裁判字號：高雄高等行政法院91年簡字第278號判決
裁判日期：民國91年09月10日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院簡易判決九十一年度簡字第二七八號
原告甲○○被告財政部高雄市國稅局代表人 鄭宗典 局長訴訟代理人乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月二十二日台財訴字第○九一○○一一六八一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於民國（下同）八十八年度綜合所得稅結算申報，列報本人、配偶、母親、兒子、姪子、外甥女等九人之免稅額計新台幣（下同）六十四萬八千元，被告初核以其中其配偶 彭翠珍 之弟之子， 彭宏暐 、 彭宏業 、 彭宏展 、外甥女 林佳蓉 等四人不符合規定，剔除免稅額計二十八萬八千元。原告不服，申經復查未獲變更，原告對其中彭宏業、彭宏展之免稅額部分不服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，主張綜合所得稅申報扶養其他親屬僅需檢附同居之戶口名簿影本即可認列免稅額，而依據司法院釋字第四一五號解釋亦不以是否登記同一戶籍為唯一認定標準，然被告違反舉證責任分配原則，將原本由稽徵機關負舉證責任者，反倒由納稅義務人應負扶養事實之舉證責任；又財政部八十六年二月二十日台財稅第00000000號函，認為可以戶口名簿、村里長證明、受扶養者註明確受納稅義務人供養之切結書或其他適當證明文件佐證。是被告完全忽視原告之舉證。另原告配偶之外甥因家庭變故，系爭扶養親屬之父於離婚後已失業中，無人扶養故寄居原告戶籍，接受原告扶養；至原告雖因任職於嘉義基督教醫院，並配有宿舍，然遇有假日仍返回高雄市、高雄縣老家，因空間轉移就否認原告有扶養之事實，而聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。被告則以原告所申報扶養之彭宏業、彭宏展二人為原告之配偶彭翠珍之胞弟 彭祖強 之子，渠等與其父母彭祖強及 曾華貞 共同居住於臺南市，而原告或居住在嘉義工作處之宿舍，或與其配偶居住於高雄市○○區○○路○號十二樓一室，有被告於八十九年十二月二十六日、九十年十一月一日及九十一年三月二十一日等數次實地訪查記錄表及電話摘要紀錄表附案可稽，是原告並未與系爭親屬彭宏業、彭宏展二人以永久共同生活為目的而同居一家，即未具備家長家屬關係。又按所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經首揭司法院釋字第四一五號解釋闡明在案，而所謂法定扶養義務，依民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；然本件原告就有此事實之存在並未提出證明，自難採據。原告與系爭親屬彭宏業、彭宏展二人既未具備家長家屬關係，其縱有資助行為，乃念同宗之誼而給與津貼，此種 慈惠施 與行為，係本於雙方之感情而生，於法原不能援為要求扶養之根據。從而原告對於系爭親屬彭宏業、彭宏展二人既無生活保持（維持）或生活扶助義務，請求追認系爭親屬免稅額，於法未合；至原告另檢具系爭親屬之父母出具之證明書，因核與要證之事實不符，自不得採據。又財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函係核釋綜合所得稅納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬列報免稅額，應提示之相關證明文件。上述規定之目的，在便於納稅義務人對合於家長家屬關係，確受扶養或無謀生能力等事實提供證明文件供稽徵機關審核，然非謂納稅義務人提出該等書面資料即得採認，仍應以該等證明與事實相符始有證據效力，原告就此容有誤解，而聲明求為判決駁回原告之訴。
二、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額：㈠納稅義務人及其配偶之直系尊親屬．‧‧‧‧．㈡納稅義務人之子女．‧‧‧‧．㈢納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹．‧‧‧‧．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。
但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」所得稅法第十七條第一項第一款定有明文。次按「左列親屬互負扶養之義務：
一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」亦為民法第一千一百十四條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定，‧‧‧．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，．．．．．．」，復有司法院釋字第四一五號解釋可參。而此號解釋之解釋理由書更明白表示：「．．．．．．所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定：『納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者』，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，明示此項免稅額之享有，無論受扶養者為其他親屬或家屬，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準，．．．．．．。」
