裁判字號：高雄高等行政法院90年訴字第1386號判決
裁判日期：民國90年10月17日
裁判案由：地價稅
高雄高等行政法院判決九十年度訴字第一三八六號
原告中國石油股份有限公司煉製事業部高雄煉油廠代表人甲○○廠長訴訟代理人 黃錫耀 律師
周中臣 律師被告高雄市稅捐稽徵處代表人乙○○處長訴訟代理人戊○○
丁○○丙○○右當事人間因地價稅事件，原告不服財政部中華民國九十年三月二十九日台財訴字第○九○一三五一八○二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告所有坐落高雄市○○區○○段○○○號等二十三筆土地，經被告清查，查得該等土地（下稱系爭土地）地上油槽自民國（下同）八十五年起已陸續拆除，並逾一年無供輸儲業務使用，被告依法自八十七年起改按一般用地課徵地價稅，並補徵八十七年度差額稅款新台幣（下同）二千八百七十七萬六千七百五十元，原告不服，申請復查及提起訴願、再訴願，迭遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明求為判決：再訴願決定、訴願決定及原處分撤銷。
（二）被告聲明：求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：
（一）解釋法令應探求其立法真意，不得拘泥所用文字；財政部五十八年台財稅發第○二二二○號函示所稱：「生產原料倉庫及露天堆置原料用地」均視為直接供工廠用地，‧‧‧‧‧‧等語，該函所指「生產原料倉庫及露天堆置原料用地」應屬例示而非列舉，舉凡與工業生產有關聯性之諸如消防（例如蓄水池）、環保（廢水處理場）及放置煉油過程所需之添加濟、觸煤及為維護機器、油品輸送之修理室與油管儲放場及儲放石油煉製主、副產品之儲放場等，因缺其一工廠即無法正常運作，故仍均應視為直接供工廠用地，而不可僅拘泥於「生產原料倉庫」及「露天堆置原料」二者。另土地稅法施行細則第十四條第二項第二款中所謂「停工」或「停止使用」，應係指事業單位於主觀上已不再將該土地為與工廠運作有相關之利用，另於客觀上則有閒置或為與工廠運作無關之使用情形，而與原來用途是否相同則無涉，亦即，倘僅變更原工業相關用途而為另一仍與工業相關之他用途時，應即不屬停工或停止使用之情形，例如將原露天儲放原料用地改建為廢水處理用地，或將原存在之廢水處理場用地與儲放原料用地互調，雖改建或互調施工工期逾一年致有於工期期間內未能依原來用途為使用之情形，當不應即認定已有停工或停止使用逾一年之情形。
（二）應就原告各廠區整體資為審酌，而非單以苓雅寮儲運所為個別認定。雖然原告辦理工廠登記地址所在之左楠廠區不相連接，但被告對原告主張系爭土地應含括在高雄煉油廠工廠登記證所載廠地面積內乙情並不爭執，均足見系爭土地確係因受限於工廠登記地址僅能一處登載，致未另辦理工廠登記，仍屬有辦理工廠登記之左楠廠區範圍內之土地，並自土地稅法施行後即適用工業用地特別稅率在案。又查，原告就所轄各廠區用地雖非緊接毗鄰，但因均為與工廠生產有關用途而使用，故於觀念上各廠區應視為係一整體相連之廠區，今原告有無停工或停止使用自不能僅單以某一廠區為判斷，應依原告各廠區整體為審酌，苓雅寮儲運所廠區以外之左楠等廠區既仍為原相同之工廠運作，則本件根本不可能會有所謂之停工情形；又一廠區中就生產原料堆置用地、生產成品儲放用地、消防設施用地、維持環保用地、維修機器及更換機械輸儲等設備用地、冶煉過程所需之添加劑、觸煤儲放用地‧‧‧‧‧‧等諸多與工業生產相關之用地，本可基於提升生產力、避免嚴重工安事故、降低成本及符合環保法規等諸因素考量，而為增、減或互為更換之彈性使用，雖上情於實施時有可能會有未按原來用途為使用之情形，但均不能率即視為符停工或停止使用。今被告竟將原告所轄其中之苓雅寮廠區現未按原輸儲用途使用乙情，即遽認係符合停工及停止使用之情形，誠有未洽；蓋原告之其他廠區既續為原來之石油煉製工業之運作，而苓雅寮廠區則因位人口稠密工商發達之地區，原告爰基於工安、環保等諸多考量，欲將原主要輸儲目的用地，彈性變更為較不會有造成工安意外、環境污染之虞，但仍為與原告之石油煉製事業有關之副產品堆置場等他用途使用，豈可逕以變更原主要用途即率認已符係屬非供工廠生產之用地？