餘地，且：
⒈系爭土地增值稅，依土地稅法第五條之一，係由拍定人代為繳納，此與捐稽徵法第二十八條所定「納稅義務人繳納」之規定不同，自無適用之餘地。
⒉該土地增值稅既由拍定人代為繳納，原告不知繳納日期，其始日無從計算，又焉
能謂申請已逾期？⒊何況，稅捐稽徵法第二十八條所定之稅捐得退還者，以法律規定得申請退還的案
件，始有其適用，此參照該法條益明。本件系爭土地增值稅之免徵，依行為農業發展條例第二十七條之規定，並不以提出「申請」為必耍，是本件並無稅捐稽徵法第二十八條規定之適用。
⒋抑有進者，法規本身有定請求權之行使期間者，固應適用法規本身所定之期間。
倘法規本身無有訂定請求權之期間者，應依類推民法一般請求權消滅時效之規定即十五年，此亦有法務部九○法全字第○○八六一號函釋可資參照。本件並非以被告機關核課土地增值稅時有「適用法令錯誤」或「溢繳稅額」為理由申請退還溢繳稅額，是應無稅捐稽徵法第二十八條規定之適用。本件係促請改依行為時農業發展條例第二十七條規定免徵，並更正差額，此並無法律上之規定，依前揭法務部函釋，自應類准民法一般請求權消滅時效之規定。而本件於民國七十九年九月十三日被執行法院拍賣，原告於九十一年五月七日促請免徵，尚不逾十五年之消滅時效，因此，本件並無「逾限」之問題。訴願決定機關為違誤之判斷，適用法令不當。
㈣綜上，被告機關之原處分不當。訴願決定機關之認事用法均有可議，不能令人信服，請求判決如聲明，用保權益。
乙、被告主張：㈠查原告於九十一年五月七日向答辯機關所屬士林分處申請退還系爭三筆土地溢繳
之土地增值稅，該分處乃以九十一年五月二十日北市稽士林丙字第○九一六一○○九六○○號函通知原告補送相關文件，該函於九十一年五月二十七日送達；原告並未檢送相關文件予該分處，該分處乃以九十一年七月十日北市稽士林丙字第○九一九○三二二六○○號函以原告未依規定檢附農地承受人自耕能力證明書為由否准所請，尚非無據。惟查系爭土地其土地使用分區係屬住宅區，此有臺北市士林地政事務所九十一年九月二十五日北市士地三字第○九一三一六三八九○○號函檢附臺北市政府工務局七十九年十月十八日北市工二證字第一五四二五號證明書略以：「主旨：發給土地分區使用證明書．．．四、所請土地經查復如左：草山段山子後小段一○三、一○四之一、一○四之二號等三筆地號，在住宅區，但是否妨礙公共設施保留地，應依本市保護區變更為住宅區開發要點，自行整體開發，經完成法定程序，並據以地籍測量分割後再憑核辦。」附卷可證，依前開行為時土地稅法施行細則第五十七條第一項規定，系爭土地自非屬土地稅法第三十九條之二規定之農業用地，其理甚明。
㈡原告主張系爭土地縱被編定為住宅區，應屬平均地權條例第二十二條所定依法不
能或限制建築仍作農業使用者，係屬行為時土地稅法第三十九條之一所定之農業用地乙節，惟查其所稱平均地權條例第二十二條關於不能或依法限制建築，仍作農業使用者，應屬得適用「徵收田賦」之規定，與本案系爭土地是否屬行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定所稱之農業用地及得否免徵土地增值稅，係屬二事，況系爭土地並非屬土地稅法第三十九條之二規定所稱之農業用地，業經論述如前，且為臺北市政府訴願決定肯認在案。另原告主張本件應類推適用民法一般請求權十五年消滅時效乙節，惟按稅捐稽徵法第一條前段規定指明：「稅捐之稽徵，依本法之規定；」又按同法第二十八條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」本件原告係於七十九年繳納系爭稅款，原告並未依法申請更正或復查，該核定稅額業告確定，原告遲至九十一年始申請退還，顯已逾上開法條規定之申請退稅期間；且查系爭稅款既無適用法令錯誤或計算錯誤致溢繳稅款之情事，自與稅捐稽徵法所規定申請退稅之要件不合。原告所訴各節，顯係誤解法令，應不足採。從而，答辯機關所屬士林分處以原告未依規定檢附農地承受人自耕能力證明書等資料為由否准其退還土地增值稅之申請，所持理由雖屬有誤，惟依訴願法第七十九條第二項規定：「原行政處分所憑理由雖屬不當，但依其他理由認為正當者，應以訴願為無理由。」是訴願機關於訴願決定時仍維持原處分，敬請明察並駁回原告之訴。
