裁判字號：高雄高等行政法院94年訴字第420號判決
裁判日期：民國94年10月26日
裁判案由：營利事業所得稅
高雄高等行政法院判決
94年度訴字第00420號民國原告奇景光電股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人蘇二郎律師被告財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年五月六日台財訴字第０九四００一六０六六０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告九十一年度營利事業所得稅結算申報，列報營業費用及損失總額－研究費新台幣（下同）一五一、三八０、五七九元，其中接受奇美電子股份有限公司（下稱奇美電子公司）等之經營技術團隊以技術做為股本投資五０、０００、０００元（九十年度二五、０００、０００元，九十一年度增加二五、０００、０００元），帳載無形資產並按五年攤提，九十一年度提列九、九九九、九九六元，經被告以其非出價取得，且合約未訂有提供服務之期限，不符營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第九十六條規定，乃否准認列，另追認九十年度不予認列年終獎金一、二０七、五二七元，核定營業費用及損失總額－研究費一四二、五八八、一一０元，原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，原告猶未甘服，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於否准認列研究費攤提九、九九九、九九六元部分均撤銷
（二）被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：
一、本件系爭之專門技術應屬所得稅法第六十條規定之無形資產範圍：
（一）所得稅法第六十條第一、二項之立法目的主係明定「無形資產」之估價方法，以資劃一明確，所規定無形資產須按期攤折，無非係以無形資產逐年發揮並耗損其經濟效用，故逐年將其成本攤折計入損費，以反應營利事業真實成本，俾符合所得稅法第二十四條營利事業所得額之計算，係以當期收入減除與收入相關成本費用後之餘額為準之規定，有鑑於此，從所得稅法第六十條之適用範圍自不應限縮於該條第一項所舉之項目，而應及於其他無形資產。
（二）自所得稅第六十條第一項之文義及立法體例觀之，從「各種特許權等」字樣，可知該條項所明文之「營業權、商標權、著作權、專利權」乃屬例示規定，而非列舉規定。另參照查核準則第九十六條第三款規定商譽之攤折年限最低為五年，其亦非屬所得稅法第六十條所列舉之無形資產，亦可證明所得稅法第六十條為例示規定，從而所有類型之無形資產均為該條規定規範之範圍。
（三）依上開查核準則第九十六條第三款、商業會計法第五十條、一般公認會計原則彙編第二十三條、第四十五條暨商業會計處理準則第十九條等規定，對照所得稅法第六十條之立法理由，可知所得稅法第六十條規範目的係在明定營利事業會計科目中關於「無形資產」之估價方法，其立法目的並非將該條適用範圍限於第一項所例示之「營業權、商標權、著作權及各種特許權」為限。然被告機關僅拘泥於法條文字對所得稅法第六十條為解釋，其結果逸脫上揭商業會計及租稅實務原理，乃已曲解立法原意。
二、再按最高行政法院八十七年度判字第二三一八號判決謂：「按『營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。』為行為時所得稅法第二十四條第一項所明定。凡營利事業於本年度取有所得者，除依法律規定免納所得稅不予計入收入總額累計為所得額外，均應計入收入總額中，於減除各項成本費用、損失及稅捐後，成為課稅所得額。」乃揭櫫營利事業課稅所得額之計算，須遵循收入成本費用配合之會計基本原理原則：