況於發展工業時須應為避免造成環境之污染，且工業與環保二者乃屬不可分離，故不論工廠生產前、中之預防、控制環污行為，抑在已造成污染公害後之整治行為，自均應認與工業發展有直接關係者，否則事業單位為避免增加稅捐勢將不予整治而恐有污染擴大致釀工安、公害事故乙情，當非上開相關稅法之立法目的，本件因當地土壤及地下水已遭受污染並有擴及鄰近地區地下水層致恐釀成重大環保與工安事故之虞，則變更原主要輸儲作業時即先為土壤及地下水油污之整治工作，實具急迫與必要性，加以原告從未有將系爭土地不再為與石油煉製相關工業使用之任何表示，足見原告現利用拆遷部分油槽時並為土壤及地下水整治等情，顯與「停工」或「停止使用」二情形顯不相符，故被告竟僅以有變更原主要輸儲用途即率認已符「停工」與「停止使用」之情形，顯有曲解法令、誤認事實之重大違誤。
（三）依土地稅法施行細則第十三條第一項第一款規定，祇要係屬工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地，亦符合土地稅法中工業用地之要件，本件系爭土地坐落區域雖已由工業區改為特別貿易區，但因該土地既屬工廠使用範圍內容之土地，並續為與石油煉製工業相關用途之使用，自無礙仍屬工業用地之認定。
（四）原告係因有污染公害等問題，始將該原以油槽方式之儲放油料業務，改為以露天儲放石油煉製副產品柏油，用途之變換期間乃續為地下水及土壤之整治，因並非任意閒置，則該整治行為應與停工或停止使用之情形不符；況依九十年六月公佈施行之土地稅法施行細則第十四條第三、四項規定，縱認原告之整治行為期間係符停工或停止使用逾一年之情形，茲因系爭土地仍屬工業用地，且原告之工廠登記證並未被工業主管機關註銷，另現係作為與工廠生產有關用途之石油煉製副產品柏油露天儲放場等使用，加以本件補徵地價稅事件尚未核課確定，依前揭規定，自應仍繼續按特別稅率計徵地價稅。
（五）另原告獲目的事業主管機關所核定規劃使用者，乃石油煉製相關事業，但該主管機關就原告所有土地中各部分、各廠區究係要作為工場用地、倉儲用地、道路用地、業務區用地、環保消防用地‧‧‧‧‧‧等與工業直接相關用途者，並未予以特定地點之限制，係容由原告基於實際需要及各客觀環境等因素而為自由彈性運用，則本件原告將苓雅寮儲運所廠區之大部分油槽先予拆遷，並在將環保工作之土壤或地下水整治工程告一段落後即再作為石油煉製副產品柏油之儲放場使用，雖整治後之堆放副產品用途與先前原輸儲油品有別，但均仍屬石油煉製事業之其中倉儲用途一環，被告無視上情，竟單僅以有變更原輸儲業務用途即逕為非屬直接供工廠用地之認定，誠有認事用法之違誤。
（六）再者，原告於原苓雅寮儲運所儲槽廠區部分，現除尚餘有八座油槽外，另亦有管線、電氣室、配電盤、消防設備、轉動機械、倉庫等設備，另系爭二十三筆土地中地號為二一九、二二四等筆土地，現仍均與先前同係作為放置修繕機械、油管等材料之堆置用地，期間並未曾改變，另土地稅法施行細則中之「停工」或「停止使用」應係指全部而言，而不包括僅部分停工或停止使用之情形，足證縱單純以該個別廠區視之，既非全部土地均變更原用途，足見原告實無「停工」或「停止使用」之情形，今被告在僅見拆遷油槽乙情即率為上開二十三筆土地均已符「停工」或「停止使用」之要件，其認事洵有不當。
（七）有無變更為非工業用途，應先由工業主管機關認定。系爭土地原即按工業用地課徵地價稅，足見原告在非申請由一般用地稅率變更為工業用地稅率下，自勿庸再取具工業主管機關認定現況係符合按核定規劃使用證明之必要，至於稅捐稽徵機關在未由工業主管機關認定本件情形已有未按原核定規劃使用之證據下，根本即無權擅為系爭土地有未按核定規劃使用之判斷，故本件訴願、再訴願決定機關在工業主管機關未有系爭土地不按原核定規劃使用認定下，竟反以原告未能取具有按原核定規劃使用之證明而作為不得再按原工業用地稅率核課之決定理由，顯有適用法令本末倒置之未洽。