三、經查：原告於八十八年度綜合所得稅結算申報，列報扶養之彭宏業、彭宏展二人係原告配偶彭翠珍之弟彭祖強之子一節，已經兩造分別陳述在卷，並有戶籍謄本附原處分可稽。而依前開所述，所得稅法第十七條第一項第一款免稅額之列報，係以該款所列舉四目之親屬為範圍，本件原告所列報扶養之親屬彭宏業、彭宏展二人為其配偶之甥兒，並非所得稅法第十七條第一項第一款第一目至第三目所規範之親屬範圍，故本件首需審酌者乃原告所列報扶養之上述親屬二人是否屬所得稅法第十七條第一項第一款第四目所規範得列報為扶養親屬之範圍。查得依所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定為扶養親屬免稅額之列報，除該親屬確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件，已如前述。而所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。而關於彭宏業、彭宏展二人實際居住之情形，被告人員曾於九十一年三月二十一日打0000000號原告戶籍地高雄市○○區○○路○號十二樓一室之電話，當時電話是由原告配偶之姐 彭翠琴 接聽，彭翠琴表示：彭祖強與彭宏業、彭宏展目前居住台南市○○街，而就被告人員所詢問「兩個小孩在前金國小就讀時係居住何處，家中有何人一起居住時」，彭翠琴係表示：「當時是在大同路租房子住，家中就只有彭祖強與兩個小孩一起住。」而就被告人員詢及「彭祖強與兩個小孩是否與彭翠珍一起居住？」之問題，彭翠琴是回答：「彭祖強與兩個小孩未曾與彭翠珍一起居住。」等語，有該電話摘要紀錄表附原處分卷可稽，而0000000號之電話號碼，確為原告戶籍地高雄市○○區○○路○號十二樓一室之電話號碼，而該處是由彭翠琴居住等情，亦據原告當庭陳述在卷，故被告人員確有向彭翠琴為此一電話訪談一節，即堪認定；再被告人員又於八十九年十二月二十六日上午十一時五十分至原告配偶彭翠珍戶籍地高雄縣○○鄉○○路○○○巷○○○號訪查，據該處受委託管理人員 林天生 稱彭翠珍並未居住於此，假日亦很少回來，故委託其管理。同日下午一時四十分至原告戶籍地高雄市○○區○○路○號十二樓一室，據管理員 高祖縉 稱彭翠珍確實居住於此，目前出國中， 彭君 無小孩，平時並未見有小孩與其同住等情，亦有被告復查員外勤工作日誌附原處分卷可按；其中林天生係嗣後向原告買受高雄縣○○鄉○○路○○○巷○○○號房屋之人，亦據原告陳述甚詳，故被告人員確有親自進行訪查，故該訪查之真實性亦堪採取；而依上述被告人員訪查結果，原告之配偶是否如原告主張於本年度有與彭宏業、彭宏展二人同住於高雄縣○○鄉○○路○○○巷○○○號情事，即非無疑！尤其原告於本院審理中陳稱：彭宏業、彭宏展讀大同國小係用原告配偶之戶籍等語，然以彭宏展設籍之情形觀之，彭宏展係00年0月000日出生，應於八十六年九月一日入學，而彭宏展原與其母曾華貞同設籍於高雄市○○區○○路○號十二樓一室，嗣於八十六年八月三十日遷入高雄縣○○鄉○○路○○○巷○○○號，嗣又遷至台中縣龍井鄉，同年十一月二十日又遷回高雄縣○○鄉○○路○○○巷○○○號，有戶籍謄本附卷可稽；查彭宏展入學時係就讀高雄市前金國民小學，已如前述，可知彭宏展當係因與其母同設籍於高雄市○○區○○路○號十二樓一室，而得就讀於高雄市前金國民小學，然原告卻稱其係因與原告之配偶同戶籍，而得就讀於高雄市大同國小，足見原告對彭宏展等人之生活情形並不知悉；且原告於本院審理中亦陳稱：伊岳父之房屋被拍賣後，伊岳父即與原告之配偶同住（住於高雄縣鳥松鄉房屋），彭宏業、彭宏展之父親回來時也會和我們同住，至高雄縣鳥松鄉之房屋出售後，彭宏業、彭宏展二人才至台南市○○街與其父親同住；又原告之小孩與原告同住嘉義，並在嘉義就學，而原告之配偶也是有照顧自己的小孩，她是兩頭跑，多數的時間原告之配偶還是在嘉義等語甚明；原告既對其甥兒之生活情形不瞭解，且原告配偶實質上仍是與原告及其小孩本於永久共同生活之意思共同居住，至原告配偶之與彭宏業、彭宏展二人設籍同戶，當係為達到形式上同戶籍之目的所為之戶籍遷移，至其縱有與彭宏業、彭宏展二人同住情形，亦係基於照顧父親兼及照顧甥兒之情誼，偶一為之之行為，其等間並無以永久共同生活之目的而同居之主觀意思及客觀行為甚明。至原告雖提出彭宏業、彭宏展二人之父彭祖強出具之切結書證明同居及受扶養之事實，然此切結書之內容顯與上述本院調查證據結果不符，自難採為有利於原告之認定；再原告縱對之為經濟上之支援，亦僅能認為乃念同宗之誼而給予津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，並不能援為要求扶養之依據，故原告自不能將彭宏業、彭宏展列報為綜合所得稅免稅額之扶養親屬範圍。故依前開所述，原告或其配偶與彭宏業、彭宏展二人無家長家屬關係存在，堪予認定；則原告申報八十八年度綜合所得稅列報彭宏業、彭宏展二人之扶養親屬免稅額，即與所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之要件不合。
四、再財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號係謂：「．．．．．．．三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據以減除免稅額：㈠家長家屬關係且確受扶養之證明文件：⒈納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。⒉非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或其他適當證明文件。．．．．．．。」故財政部此一函係核釋綜合所得稅納稅義務人如申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬列報免稅額，應提示之相關證明文件；亦即該函釋之意旨係就納稅義務人所申報扶養之親屬或家屬符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之要件下，闡釋申報時應提示何等證明文件以供稽徵機關審核，而非謂納稅義務人一提出該等書面資料，稽徵機關即須採認；故原告據以主張綜合所得稅申報扶養其他親屬僅需檢附同居之戶口名簿影本即可認列免稅額云云，應係誤解，不足採取。
五、綜上所述，原告與其所列報扶養之親屬彭宏業、彭宏展既無家長家屬關係存在，則原告於其八十八年度綜合所得稅申報將之列報為扶養親屬，即與所得稅法第十七條第一項第一款規定不合；故被告就原告八十八年度綜合所得稅申報，否准原告所列報扶養之彭宏業、彭宏展二人之扶養親屬免稅額，尚無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，並無理由，應予駁回。又因本件屬簡易事件，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年九月十日
高雄高等行政法院第一庭
法官楊惠欽右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年九月十日
法院書記官藍亮仁附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。