裁判字號：最高行政法院94年判字第1103號判決
裁判日期：民國94年07月25日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決
94年度判字第01103號上訴人雄賢企業有限公司代表人乙○○被上訴人財政部臺灣省南區國稅局（承受高雄縣政府稅捐稽
徵處業務）代表人甲○○上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國92年12月24日高雄高等行政法院92年度訴字第128號判決，提起上訴。本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、緣上訴人於民國86年間，向杉檜企業有限公司（下稱杉檜公司）進貨，計新臺幣（下同）10,906,158元（含稅），涉嫌未依規定取得進項憑證，及銷貨漏未開立統一發票。案經財政部賦稅署（下稱賦稅署）查獲，通報高雄縣政府稅捐稽徵處（下稱原處分機關）審理結果，以系爭進貨未依規定取得之憑證中，有銷售金額計4,302,476元（未稅）漏未開立統一發票；另未查得銷貨對象部分，因上訴人拒絕指明實際銷貨對象及銷貨金額，乃按同業利潤標準毛利率換算銷售額為9,013,956元，銷售額共計13,316,432元（未稅）未依法開立統一發票，致漏報銷售額，原處分機關初查除核定補徵營業稅665,822元外，並按所漏稅額處5倍罰鍰3,329,100元（計至百元止），另以上訴人進貨未依法取得他人憑證總額10,386,817元，處5%罰鍰519,340元，合計3,848,440元。上訴人不服，申經財政部91年11月29日台財訴字第0910053317號訴願決定，撤銷原處分（復查決定）關於違反營業稅法罰鍰部分，著由原處分機關另為處分，其餘訴願駁回。上訴人仍表不服，訴經高雄高等行政法院判決，撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於補徵之營業稅超過519,340元部分，其餘之訴駁回。上訴人猶未甘服，提起本件訴訟。
二、本件上訴人主張：㈠按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不
足為其主張事實之證明，自不能認其主張為真實。」本院31年度判字第53號著有判例。次按「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之．．．四、短報、漏報銷售額者。．．．」為營業稅法第43條第1項所明定。
㈡本件上訴人有無銷售行為，其查得之資料不以直接證據為限
，間接證據亦可。惟原判決對被上訴人查得之漏報銷售額之資料為何，銷售對象、數量、金額、收款方式、何種類板材、何種品質等證據付之闕如，且無任何可得證明有關銷售對象、收付款項金額及出貨單等資料，僅指稱當時交易應屬熱絡，上訴人絕非以虧本價格出售，而逕認上訴人至少有相當於進貨金額之銷售額，並認定漏報銷售額10,386,817元，其所陳顯無法為所主張事實之證明，實有未洽。
㈢乙○○雖為上訴人之代表人，然其個人背書票據行為與上訴
人無涉。又上訴人非以銷售板材為營業項目，有營利事業登記證可稽，不得因乙○○為上訴人之代表人，即認其行為屬上訴人之行為。況 陳松木 已提出異議書，並到庭為證，係杉檜公司銷貨予五煜公司及上豪傢俱行，並非銷售予上訴人，原判決認上訴人進貨未取得憑證而違反有關稅捐稽徵法罰鍰部分，亦有未洽。
三、被上訴人未為答辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠補徵營業稅部分：
⒈按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依
本法規定課徵營業稅。」、「營業人銷售貨物或勞務，除本章第2節另有規定外，均應就銷售額，分別按第7條或第10條規定計算其銷項稅額，．．．」、「第14條所定之銷售額，．．．。但本次銷售之營業稅額不在其內。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者、應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」為行為時營業稅法（90年7月9日修正為加值型及非加值型營業稅法）第1條、第14條第1項、第16條第1項、第32條第1項前段、第35條第1項及第43條第2項所明定。
⒉上訴人向杉檜公司進貨，金額計10,906,158元（含稅），
未依規定取得憑證，業據杉檜公司實際負責人陳松木於賦稅署調查時陳稱略以：「本公司86年度收到 陳顧麗蓉 及 潘振川 所開立之票款，分別為2,686,900元及1,720,000元，均係上訴人86年度向本公司購買板材所支付予本公司之貨款，而該等貨款均係含營業稅。本公司均無開立銷貨統一發票。．．．又本公司銀行存款帳戶86年度所存入雄賢公司乙○○轉來五煜公司及其負責人 王國華 與上豪傢俱行負責人 姚雲卿 之先生 王水聖 等所開立之票款均係雄賢公司86年度向本公司購買板材所支付予本公司之貨款。其金額共計為6,499,258元（含稅），惟其中有739,275元本公司卻直接開立銷貨發票予雄賢公司之下手客戶五煜公司計315,998元及上豪傢俱行423,277元，致本公司未按實際交易對象開立銷貨發票情事；至於5,759,983元（含稅）貨款本公司則未開立任何銷貨發票。」等語詳述在案，並有其親書之說明書附原處分卷可稽，核與五煜公司負責人王國華及上豪傢俱行負責人姚雲卿於賦稅署調查時陳述之情形相符。