（八）綜上論述，原告於系爭土地上，或持續為堆置管件儲運器材之使用，或原為油槽區現改為外銷柏油儲運之使用，或原為油槽區現為管理室與電機器材拆除遷建之使用，而水槽區則仍為儲存油水之使用，另尚有部分土地則作為土壤整治場之使用，足見原告就系爭土地除無閒置之情形外，且現正持續為石油煉製業相關用途之使用，而原告於系爭土地上所為土壤、地下水整治油污行為既屬工業用途中所著重之環保、工安行為，除部分土地仍按原用途使用外，大部分土地現亦作為石油煉製業副產品柏油儲放之使用，自無「停工」或「停止使用」致讓該土地閒置之情形，被告所為系爭土地有停工或停止使用逾一年之認定，誠有誤認，於不符土地稅法施行細則第十四條第二項第二款規定要件下，不能改依一般用地稅率予以核課並為補徵稅款之處分原處分、訴願決定、再訴願決定及復查決定認事用法，洵有違誤。
乙、被告主張之理由：
（一）按「‧‧‧‧‧‧所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；‧‧‧‧‧‧」「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」「依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者：一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」「核定按本法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：‧‧‧‧‧‧二、停工或停止使用逾一年者。」分別為土地稅法第十條第二項、第十八條第一項第一款、同法施行細則第十三條第一款及第十四條第二項第二款所規定。次按財政部五十八年台財稅第０二二二０號令略以：「『生產原料倉庫及露天堆置原料用地』，均視為直接供工廠用地，依實施都市平均地權條例有關條文規定，按申報地價數額徵收千分之十五（現行法改為千分之十）地價稅。」在案，以為遵循。
（二）查原告所有系爭土地原係供原告苓雅寮儲運所輸儲業務使用之工業用地，並經被告核定按土地稅法第十八條特別稅率千分之十計徵地價稅，惟於八十五年間將該所輸儲業務轉由原告前鎮儲運所辦理，故自八十五年起上開土地上之油槽陸續拆除，現雖尚餘有八座油槽，然係供原告進行系爭土地土壤整治所抽之地下油水儲存之用，既無供輸儲業務使用已逾一年，核非屬直接供工廠用地，是被告乃自八十七年起改按一般用地課徵地價稅，並補徵原告八十七年差額稅額二千八百七十七萬六千七百五十元，揆諸首揭規定，於法並無不合。
（三）本件原告不符九十年六月修正的土地稅法施行細則第十四條的規定；因系爭土地原告已經不符合按原來目的規劃使用，該修正之第三項係規定工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。該條第四項則是根據第三項而來，被告已經認定原告不符合原來目的規劃使用，則原告自不符合修正施行細則第十四條第三項規定之要件。
（四）次查，系爭土地既為原告苓雅寮儲運所輸油用地，於今油槽幾乎已拆除，不再供輸油業務使用，則該等土地已不供生產原料或成品之堆置場所使用甚明，已與工業用途無關，核非屬土地稅法第十八條所稱經目的事業主管機關核定規劃使用之土地。又尚未拆除之八座油槽，其使用性質，依原告說明係「惟查當時停止營運，遷址係緣自七十八年六月苓所十二英吋柴油管線有砂孔造成漏油事件擴及民宅，釀成公害事件而被迫遷廠，當時所漏柴油數量甚多，仍須利用原有輸儲設備予以回收運回本廠提煉。」可見係該地區引發漏油公害事件後，原告為清理浮油公害，再設置管線回收至八座油槽內處理，此八座油槽現營運之項目絕非工廠設置時即已設定。且原告自承苓雅寮儲運所廠區併入高雄多功能經貿園區內，長遠發展已受到限制，其次配合市府市容景觀需求，主動將大部分油槽拆除，則尚餘八座油槽、管線、電氣室等設備，無非專供土壤整治所需，系爭土地難謂為工廠生產直接有關之使用。且原告亦無取具經工業主管機關認定現況仍符合按核定規劃使用之證明，是其所辯稱利用拆遷部分油槽時並為土壤及地下水整治等情，於主觀上既無再為與石油煉製事業相關用途之使用，於客觀上則有再使用前之整治行為等語，無非事後卸責之詞，自無足採。