理由
甲、程序部分：
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、本件原告於起訴時起訴狀書以臺北市稅捐稽徵處士林分處為被告機關名稱，雖原告於本院行準備程序及言詞辯論期日均未到場，惟於九十三年四月十九日所提辯論意旨狀已將被告名稱改為臺北市稅捐稽徵處，是原告原所誤書之被告機關名稱應已改正，合先敘明。
乙、實體部分：
一、本件係原告所有坐落台北市○○段山子後小段一○三、一○四之一、一○四之二地號（重測後○○○區○○段○○段一六九、一六八、一六七地號）等三筆土地，經法院拍賣移轉後，該院乃函請被告機關開列土地增值稅額，以優先扣繳。原處分機關乃核定系爭三筆土地之土地增值稅額計三一、九三一、三八四元。嗣原告於九十一年五月七日向被告機關申請退還溢繳之土地增值稅，被告機關士林分處遂以九十一年五月二十日北市稽士林丙字第○九一六一○○九六○○號函知原告略以：「主旨：有關台端原所有坐落本市○○段山子後小段一○三、一○四之
一、一○四之二地號等三筆土地，經法院拍賣，申請依行為時農業發展條例第二十七條規定免徵土地增值稅乙案，請依說明二儘速補送相關文件，．．．說明．．．二、依修正前土地稅法施行細則第五十八條規定，如為耕地應檢附主管機關核發之農地承受人自耕能力證明書影本；若為耕地以外之其他農業用地應檢附承受人戶口名簿影本、無專任農耕以外職業或勞動之切結書及繼續作農業使用承諾書。並請附上旨揭土地行為時之都市計畫使用分區證明書及台端之印鑑證明。」。然原告未依上開函內容檢送相關資料，被告機關士林分處乃以九十一年七月十日北市稽士林丙字第○九一九○三二二六○○號函知原告略謂：「有關台端原所有坐落本市○○段山子後小段一○三、一○四之一、一○四之二地號等三筆土地，經法院拍賣，申請依行為時農業發展條例第二十七條規定免徵土地增值稅乙案，因未依規定檢附農地承受人自耕能力證明書等資料，所請歉難辦理，．．．」。原告不服上開九十一年七月十日北市稽士林丙字第○九一九○三二二六○○號函，則主張系爭農地縱然被編定為「住宅區」，依相關法律規定，不能擅自建築，此應屬平均地權條例第二十二條所定依法限制或不能建築，仍作農業使用者，自屬行為時土地稅法第三十九條之一所定之農業用地。本件並非以稅捐稽徵法第二十八條規定為理由申請退還，與該法條規定不合，應無適用該法條規定之餘地本件系爭土地增值稅之免徵，依行為農業發展條例第二十七條之規定，並不以提出申請為必要，是本件並無稅捐稽徵法第二十八條規定之適用。本件係促請改依行為時農業發展條例第二十七條規定免徵，並更正差額，此並無法律上之規定，依前揭法務部函釋，自應類推民法一般請求權十五年消滅時效之規定云云，資為抗辯。
二、按行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定：「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」行為時同法施行細則第五十七條第一項規定：「本法第三十九條之二第一項所稱依法作農業使用時及繼續耕作之農業用地，指左列土地。一、耕地：依區域計畫法編定之農牧用地，或依都市計畫法編定為農業區、保護區之田、旱地目土地，或未依法編定而土地登記簿記載為田、旱地目之土地。二、耕地以外之其他農業用地：依區域計畫法編定之林業用地、養殖用地、水利用地、或都市計畫農業區、保護區及未依法編定地區而土地登記簿所記載為林、養、牧、原、池、水、溜、溝八種地目之土地。」