裁判字號：臺灣桃園地方法院97年訴字第697號刑事判決
裁判日期：民國98年05月08日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣桃園地方法院刑事判決97年度訴字第697號公訴人臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被告丙○○上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（96年度偵緝字第1250號），本院判決如下：
主文丙○○共同公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又共同公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
其餘被訴連續行使業務上登載不實文書及連續使公務員登載不實部分均無罪。
事實
一、丙○○因經濟拮据，又積欠 陳嘉音 （另案通緝中）新臺幣（下同）50,000元，為圖免除積欠陳嘉音上開債務之利益，及之後每月15,000元之報酬，竟於民國91年9月16日前某日，將其國民身分證交付陳嘉音及真實姓名年籍不詳自稱謝先生之成年男子，同意自民國91年9月16日起擔任址設臺北市○○區○○路1段200號4樓之1（於91年11月5日公司址變更登記為臺北縣板橋市○○○路○○號7樓）權裕興業有限公司（下稱權裕興業公司）之董事（該公司僅登記丙○○1人為董事），為公司法所規定之負責人。丙○○、陳嘉音及自稱謝先生之人均明知權裕興業公司於91年11月起至92年2月止未向滿意商行實際進貨交易，竟均為虛增權裕興業公司之營業成本以逃漏該公司營業稅（公訴人誤載為營利事業所得稅），渠等3人共同基於以不正當方法逃漏稅捐之犯意聯絡，自91年11月起至92年2月止，陸續向滿意商行取得如附表所示不實之統一發票共7張，合計銷售額達12,462,007元，藉該不實發票充當權裕興業公司之進項憑證，利用不知情之會計人員檢附該等不實之統一發票作為進項憑證，先後2次分別於92年1月16日、同年3月17日持向財政部臺北市國稅局信義稽徵所申報權裕興業公司91年11、12月及92年1、2月之營業稅（按取得統一發票開立日期，依營業稅法規定，以每2個月為1期，於次期開始15日內，即92年1月申報91年11、12月份營業稅，92年3月申報92年1、2月份營業稅），而逃漏共613,868元之營業稅，足生損害於稅捐機關對於稅務管理及稅收之正確性。
二、案經法務部調查局嘉義市調查站移送臺灣嘉義地方法院檢察署檢察官呈請臺灣高等法院法院檢察署檢察長令轉臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
甲、有罪部分：
壹、程序部分：
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；被告以外之人於審判外之陳述，經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條第1項及第159條之5分別定有明文。查證人甲○○於法務部調查局嘉義市調查站中所為陳述，固屬傳聞證據，惟檢察官及被告就前揭審判外陳述之證據能力，於本院準備程序及審判期日時均不爭執，且迄至言詞辯論終結前亦未聲明異議。經核上開證據資料製作時之情況，查無違法不當或證明力明顯過低之瑕疵，亦認為以之作為證據應屬適當。
二、本案認定事實所引用之文書證據，並無證據證明係公務員違背法定程式所取得，亦無刑事訴訟法第159條之4之顯有不可信之情況與不得作為證據之情形，本院斟酌本案卷內之證據並非非法取得，亦無證明力明顯過低之情形，且經本院於審判期日依法進行證據之調查、辯論，被告於訴訟上之程序權即已受保障，故前揭各該證據，亦均得採為證據，合先敘明。
貳、實體部分：
一、訊據被告固然承認其為免除其之前積欠陳嘉音50,000元債務及按月收取15,000元之報酬，而將自己之國民身分證交付陳嘉音及真實姓名不詳自稱謝先生之成年男子，惟矢口否認有同意擔任權裕興業公司之董事，及有何以不正當方法逃漏稅捐之犯行，辯稱：伊不知道陳嘉音及自稱謝先生之人以伊之名義登記為權裕興業公司董事，伊只有至權裕興業公司作打掃的工作，做了大概4、5個月公司停業就沒做了，從未參與權裕興業公司的經營，不知該公司有以不實發票逃漏營業稅之事云云。經查：