（一）蓋收入成本費用配合原則係會計處理之基本原理原則，除為所得稅法第二十四條第一項所明定外，司法院釋字第四九三號解釋亦肯認其作為稅務會計之基本原理原則地位。按會計學權威 鄭丁旺 著作中對於收入成本費用配合原則有詳實明確之闡釋：「會計認列某項收益時，則與產生該項收益相關的費用也應該在同一會計期間認列，才能正確計算該期間損益。」是故，原告依專門技術作價入股方式取得之專門技術，其取得之目的乃在於利用該專門技術為公司創造收益。該項專門技術無形資產既對公司帶來收益，依前述「收入成本費用配合」之會計處理原則，自須認列為費用攤銷。
（二）而專門技術作價入股後既歸屬無形資產之科目認列，自屬所得稅法第六十條規範之範圍，依前揭判決所揭櫫收入成本費用配合之會計基本原理原則，更應有所得稅法第六十條攤折規定之適用。被告將專門技術作價排除於所得稅法第六十條之適用範圍，則該專門技術之無形資產無從分期攤銷，乃形成該項專門技術無效用年限而永久存在不滅之怪異現象。蓋以一般高科技產業之生產與營利之基礎，即在於技術之開發，唯有技術之開發能促進產業之升級與獲利，然而，技術之發展日新月異，任何專門技術均有被新開發之嶄新技術淘汰而無效用可言之一日。是以，專門技術必有其效用年限，斷無永久存在而不滅之理。然而依被告所為處分，卻造成系爭專門技術無效用年限而永久存在不滅，發生顯然悖於經驗法則與論理法則之結果，並與所得稅法第二十四條第一項之收入成本費用配合原則大相違背。
三、本件訴願決定書理由中提及財政部六十七年四月四日台財稅字第三二一六七號函：「依所得稅法第六十條第二項第三款規定，專利權以取得後法定享有之年數為計算攤折之標準。
．．．如為未取得專利權之專門技術，即無法定享有年數可作為計算攤折之依據，應無前開有關攤折規定之適用。」云云，其解釋目的係闡明專門技術因無如專利權具有法定享有年數，故不得如專利權般依法定享有年數攤折；並非謂專門技術作價投資無所得稅法第六十條規定之適用。然原處分及訴願決定認為財政部上開函釋係在闡明專門技術非所得稅法第六十條規範之「無形資產」範圍，乃屬對該函釋之誤解。
揆諸司法院釋字第五０六號解釋理由書之意旨，可證原處分及訴願決定對於該命令之解釋顯然既未衡酌所得稅法第六十條之規範目的，亦未就整體規定之關聯意義為綜合判斷，而逕為拘泥法條之文字為解釋，自屬疏漏。
四、況按財政部七十七年五月四日台財稅字第七七０六五四九０四號函之說明謂：「．．．二、為引進高級科技、促進工業升級政策，區外工業以專門技術作股之無形資產，應准比照科學園區科學工業按開辦費以攤提年限逐年計提攤折。」已明白揭櫫該項函釋之政策目的係為引進高級科技並促進工業升級，雖專利權及專門技術作為股本投資辦法業於八十六年九月二十四日廢止，然矧其真正原因在於上開辦法第六條規定以專利權或專門技術作價充為出資之股本，除係作為無限責任股東者外，受左列之限制：「一、專利權不得超過各該投資事業實收資本總額百分之二十。二、專門技術不得超過各該投資事業實收資本總額百分之十五。」由於上開辦法第六條規定有關專利權或專門技術不得超過各該投資事業實收資本總額一定比例之門檻遭致爭議，因一九九七年適逢亞洲金融風暴，政府為大力吸引外資技術投資，乃於八十六年九月二十四日廢止該辦法，嗣後經濟部投審會及商業司仍依公司法及經濟部八十七年六月三日經商字第八七二０九六一六號函釋，就技術作價增資案採個案審查；而於公司法就以技術作價入股之規定未有禁止之情況下（公司法第一百五十六條於九十年十一月十二日修正公布時，更針對技術入股予以明文化規定），故財政部上開七十七年函關於技術入股之無形資產應比照開辦費逐年攤提費用之釋示，於系爭事件自應援引適用。且前已提及，經濟部八十七年函釋所揭示之政策目的於今仍然不變，故經濟部八十七年函釋之精神仍應繼續適用於科技產業，應屬無庸置疑：
（一）公司法第一百五十六條第五項規定：「股東之出資除現金外，得以．．．公司所需之技術、商譽抵充之，．．．。」同法第二百七十四條第一項亦明定，得以現金以外之財產抵繳股款，故「以技術作價」乃屬抵繳股款之方式之ㄧ。此參現行外國人投資條例第六條第三款：「依本條例投資，其出資種類如下：．．．三、專利權、商標權、著作財產權、『專門技術』或其他財產權。」暨華僑及外國人投資額審定辦法第三條第一項第五款規定：「主管機關審定投資人各類投資額，依下列方式予以核計：．．．五、以專利權、商標權、著作財產權、專門技術或其他智慧財產權作為股本投資者，採計該投資申請案經核准時之金額。」等均足證「以專門技術作價入股」之投資方式於我國現行法乃於法有據。