同細則第五十八條第一項規定：「依本法第三十九條之二第一項申請免徵土地增值稅者，依左列規定辦理：一、耕地：由申請人於申報移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、主管機關核發之農地承受人自耕能力證明書影本，送主管稽徵機關。二、耕地以外之其他農業用地：由申請人於申報移轉現值時，檢附土地登記簿謄本、承受人戶籍謄本、繼續作農業使用承諾書，送主管稽徵機關。」。查原告所有坐落台北市○○段山子後小段一○三、一○四之一、一○四之二地號（重測後○○○區○○段○○段一六九、一六八、一六七地號）等三筆土地，其土地使用分區係屬住宅區，此有台北市政府工務局七十九年十月十八日北市工二證字第一五四二五號證明書略以：「主旨：發給土地分區使用證明書．．．四、所請土地經查復如左：草山段山子後小段一○三、一○四之一、一○四之二號等三筆地號，在住宅區，但是否妨礙公共設施保留地，應依本市保護區變更為住宅區開發要點，自行整體開發，經完成法定程序，並據以地籍測量分割後再憑核辦。」附原處分卷足憑；是以系爭三筆土地自非屬上開土地稅法第三十九條之二第一項及同法施行細則第五十七條第一項所規定「作農業使用時及繼續耕作之農業用地」。至原告主張系爭農地縱然被編定為「住宅區」，依相關法律規定，不能擅自建築，此應屬平均地權條例第二十二條所定依法限制或不能建築，仍作農業使用者，自屬行為時土地稅法第三十九條之一所定之農業用地乙節；惟平均地權條例第二十二條關於不能或依法限制建築，仍作農業使用者，應屬得適用「徵收田賦」之規定，與本件系爭土地是否屬土地稅法第三十九條之二第一項規定所稱之農業用地及得否免徵土地增值稅，尚屬有間；況系爭土地並非屬土地稅法第三十九條之二規定所稱之農業用地，已如上述；原告上開主張，容有誤解，自不足採。
三、按稅捐稽徵法第一條規定：「稅捐之稽徵，依本法之規定；本法未規定者，依其他有關法律之規定。」，同法第二十八條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」；查本件原告係於七十九年繳納系爭稅款，原告並未依法申請更正或復查，該核定稅額業告確定，原告遲至九十一年始申請退還，顯已逾上開法條規定之五年申請退稅期間。雖原告主張本件係依行為時農業發展條例第二十七條規定免徵，並更正差額，自應類推民法一般請求權十五年消滅時效之規定等語；然查系爭稅款業已繳納，原告主張免徵，其目的仍係請求被告機關返還其所溢繳之稅款；揆諸稅捐稽徵法第一條前段規，本件既屬稅款，自應適用稅捐稽徵法有關之規定；是原告上開主張，亦難可採。
四、綜上所述，原處分機關以原告未依規定檢附農地承受人自耕能力證明書等資料為由否准其退還土地增值稅之申請，所持理由雖屬有誤，惟依訴願法第七十九條第二項規定：「原行政處分所憑理由雖屬不當，但依其他理由認為正當者，應以訴願為無理由。」，是訴願機關於訴願決定時仍維持原處分，依法自屬有據；從而原告訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘主張或答辯，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列，併此敘明。
據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五第一項前段、行政訴訟法條第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年四月二十九日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官鄭小康
法官林金本法官黃秋鴻右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十三年四月二十九日
法院書記官王琍瑩