（一）被告自91年9月16日起至96年8月20日權裕興業公司廢止登記前，擔任權裕興業公司之董事，有經濟部中部辦公室97年11月28日經中三字第09736168690號函及所附權裕興業公司設立及歷次變更登記表附卷可稽（見本院卷第48至66頁）。被告雖辯稱其僅將自己的國民身分證交予陳嘉音及自稱謝先生之人，並不 知渠 等用伊名義擔任權裕興業公司董事云云，然查，被告於審理中另供稱：「（問：你交付國民身分證予陳嘉音之後，陳嘉音有無拿任何文件給你簽名？）有，我記得有華南商業銀行之支票簿，還有其他文件，但不記得什麼文件」、「（問：陳嘉音拿權裕興業公司之文件給你簽名時，有無告知你要作何用？為何要你簽名？）他說因為我是權裕興業公司之負責人，所以有關權裕興業公司之文件都要給我簽名」、「（問：陳嘉音拿權裕興業公司所有相關進項證明文件給你簽，你也會簽？）會，只要是陳嘉音拿文件給我簽，我就會簽，因為我欠他錢」等語（見本院卷第85至86頁），足見陳嘉音確有告知被告由其擔任權裕興業公司之負責人，被告明知其擔任權裕興業公司之負責人，且需在權裕興業公司之相關文件上簽名至明，被告辯稱僅有將國民身分證交付予陳嘉音及自稱謝先生之人，不知渠等將伊名義拿去登記為權裕興業公司負責人云云，顯係事後卸責之詞，並不可採。
（二）自91年11月起至92年2月止，權裕興業公司與滿意商行間公司並無實際銷貨交易之事實，滿意商行簽發如附表所示之會計憑證即統一發票7紙，合計銷售額達12,462,007元，藉該不實進項發票充當進貨憑證，利用不知情之會計師檢附該不實之統一發票作為進項憑證，先後2次分別持向臺北市國稅局申報權裕興業公司各該期營業稅，用以充為進項成本並扣抵銷項稅額共623,100元等情，業據證人即南區國稅局嘉義市分局人員甲○○於調查局嘉義市調查站證稱：「滿意商行資本額只有200,000元，該商行前身泉香商行每兩個月申報銷售額僅約6,000,000元。 林文義 接手後，自91年11月起至92年2月止，以較以往近10倍之銷貨額開立發票，且該商行於91年12月底突然倒閉，本分局於92年1月1日派員前往現場稽查，該商行已擅自歇業，且該商行憑購票憑證買得之92年1、2月空白發票都無法追回」等語（見偵查卷宗所附調查局嘉義市調查站資料第
3至5頁），證人即南區國稅局嘉義市分局人員 陳杏如 於審理中到庭證稱：「（是否知悉滿意商行之營業狀況？）設立之初登記為泉香商行，91年變更名稱為滿意商行，負責人變更登記為林文義」、「（問：如何得知滿意商行沒有實際經營？）因為公司行號每兩個月要申報1次營業稅，就會有銷項及進項之資料，就會進財稅中心之資料檔，電腦會自動交查，就會產出異常清單，滿意商行就是因為出現異常，所以分局就會發文給滿意商行請他攜帶相關資料說明，結果滿意商行沒有來說明」、「（問：如何知道滿意商行開立之統一發票是虛開的？）因為滿意商行沒有進項來源，有銷項發票，所以認定是虛開」、「（問：國稅局如何認定滿意商行是虛設行號？）因為滿意商行自林文義接手以後，完全沒有進項來源，只有銷項發票，因此國稅局認定滿意商行是在賣發票」、「（問：方才所述滿意商行完全沒有進項來源，依據何在？）依據國稅局查詢之『申報書跨中心查詢』其中『進貨及費用合計欄』均顯示為零，所以認定滿意商行在91年11月、12月完全沒有進項來源」等語（見本院卷第87至88頁），證人即臺北市國稅局信義稽徵所人員丁○○於審理中證稱：「（問：權裕興業公司以滿意商行不實發票逃漏稅捐為多少？）權裕興業公司以滿意商行開立如附表所示所示7張發票虛報進項，共逃漏稅額為613,868元」等語（見本院卷第35頁）。
並有證人陳杏如庭呈之申報書跨中心查詢資料及財政部臺灣省南區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、證人 蘇閩雄 庭呈之財政部臺北市國稅局信義稽徵所裁處書各1份（見本院卷第92至95頁、第40頁），及本院向財政部北區國稅局信義稽徵所調取之營業人銷售額與稅額申報書2份附卷可查（見本院卷第100至121頁）。
是此部分事實，自堪認定。
（三）被告雖辯稱：伊未參與經營，不知權裕興業公司會逃漏營業稅云云。然查，一般人若係遵規循法經營事業，何須借用他人名義擔任負責人，而埋名隱身於幕後操控，本案陳嘉音及自稱謝先生之人不以本身名義擔任權裕興業公司負責人經營事業，陳嘉音尚且願意以免除被告之前積欠之50,000元債務及日後按月給付15,000元之報酬，顯係為謀求不法之舉而欲藉被告之名義以匿飾己責，被告為身心健全之成年人，對此實難諉稱不知，被告就擔任權裕興業公司名義負責人之公司將涉及不法情事，當已有所預見，又容認如是結果之發生而同意出名擔任權裕興業公司之董事，且簽名於權裕興業公司之相關文件上，被告與陳嘉音及自稱謝先生之人有以不正當方法逃漏稅捐之犯意聯絡至為灼然，被告僅以其未參與經營權裕興業公司空言否認上情，顯係卸責之詞，不足憑採。
（四）綜上所述，本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。