（二）再者，以專門技術作價入股之條件及應備文件，乃屬主管機關即經濟部依具體個案認定核准之事項。此參經濟部八十七年函釋謂：「所詢技術作價入股金額之上下限，公司法尚無限制規定。．．．施行技術作股之條件及應備文件，係屬具體個案認定問題，實務上，依公司法規定所檢附之相關文件說明如下：．．．。」即可明知。是以，「專門技術作價入股」之准否須經主管機關經濟部個案查核同意，易言之，「專門技術」亦屬須經主管機關特別許可之「特許權」之一。是以縱如原處分及訴願決定認所得稅法第六十條第一項屬列舉規定，則專門技術亦應屬該條所稱之「特許權」，則專門技術作價入股亦應適用所得稅法第六十條，逐年提列攤折，始符法制。
五、況現行實務鑑於高級科技產業之蓬勃發展，專門技術入股之投資方式日益普遍，立法趨勢上乃逐一對專門技術作價入股加以規範，此參外國人投資條例、華僑回國投資條例及華僑及外國人投資額審定辦法等均有法文明定；且公司法於九十四年六月二十二日修正時，更於第一百二十八條增列「以其自行研發之專門技術或智慧財產權作價投資之法人」得為發起人之規定，其增訂理由即謂：「鑒於法人亦有參與投資商業活動擔任發起人，以利技術移轉之需要，有必要放寬法人或發起人資格之限制。即法人為發起人者，除公司外，以其自行研發之專門技術或智慧財產權作價投資之法人或經目的事業主管機關核准之法人，亦可擔任公司發起人。」並參諸經濟部八十七年函、財政部七十七年函等主管機關針對相關問題加以釋疑，亦足證專門技術入股已然成為促進產業升級創造利潤所必要之投資方式，為因應產業界需求技術若渴之現狀，相關法令及主管機關無不積極加以規範並放寬限制。
如不認專門技術屬所得稅法第六十條所例示之無形資產範圍，不僅違背實務發展之趨向，且該項企業無形資產無從依收入成本費用配合原則進行認列處理，亦大大違反上揭會計實務暨相關法令之規範。蓋依司法院釋字第五０六號解釋理由書之意旨已提及，解釋命令是否符合法律授權之意旨，應以法律本身之立法目的及其整體關聯意義為綜合判斷，而不應拘泥於法條所用之文字。按諸財政部七十七年函釋之政策目的係為引進高級科技並促進工業升級，該項政策目的於今既然不變，則考量立法政策目的及整體關聯意義，並參酌實務運作現況，即便專利權及專門技術作為股本投資辦法業於八十六年間廢止，而應回歸適用本法即華僑回國投資條例及外國人投資條例關於以專利權及專門技術作為股本投資之規範，在此二項法律對於以專利權及專門技術作為股本投資之型態尚有明文肯認之前提下，上揭函釋之精神仍應繼續適用於科技產業。而原處分未慮及此，顯然違反前述司法院釋字第五０六號解釋理由書之意旨。
六、基於租稅公平原則，系爭攤提費用應予核實認定：
（一）查本件係由原告公司接受奇美電子公司等經營技術團隊以技術作為股本投資五千萬元，是項作價投資係依公司法第一百五十六條「以公司所需之技術抵充」股款之程序辦理，並經經濟部商業司審理核准在案。是以，原告不論是將上開專門技術運用在經營管理，亦或是生產製造，均為業務經營之所需。而原告銷售產品收入既有運用到上開技術，自應依所得稅法第二十四條規定，以合理方式攤提成本或費用，方符合成本收入原則。
（二）易言之，原告若先行現金增資五千萬元，再以五千萬元之代價向奇美電子公司購置上開技術，並取得合法憑證，則該項購置之專門技術自可按其使用年限分年攤提認列費用，殆無疑義；而本件原告以技術作價方式取得專門技術，卻不得攤提以列報成本費用，相同之交易行為僅因交易型態之不同而有不同之租稅待遇，實非公平，自應比照購置技術分年認列攤提費用之處理原則，核實認列系爭費用，始稱符合租稅公平原則。
七、另就實質課及最終稅負之觀點來看，以專門技術作價取得之股份，股東仍須納入綜合所得報繳所得稅，此可從九十二年十月一日台財稅字第０九二０四五五三一二號函：「股東以無形資產作價投資之財產交易所得，應依法申報課徵所得稅」規定自明。被告機關對同一出資標的，一方否准成本之認列，一方又課以所得，實亦違「租稅平等原則」。故原處分否准原告依所得稅法第六十條將該項專門技術之無形資產逐年攤折認列費用，顯屬違法不當。