（五）又原告於提起訴願時訴稱略為：「本廠苓雅寮儲運所廠區，貴府於其內劃設Ａ４計畫道路、開闢新光園道，又整區併入高雄多功能經貿園區內，長遠發展已受到限制，又因八十六年七月一日公害事件，故決定將主要業務遷入本廠前鎮儲運所。其次為配合貴府市容景觀需求，本廠主動將大部分油槽拆除，然尚餘八座油槽、管線、電氣室、配電盤、消防設備、轉動機械、倉庫等，並仍有員工二十四小時輪班操作，‧‧‧‧‧‧」，準此，系爭二十三筆土地上之油槽幾乎全已拆除，現雖尚餘有八座油槽，然係供原告進行地土壤整治所抽之地下油水儲存之用，既不再供輸油業務使用已逾一年，則該等土地顯然全部已不供生產原料或成品之堆置場所使用。再者，原告八十八年二月十二日總產Ｃ00000000號函復被告苓雅分處指稱：「本廠配合高雄市政府都市計畫規劃，自八十五年七月該所（苓雅寮儲運所）輸儲業務轉由本廠前鎮儲運辦理；其主要設備並陸續遷建；惟為整治土壤與地下水，現仍有部分油水槽仍運轉中。」等語，適足以證明系爭土地之使用已非石油煉製相關事業，核其用途業已變更而不符合按目的事業主管機關核定規劃使用，又非屬財政部五十八年台財稅第０二二二０號令示之「廠房及其附屬建築之用地」及「生產原料倉庫及露天堆置原料用地」，顯非直接供工廠用地自明，核無財政部八十三年七月六日台財稅第000000000號、八十六年二月二十日台財稅第000000000號及六十九年九月九日（六九）台財稅第三七五一六號函釋按工業用地稅率課徵地價稅規定之適用，被告改按一般用地稅率課徵地價稅，洵屬有據。
（六）綜上，系爭土地經被告苓雅分處稅地清查，查得該等土地上之油槽陸續拆除，現雖尚餘有八座油槽，然係供原告進行系爭土地土壤整治所抽之地下油水儲存之用，既無供輸儲業務使用已逾一年，核非屬直接供工廠用地，且原告亦自承苓雅寮儲運所廠區併入高雄多功能經貿園區內，長遠發展已受到限制，其次配合市府市容景觀需求，主動將大部分油槽拆除，則尚餘八座油槽、管線、電氣室等設備，無非專供土壤整治所需，已如前述，系爭土地難謂為工廠生產直接有關之使用。而今原告主張就系爭土地為整治土壤、地下水之清理油圬回收工作既屬工業環保之一環，而在整治完竣後又將作為石油煉製事業相關用途之使用，其情形自無違原目的事業主管機關所核定規劃使用之情形，就此有利於己之事實，自應取具經工業主管機關認定現況仍符合按核定規劃使用之證明，以實其說（行政法院三十六年判字第一六號判例參照），但原告未舉證證明，則其主張，自無足採。綜上所述，原告所有系爭土地既不供原核定規劃用途使用，且亦非在工廠登記範圍內，被告原核定自八十七年起改按一般用地稅率計徵地價稅，認事用法，洵無違誤。
理由
一、按「．．．．．．所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；．．．．．．」「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」「依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者：一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」「核定按本法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：．
．．．．．二、停工或停止使用逾一年者。」分別為土地稅法第十條第二項、第十八條第一項第一款及行為時土地稅法施行細則第十三條第一款、第十四條第二項第二款所規定。又土地稅法施行細則第十四條，行政院先於八十九年九月二十二日修正發布第三項：「．．．．．．前項第二款停工或停止使用逾一年之土地，如屬工業用地，其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。」又於九十年六月二十日並再修正發布第四項：「．．．．．．依第二項第二款規定應改按一般用地稅率計徵地價稅之案件，至中華民國八十九年九月二十二日尚未核課或尚未核課確定者，適用前項規定。」