二、法律修正之比較適用：被告行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，95年7月1日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條第1項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑事庭會議決議參照）。經查：
（一）刑法第33條第5款規定由「罰金：1元以上。」修正為「罰金：新臺幣1,000元以上，以百元計算之。」，經比較新舊法結果，以被告行為時之舊法較為有利於被告。
（二）刑法第28條關於共犯之規定，由原條文：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為正犯」，修正為：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」，揆諸本條之修正理由係為釐清陰謀共同正犯、預備共同正犯、共謀共同正犯是否合乎本條規定之正犯要件，而本案被告之犯行，既屬實行犯罪行為之正犯，則適用修正前刑法第28條規定論擬，對被告並無不利。
（三）罰金罰鍰提高標準條例第2條業已刪除，刑法第41條第1項前段關於易科罰金之折算標準已由舊法之銀元100元、
200元、300元修正為新臺幣1,000元、2,000元、3,00
0元，因屬科刑規範事項之變更，其折算標準為裁判時所應諭知，自有就新舊法規定比較之必要，經比較新舊法結果，以被告行為時之舊法較為有利於被告。
（四）刑法第51條第5款有關宣告多數有期徒刑定執行刑之上限，由不得逾20年提高為不得逾30年，經比較新舊法結果，以被告行為時之舊法較為有利於被告。
（五）準此，經綜合法律修正前後之整體比較，揆諸前揭最高法院決議及修正後刑法第2條第1項之「從舊從輕」原則，適用94年2月2日修正前之刑罰法律，對被告較為有利，自應適用修正前刑法之相關規定。
三、論罪科刑部分：
（一）按稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件。而所謂詐術同於刑法上詐術之意，係指以偽作真或欺罔隱瞞等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益；至不正當方法則指詐術以外，其他違背稅法上義務，足以減損租稅徵收之積極行為而言，二者之含義並非相同；又稅捐稽徵法第47條第1款之規定，係將納稅義務人之公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司負責人，其犯罪或受罰主體原屬為納稅義務人之公司，僅因公司於事實上無從負擔自由刑，基於刑事政策之考量，乃設該規定，於應處徒刑之範圍內，轉嫁於公司之負責人，受罰之公司負責人屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負責任；又公司為法人，不具有犯罪能力，自無犯意存在，當無基於概括犯意逃漏稅捐可言，從而代罰之公司負責人自亦不成立連續犯（最高法院95年度臺上字第741號、88年度臺上字第1580號及96年度臺上字第1624號判決意旨可資參照）。準此：
1、權裕興業公司既未曾向滿意商行實際進貨交易，竟仍持該公司所開立合計7張不實統一發票充為進項憑證，逃漏本應繳納各該期之營業稅，是權裕興業公司以不實發票申報而逃漏營業稅之行為，應成立稅捐稽徵法第41條以不正當方法逃漏稅捐罪。公訴意旨認被告之犯行係犯稅捐稽徵法第41條之施用詐術逃漏稅捐，惟被告所犯應係以不正當之方法逃漏稅捐罪，惟上開基本社會事實均同一，起訴書所載之罪名容有誤會，應予更正。本件被告係權裕興業公司之董事，且該公司僅登記被告1人為董事，有經濟部中部辦公室97年11月28日經中三字第09736168690號函及所附權裕興業公司變更登記表附卷可稽（見本院卷第63頁），按「（有限）公司應至少置董事1人執行業務並代表公司」、「公司法所稱公司負責人，在有限公司為董事」，公司法第108條第1項前段、第8條第1項後段分別定有明文規定，是被告自屬公司法第8條第1項前段所規定之負責人，權裕興業公司於92年1月16日、同年3月17日兩次分別申報而逃漏營業稅，有營業人銷售額與稅額申報書（彙總）2份附卷可稽（見本院卷第100、101頁），均應成立稅捐稽徵法第41條以不正當方法逃漏稅捐罪合計2罪，且均應依同法第47條第1款規定，轉嫁於被告，併合處罰。起訴書認此部分應構成連續犯並加重其刑云云，於法自有未洽。