八、綜上所述，原告公司接受奇美電子公司等之經營技術團隊以專門技術作為股本作價投資，該項專門技術經認列為「無形資產」，應依所得稅法第六十條規定逐年提列攤折。然被告原處分否准原告公司依該條規定攤提，顯與所得稅法第六十條之規範意旨有違，違反稅捐實質正義，並對原告之財產權造成侵害，應予撤銷，始符法制。
乙、被告主張之理由：
（一）按所得稅法第六十條已明文規定無形資產之適用範圍，並限以出價取得者為限，除非法令另有特別規定，自不得任意以類推適用擴張其適用範圍，且以專門技術作價入股，與營利事業出價取得專門技術之情形有別，其作價入股之金額未列為成本或費用，亦與所得稅法第二十四條規定之收入費用配合原則無涉；又財政部六十七年四月四日台財稅第三二一六七號函，乃係財政部對所得稅法第六十條所為之釋示，被告予以援用，並無不合。況未取得專利權之專門技術既無所得稅法第六十條規定之適用，當亦無所謂之法定年限可資攤折。
（二）有關財政部七十七年五月四日台財稅第000000000號函釋之規定，業因「專利權及專門技術作為股本投資辦法」於八十六年九月二十四日已廢止，而無所附麗致不再適用，且該函釋准得比照開辦費攤折乙節，曾經高雄高等行政法院九十二年十月十七日九十二年度訴字第六五四號及九十三年九月三十日九十三年度訴字第五六六號判決有逾越法律規定之虞，是原告所稱尚可適用該函釋，應不足採；又其主張依經濟部八十七年六月三日經商字第八七二０九六一六號就技術作價增資案係採個案審查乃認專門技術應屬「特許權」部分，查其並未提示本件經濟部相關證明文件，且前揭經濟部之函釋乃係針對公司行號申請登記資本額時，有關技術作價應備文件以供查核之規定，與「特許權」之授予並不相同，原告主張顯係牽強比附之語。至財政部九十二年十月一日台財稅字第０九二０四五五三一二號函釋，乃係闡明股東財產交易所得應申報所得稅之規定，則與本件系爭攤折費用無涉。
（三）另查類此案件，業經高雄高等行政法院九十二年十月十七日九十二年度訴字第六五四號、九十三年四月十三日九十二年度訴字第一二九四號、九十三年九月三十日九十三年度訴字第五六六號、九十三年十一月三十日九十三年度訴字第七一七號、九十四年二月十六日九十三年度訴字第八八五號、九十四年四月十三日九十四年度訴字第五一號及九十四年四月十三日九十四年度訴字第五二號判決駁回在案，是原告主張，顯係對法令之誤解，洵不足採，併予陳明。
理由
一、本件原告九十一年度營利事業所得稅結算申報，列報營業費用及損失總額－研究費一五一、三八０、五七九元，其中接受奇美電子公司等之經營技術團隊以技術做為股本投資五０、０００、０００元（九十年度二五、０００、０００元，九十一年度增加二五、０００、０００元），帳載無形資產並按五年攤提，九十一年度提列九、九九九、九九六元，經被告以其非出價取得且合約未訂有提供服務之期限，不符查核準則第九十六條規定，乃否准認列，另追認九十年度不予認列年終獎金一、二０七、五二七元，核定營業費用及損失總額－研究費一四二、五八八、一一０元等情，已經兩造分別陳明在卷，並有被告九十一年度營利事業所得稅申報核定通知書附原處分卷可稽，自堪認定。而原告提起本件訴訟，無非以：專門技術係無形資產範圍，而專門技術必有效用期限，依公司法第一百五十六條第五項、第二百七十四條第一項、外國人投資條例第六條第三款及華僑及外國人投資額審定辦法第三條第一項第五款等規定，以專門技術作價入股之投資方式於我國現行法規定於法有據，應有所得稅法第六十條攤折規定之適用；且依查核準則第九十六條第三項規定，包括商譽在內，可知所得稅法第六十條並非採取列舉規定，而將無形資產之適用範圍限於第一項條文之規定；況按財政部七十七年五月四日台財稅字第七七０六五四九０四號函，已明白揭諸該函釋之政策目的為引進高級科技並促進工業升級，其關於技術入股之無形資產應比照開辦費逐年攤提費用之釋示，於本件自應援引適用；又依財政部九十二年十月一日台財稅字第０九二０四五五三一二號函釋，股東對於專門技術作價取得之股份，仍須納入綜合所得報繳所得稅，則被告對同一出資標的，一方否准成本認列，一方又課以所得，實有違租稅平等原則；本件原告接受奇美電子公司等經營技術團隊以專門技術作價投資，為業務經營之所需，自應以合理方式攤提成本或費用，方符收入成本費用配合原則云云，資為爭執。
二、經查：