行政院所以於八十九年九月二十二日及九十年六月二十日修正發布土地稅法施行細則第十四條第三項及第四項，使適用優惠稅率之對象，擴張為縱有停工或停止使用逾一年之土地，但其仍屬工業用地，仍有工廠登記證，且該停工土地並未變更為供其他使用，仍得適用之；並溯及至中華民國八十九年九月二十二日尚未核課或尚未核課確定者均有其適用，乃鑒於目前傳統產業經營困難，為配合振興傳統產業方案，降低傳統產業之生產成本，提昇其競爭力之故；故觀諸修正前「停工或停止使用逾一年者」，即不得適用優惠稅率之規定，可知修正前係於納稅義務人有消極不供原申請用途使用之情形，即不得適用優惠稅率；然於修正後土地稅法施行細則第十四條第三項則再增加：「未變更供其他使用」之要件，始不得適用優惠稅率之規定，觀其修正前後之差異，並參酌此規定前述之修正理由，可知所謂「未變更供其他使用」，並非僅係消極地未依原規劃或申請用途使用，尚須該土地積極變更原工業用途，而改供其他用途使用。
二、經查，被告以原告所有系爭土地地上油槽自八十五年起已陸續拆除，並逾一年無供輸儲業務使用，遂自八十七年起改按一般用地課徵地價稅，並補徵八十七年度差額稅款二千八百七十七萬六千七百五十元等情，已經兩造分別陳述甚明；而原告提起本件訴訟主張原處分違法，係以原告於系爭土地上，或持續為堆置管件儲運器材之使用，或原為油槽區現改為外銷柏油儲運之使用，或原為油槽區現為管理室與電機器材拆除遷建之使用，而水槽區則仍為儲存油水之使用，另尚有部分土地則作為土壤整治場之使用，就系爭土地並無閒置之情形，且現正持續為石油煉製業相關用途之使用，依據修正後土地稅法施行細則第十四條規定，仍應適用優惠稅率課徵地價稅等語，資為爭執，爰分述如下：
（一）經查：「本廠苓雅寮儲運所廠區，貴府於其內劃設Ａ４計畫道路、開闢新光園道，又整區併入高雄多功能經貿園區內，長遠發展已受到限制，又因八十六年七月一日公害事件，故決定將主要業務遷入本廠前鎮儲運所。其次為配合貴府市容景觀需求，本廠主動將大部分油槽拆除，然尚餘八座油槽、管線、電氣室、配電盤、消防設備、轉動機械、倉庫等，並仍有員工二十四小時輪班操作，‧‧‧‧‧‧」等情，已經原告在其訴願書中陳述甚明，有該訴願書附訴願卷可稽；而系爭土地原係設置油槽，供原告儲油使用，嗣原告於八十五年間起陸續將油槽遷移，僅剩八座油槽，而系爭土地上原除設置油槽外，尚設有廠房放置與油槽相關之機具，該等廠房、機具仍有部分並未遷移，至於該八座油槽則因系爭土地上曾發生工安污染，故於當時係作環保整治後廢油水之儲存等情，亦據原告於本院審理中 陳明 在卷，而被告之承辦人丙○○則表示，其曾於八十七年間至現場勘查，勘查當時系爭土地是荒廢之狀態，現場僅有一些油槽，並無機具，亦看不到油槽有儲放污油水之情形等情，已經被告之承辦人丙○○陳述甚明，並有現場拍攝之照片附卷可稽；系爭土地原既係供原告苓雅寮儲運所輸儲業務使用之工業用地，原告於八十五年間將該所輸儲業務轉由原告前鎮儲運所辦理，且自八十五年起上開土地上之油槽陸續拆除，雖尚餘八座油槽，然該八座油槽於八十七年間既已非供輸儲業務使用，縱如原告主張係供原告進行系爭土地土壤整治所抽之地下油水儲存之用，然儲放工安整治之廢油水究非系爭土地原規劃之儲油用途，亦非原告工廠煉油工業之一環，故系爭土地至八十七年間有停工逾一年之情形，自堪認定。至系爭土地上雖有部分廠房，然該廠房既供儲放儲油槽之相關機具，則儲油槽未供儲油使用，縱有部分機具仍置放該處，亦不得因此而謂其非屬停工之狀態；另原告係於八十八年間始將系爭土地供露天儲放柏油使用，已經原告陳明在卷，故系爭土地之供儲放柏油是否仍構成停工之情，即與本件八十七年度之地價稅無涉，故就此一之事實，本院即無予以斟酌審究之必要，併予敘明。故原告主張其就系爭土地於八十七年間並無停工逾一年之情，即無可採信。