其中王國華陳述略以：「本人開立之支票，其中1,357,600元票款係本人經營五煜公司86年度向雄賢公司購買板材所支付予該公司之貨款，該等票款何以會存入杉檜公司帳戶，本人並不清楚。又上開貨款其中315,998元係由雄賢公司直接交付其上游杉檜公司所開立發票予本公司，本公司未依規定取得進貨憑證。另1,041,602元（含稅）雄賢公司則未開立任何銷貨發票予本公司。」等語；而姚雲卿則陳稱：「本傢俱行86年度銷售之傢俱用之板材係向雄賢公司購買，而該等貨均係以我先生設於台銀永康分行支票存款支付。貴組所查上述3,160,000元（含稅）均係上豪傢俱行向雄賢公司購買合板所支付給該公司之貨款，其中423,277元（含稅）貨款係雄賢公司交付其上游廠商杉檜公司開立之銷貨發票予本傢俱行，至其餘2,736,723元，均未開立發票。」等語甚詳。參以上訴人於上開票據背書後均存入杉檜公司設於彰化銀行大順分行之備償帳戶中，更於其應收票據明細表持票付款人欄內載明「雄賢」之字樣，加以證人陳顧麗蓉及潘振川於賦稅署調查時均稱其等與杉檜公司並無業務往來，惟所開立之支票卻流向杉檜公司帳戶，並經杉檜公司於應收票據明細表註明「雄賢」之字樣；尤其杉檜公司因於86年度銷售上開及其他合板金額計二千餘萬，漏開統一發票逃漏營業稅而經高雄市稅捐稽徵處予以處罰確定，有各該處分書及高雄市國稅局92年5月15日財高國稅法字第0920034461號函附卷可稽，是倘若上訴人未有向杉檜公司進貨，事涉杉檜公司有無漏開統一發票違章行為之認定，杉檜公司負責人陳松木焉有自承其事並接受違章處罰之理﹖足見陳松木上開陳述核與事實相符，可以採信。是上訴人有向杉檜公司進貨計10,906,158元（含稅）乙節，即堪認定。
⒊至杉檜公司責人陳松木於原處分機關時雖提出「更正異議
書」改稱：本件係五煜公司及上豪傢俱行直接向杉檜公司進貨；而潘振川及陳顧麗蓉之支票則係私人間借貸關係，均與上訴人無涉云云。惟經原審法院質之證人陳松木，其對於上豪公司及五煜傢俱行之進貨數量非但毫無所悉，且對於取得之支票何以有上訴人負責人乙○○之背書，則陳稱係因客戶是由乙○○介紹，所以請他背書，而因乙○○不好稱呼，故於應收票據明細表記載「雄賢」字樣，以求簡化云云；惟查，乙○○介紹客戶未收分文佣金，業據陳松木所是認，則乙○○焉有願為他人之支票背書之理！其悖於常情甚明。再者，證人陳松木所稱其與潘振川及陳顧麗蓉間係借貸關係一節，惟查，其雙方不但未曾書立任何借據，且陳松木究以何種方式交付借款，亦無任何資料可供查核，更與證人陳顧麗蓉於賦稅署及證人潘振川於原審法院審理時證稱系爭支票是其向上訴人借錢所開立等語互為岐異，足證陳松木事後翻異前詞改稱上訴人未向杉檜公司進貨云云，顯係迴護上訴人之詞，不足採信。
⒋上訴人就其進貨板材部分未取得憑證，復未入帳且未據實
申報營業稅，更未盡協力義務提出帳證供稽徵機關查核。被上訴人以其轄區內或高雄縣境內之板材批發及零售業者，其86及87年度申報之平均毛利率高達15%以上；上訴人非以板材銷售為本業，於86年度向杉檜公司進貨10,906,158元，前後交付42張客票以為付款觀之，足見當時板材市場交易熱絡，上訴人絕非以虧本之價格定其銷售額；且倘有存貨或虧損，當無掩飾之必要，而認上訴人購進之板材應已售罄。本件被上訴人查得上訴人向杉檜公司進貨之金額共計10,906,158元（含稅），其中銷售予五煜公司及上豪傢俱行含營業稅金額為4,517,600元，未稅之銷售額應為4,302,476元，雖未查得其餘確實之銷售額，然依營業稅法第43條第1項規定，參酌上訴人進銷方式，核算其未含營業稅之進貨金額為10,386,817元，再據此核算相當之銷售額為10,386,817元。從而，上訴人漏報銷售額10,386,817元而逃漏之營業稅應為519,340元，即堪認定。是被上訴人於此範圍內對上訴人補徵營業稅，即屬有據，原處分超過上述金額部分，即難採取。
㈡罰鍰部分：
⒈按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他
人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所明定。又按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」則經司法院釋字第275號解釋在案。
⒉本件上訴人向杉檜公司進貨10,906,158元（含稅），未依
規定取得憑證，則原處分依查明認定之總額處5%罰鍰，並無違誤。
㈢從而，上訴人進貨未依規定取得憑證，且確有漏報銷售額逃
漏營業稅之行為甚明，惟其銷售金額應為10,386,817元（未稅），所逃漏之營業稅金額應為519,340元，故原處分核定本件上訴人營業稅應補徵之金額超過519,340元部分，即有違誤，就此部分訴願決定，未予糾正，亦有未洽，爰予撤銷，其餘部分駁回，因而為上訴人部分敗訴之判決。
五、本院查：本件原審依據杉檜公司實際負責人陳松木於賦稅署調查時之陳述與五煜公司負責人王國華及上豪傢俱行負責人姚雲卿於賦稅署調查時陳述之情形相符，並有相關支票影本附於原處分卷、應收票據明細表持票付款人欄載明「雄賢」字樣等，認定上訴人確有向杉檜公司進貨，金額計10,906,158元，並已銷售，以及對陳松木提出更正異議書，翻異前詞，認係迴護上訴人之詞，詳敘其認定事實之證據及依據，並無未憑證據認定、違反經驗法則情形，亦無牴觸本院31年度判字第53號判例。上訴意旨，猶執前詞，就原審取捨證據，認定事實之職權行使，指摘原判決未當，聲明廢棄，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年7月25日
第六庭審判長法官張登科
法官簡朝振法官葉百修法官高秀真法官藍獻林以上正本證明與原本無異中華民國94年7月26日
書記官伍榮陞