（一）按「營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權等，均限以出價取得者為資產。前項無形資產之估價，以自其成本中按期扣除攤折額後之價額為準。攤折額以其成本照左列攤折年數按年平均計算之。．．．三、商標權、專利權及其他各種特許權等，可依其取得後法定享有之年數為計算攤折之標準。」分別為所得稅法第六十條第一項、第二項及第三項第三款所明定。又關於以未取得專利權之專門技術作價投資者，可否攤折之爭議，財政部分別著有六十七年四月四日台財稅字第三二一六七號函及七十七年五月四日台財稅字第七七０六五四九０四號函；該二則函釋，其內容分別如下：「主旨：依外國人投資條例及華僑回國投資條例規定，以未取得專利權之專門技術作價投資者，不適用所得稅法第六十條有關無形資產計提攤折之規定。．．．說明：三、依所得稅法第六十條第二項第三款規定，專利權以取得後法定享有之年數為計算攤折之標準。本案依外國人投資條例及華僑回國投資條例規定以專門技術作價投資，如為未取得專利權之專門技術，及無法定享有年數可作為計算攤折之依據，應無前開有關攤折規定之適用。」、「主旨：從事工業之營利事業其股東經主管機關依『專利權及專門技術作為股本投資辦法』核准作股之無形資產，准予比照開辦費逐年攤折。」查所得稅法第六十條第三項乃關於該條第一項所規定無形資產攤折之規定；而稅法之制定，固會參酌一般公認會計原理原則，然商業會計法或一般公認會計原則係規範商業會計事務，與稅法規定尚需考量課稅之要求及國家政策之配合，其立法目的並不相同。上述所得稅法第六十條關於無形資產之範圍，其法條明文規定僅有營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權，至於專門技術，不僅形式上非屬該條所列舉無形資產範圍，且因專門技術其客觀上之經濟價值及獲利能力均難認定，故為求租稅之課徵公平、明確，並避免租稅之規避，故上述所得稅法第六十條所規範之無形資產範圍，於立法原意顯未將專門技術包含在內。而上述財政部六十七年四月四日台財稅字第三二一六七號函，即是闡明此立法原意之意旨；至於財政部七十七年五月四日台財稅字第七七０六五四九０四號函，則是為配合「專利權及專門技術作為股本投資辦法」（已於八十六年九月二十四日廢止）規定，所為協助下級機關為事實認定之準則，而自其所闡明「准予比照開辦費逐年攤折」等語，益見上述所得稅法第六十條所規範之無形資產並未包含專門技術。故原告主張：專門技術係無形資產範圍，而專門技術必有效用期限，依公司法第一百五十六條第五項、第二百七十四條第一項、外國人投資條例第六條第三款及華僑及外國人投資額審定辦法第三條第一項第五款等規定，以專門技術作價入股之投資方式於我國現行法規定於法有據，應有所得稅法第六十條攤折規定之適用云云，顯有誤解，不足採取。
（二）原告九十一年度增資中，依原告與奇美電子公司訂立技術移轉與投資合作契約書，以奇美電子公司提供之行政、管理、技術、知識、經驗等網際網路經營相關技術，作價二千五百萬元為原告之股本，惟該專門技術並未取得專利權一節，已據原告陳述在卷，並有該技術移轉與投資合作契約書影本一件附本院卷可稽；而原告就九十一年度之專門技術，係按約定作價之金額，自取得技術服務日起按五年平均攤銷之事實，亦有原告九十一年度營利事業所得稅結算申報書會計師所提出之補充說明附原處分卷足稽。故關於系爭作價入股原告之專門技術，在原告財務會計評價上，雖將之作為無形資產處理，並按作價之金額及分五年進行攤折；然依前述，未取得專利權之專門技術，並無所得稅法第六十條規定分年攤折費用規定之適用，亦即在稅務案件申報上，原告並不得就系爭專門技術在財務會計上提列之攤折，於營利事業所得稅結算申報時作為成本或費用列報甚明。至於原告所舉財政部七十七年五月四日台財稅字第七七０六五四九０四號函，則是為配合「專利權及專門技術作為股本投資辦法」所為之租稅優惠措施，而「專利權及專門技術作為股本投資辦法」既已於八十六年九月二十四日廢止，故本件自無從援引該函釋，而為有利於原告之認定。原告主張依財政部七十七年五月四日台財稅字第七七０六五四九０四號函，已明白揭諸該函釋之政策目的為引進高級科技並促進工業升級，其關於技術入股之無形資產應比照開辦費逐年攤提費用之釋示，於本件自應援引適用，而得將系爭專門技術作價抵繳股款分年攤折費用云云，亦有誤解，不能採取。