（二）又（１）土地稅法施行細則第十四條規定，行政院先於八十九年九月二十二日修正發布第十四條第三項：「．．．．．．前項第二款停工或停止使用逾一年之土地，如屬工業用地，其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。」又於九十年六月二十日並再修正發布第四項：「．．．．．．依第二項第二款規定應改按一般用地稅率計徵地價稅之案件，至中華民國八十九年九月二十二日尚未核課或尚未核課確定者，適用前項規定。」已如前述；本件系爭土地八十七年度地價稅之補徵，雖已於八十九年九月二十二日之前核課，惟迄今猶在本院審理中，尚未核課確定，依上述九十年六月二十日修正發布之土地稅法施行細則第十四條第四項規定，本件自有八十九年九月二十二日修正發布土地稅法施行細則第十四條第三項規定之適用，先予敘明。（２）查原告苓雅寮儲運所所坐落之系爭土地雖未在高雄市政府建設局辦理工廠設立登記，然原告中國石油股份有限公司煉製事業部高雄煉油廠係經台灣省政府建設廳於五十一年二月以工登字第四九一三號核准工廠登記，其原始登記資料內並無原登載地號明細等情，有高雄市政府建設局八十八年八月四日八十八高市建設一字第０二六五一五號函及九十年八月二十三日高市建設一字第００二二四０九號函分別附原處分卷及本院卷可稽；原告工廠登記之土地範圍，主管機關高雄市政府建設局既無登載之地號明細，故雖系爭土地無在高雄市政府建設局辦理工廠設立登記之資料，亦不得因此即謂系爭土地並未辦理工廠登記，況原告主張系爭土地面積已包含於其左楠廠（即原告）工廠登記面積範圍內一節，經被告於本院審理中再為查證結果，已陳明原告此一主張確為真實在案，並有高雄市政府建設局八十九年七月二十五日高市建設一字第０八九一八五二八八０一號函附卷可憑；系爭土地依前項所述，於八十七年度雖已停工逾一年，然其仍屬工業用地，且其屬原告工廠登記證登記範圍，而此工廠登記證並未被工業主管機關註銷等情，亦據被告陳明在卷，則系爭土地得否適用前述八十九年九月二十二日修正發布之土地稅法施行細則第十四條第三項規定，仍繼續按特別稅率計徵地價稅，其爭執點乃在於系爭土地於八十七年度有無土地稅法施行細則第十四條第三項所稱之「變更供其他使用」。而所謂「變更供其他使用」，並非指僅係消極地未依原規劃或申請用途使用，尚須該土地積極變更原工業用途，而改供其他用途使用，已如前述；而系爭土地於八十七年間之使用情形，依前項所述，被告係主張系爭土地為荒廢（停工）之狀態，原告則主張系爭土地係作浮油回收之工安環保工作，然不論系爭土地係屬停工之未使用狀態，或有進行浮油回收之工安環保工作，其均是屬於停工及於停工期間為環境整治之消極的停止原規劃用途之使用狀態，然並未積極地將系爭土地變更供其他用途使用甚明；故被告以系爭土地原告未依規劃用途使用，即認系爭土地原告將之變更供其他使用，顯有誤會，不足採取。至原告是否配合高雄市政府都市計畫規劃而變更系爭土地供其他使用，則應以其嗣後實際變更之情形再為審究，核與本件八十七年度使用情形之認定無涉，被告究不得以原告係為配合高雄市政府都市計畫規劃，而將系爭土地之輸儲業務轉由前鎮儲運所辦理，即謂系爭土地已於八十七年間已變更供其他使用，併予敘明。
三、綜上所述，系爭土地於八十七年雖屬停工狀態，但其既屬工業用地，工廠登記證亦未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用，則依八十九年九月二十二日修正發布之土地稅法施行細則第十四條第三項規定，系爭土地自仍應繼續按特別稅率計徵地價稅，被告未按修正後之土地稅法施行細則第十四條規定處分，仍認系爭土地須按一般稅率課徵地價稅，而對原告補徵八十七年度差額稅款二千八百七十七萬六千七百五十元，自有違誤，一再訴願決定遞予維持，亦有疏略，原告提起本件訴訟求為撤銷，為有理由，爰將再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均予撤銷。
四、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年十月十七日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官陳光秀法官呂佳徵法官楊惠欽右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十年十月十七日
法院書記官藍亮仁