（三）又按「各項耗竭及攤折：．．．三、無形資產應以出價取得者為限，其計算攤折之標準如下：（一）營業權為十年。（二）著作權為十五年。（三）商標權、專利權及其他特許權為取得後法定享有之年數。（四）商譽最低為五年。」固為查核準則第九十六條第三款所明定。上開查核準則第九十六條第三款雖規定商譽為得攤折之無形資產，然觀之所得稅法第六十條關於無形資產之範圍，其法條明文規定僅有營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權，並未包括專門技術及商譽，上開查核準則第九十六條第三款將商譽列為得攤折之無形資產，顯已逾越上開所得稅法第六十條規定關於無形資產之範圍，乃係財政部就所得稅法第六十條規定之範圍所為例外之規定，且該規定對營利事業並無不利，非屬增加法律所無規定之限制，固難謂其違法；然所得稅法及其相關法令函釋，並無規定專門技術亦得為攤折之無形資產，自難比附援引上開查核準則之規定，認專門技術亦得為攤折之無形資產，故難以上開規定為原告有利之認定。又被告係依據所得稅法第六十條規定剔除系爭以專門技術作為股本分年攤銷數，既屬於法有據，則關於系爭作價入股原告公司之專門技術，在原告公司財務會計評價上，雖將之作為無形資產處理，並按作價之金額及分五年進行攤折；然依前述，未取得專利權之專門技術，並無所得稅法第六十條規定分年攤折費用規定之適用，亦即在稅務案件申報上，原告並不得就系爭專門技術在財務會計上提列之攤折，於營利事業所得稅結算申報時作為成本或費用列報甚明，故其作價入股之金額未列為成本或費用，亦難謂有何違反所得稅法第二十四條規定之收入成本配合原則。故原告主張上開專門技術作價投資，，為業務經營之所需，自應以合理方式攤提成本或費用，方符收入成本費用配合原則云云，自不足採。
（四）又財政部九十二年十月一日台財稅字第０九二０四五五三一二號函係謂：「主旨：公司之股東自九十三年一月一日起，依法以技術等無形資產作價抵充出資股款者，該無形資產所抵充出資股款之金額超過其取得成本部分，係屬財產交易所得，應由該股東依所得稅法規定申報課徵所得稅。本部六十九年七月三日台財稅第三五三三三號函中有關『以專門技術作價投資，其所取得被投資公司之股票，僅為該項專門技術之形式代表，並無所得可言，應無所得稅問題』部分，以及七十四年十月二十八日台財稅第二三九七七號函、七十五年九月十二日台財稅第0000000號函自九十三年一月一日起，停止適用。」可知，此函係就依法以技術等無形資產作價出資者，該無形資產抵充出資股款之金額超過該股東取得成本部分，應否課徵所得稅之問題，闡明財政部認係屬該股東之財產交易所得，該股東應就該所得申報所得稅之意見；故此函釋，核與本件係屬未取得營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權之專門技術，得否於營利事業所得稅結算申報時，將其攤折數列報為費用之爭執無涉；並上述函釋係認「股東」就「超過」取得成本部分屬財產交易所得，並非認公司因此有所得，故原告主張依財政部九十二年十月一日台財稅字第０九二０四五五三一二號函釋，股東對於專門技術作價取得之股份，仍須納入綜合所得報繳所得稅，則被告對同一出資標的，一方否准成本認列，一方又課以所得，有違租稅公平原則云云，實有誤會，亦不足採。
三、綜上所述，原告之主張並無可採。系爭專門技術既非所得稅法第六十條規定之各種無形資產，則被告將原告九十一年度營利事業所得稅結算申報列報之研究費，其中以專門技術作為股本分年攤折之九、九九九、九九六元部分予以剔除，即無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於剔除以專門技術作為股本分年攤銷之九、九九九、九九六元部分，為無理由，應予駁回。
四、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國94年10月26日
第三庭審判長法官邱政強
法官李協明法官詹日賢以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國94年10月26日
書記官宋鑠瑾