2、綜觀本件起訴書全文，其上既已清楚記載：「…被告與陳嘉音及自稱謝先生之人均明知權裕興業公司與滿意商行間並無進銷貨之事實，竟於91年11月間至92年2月間，連續持滿意商行填製不實之統一發票共7張，作為權裕興業公司之進項憑證，將此不實事項填載於業務上製作之營業稅申報書」等語，其特別言及進、銷項稅額扣抵計算，及言明將不實之統一發票填載於營業稅申報書，又遍觀全卷，未見有何被告填寫不實之營利事業所得稅結算申報書之證據，在在可知本件公訴人乃係針對被告擔任負責人之權裕興業公司逃漏營業稅部分而為追訴，是起訴書所載被告與陳嘉音及自稱謝先生之人共同基於逃漏營利事業所得稅之犯意聯絡云云，顯係將「營業稅」與「營利事業所得稅」混淆，應將起訴書所載「共同基於逃漏營利事業所得稅之犯意聯絡」更正為「共同基於逃漏營業稅之犯意聯絡」。又納稅義務人以取得實際上無交易行為之不實發票，充當進項憑證逃漏稅捐，既以逃漏稅者據以向稅捐機關申報，而實際逃漏稅捐，始能成立，自應以此為計算其犯罪行為之次數（最高法院87年度臺上字第1974號、96年度臺上字第672號判決意旨參照）。被告與陳嘉音、自稱謝先生之人，利用不知情之成年會計人員填寫營業人銷售額與稅額申報書，為間接正犯。被告與陳嘉音、自稱謝先生之人就上開以不正當方法逃漏稅捐之行為，顯有共同之犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。
（二）爰審酌被告為一己私利，同意交付身分證件予陳嘉音及自稱謝先生之人，並同意以其名義擔任權裕興業公司董事，持滿意商行開立之不實發票資為進項憑證扣抵銷項稅額，逃漏本應繳納之營業稅，侵蝕國家稅基、破壞稅制，影響國家社會經濟稅收，被告雖承認其係因陳嘉音同意免除其之前積欠50,000元之債務，及日後按月給付15,000元之報酬，才同意交付身分證予陳嘉音與自稱謝先生之人，然矢口否認有同意擔任權裕興業公司董事及權裕興業公司逃漏營業稅之犯行，難認其犯後態度良好等一切情狀，就各次逃漏營業稅罪分別量處如主文所示之刑，並均依修正前刑法第41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，各諭知易科罰金之折算標準，並定其應執行之刑及諭知易科罰金折算標準，以為警惕。末查本件被告犯罪時間雖在96年4月24日之前，然被告前經臺灣桃園地方法院檢察署於95年12月6日以乙○惟偵水緝字第4284號發布通緝在案，嗣於96年9月30日緝獲歸案，經臺灣桃園地方法院檢察署於96年10月3日以乙○玲偵水銷字第3281號撤銷通緝，此有臺灣桃園地方法院檢察署上開通緝書及撤銷通緝書各1份在卷可參（見臺灣桃園地方法院檢察署95年度偵字第16531號偵查卷宗第36頁、96年度偵緝字第1250號偵查卷宗第24頁），顯見被告並非於96年12月31日前自動歸案接受審判，依中華民國九十六年罪犯減刑條例第5條規定，本件自無減刑之適用，併此敘明。
乙、無罪部分：
一、公訴意旨另以：被告與陳嘉音、自稱謝先生之人，共同基於行使業務上登載不實文書之犯意聯絡，在未實際交易情況下，連續持滿意商行開立如附表所示之不實統一發票7張，作為權裕興業公司之進項憑證，將此不實事項登載於業務上製作之營業稅申報書，另犯刑法第56條、第216條、第215條之連續行使業務上登載不實文書罪嫌，及同法第56條、第21
4條連續使公務員登載不實罪嫌。又認其業務上登載不實之低度行為應為行使之高度行為所吸收，不另論罪，所犯使公務員登載不實、行使業務上登載不實文書2罪間，有方法結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條後段規定，從重之行使業務上登載不實文書罪論處，又行使業務上登載不實文書罪與上開有罪部分，應分論併罰，因認被告涉犯刑法第56條、216條、第215條之連續行使業務上登載不實文書罪嫌云云。
二、本件公訴人起訴意旨將「營業稅」與「營利事業所得稅」混淆，而綜觀其起訴意旨應係指營業稅，已如前述。按「刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其等業務上作成之文書而言。
公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為。又營業人銷售額與稅額申報書，係公司、行號每兩個月向稅捐稽徵機關申報當期之銷售額與稅額之申報書，亦非證明會計事項發生之會計憑證」（最高法院95年度臺上字第1477號、84年度臺上字第5999號判決意旨參照）。準此，被告縱曾令不知情之會計人員填寫營業人銷售額與稅額申報書，依上開說明，自仍無由成立行使業務上登載不實罪。又按「刑法第214條使公務員登載不實罪，須一經他人之申報，公務員即有登載之義務，並依其所為不實之申報予以登載，始能成立。若其所為申報，公務員尚須為實質上審查，以判斷其真實與否，始得為一定之記載者，即無從成立該罪。查上訴人申報營利事業所得稅後，其稅額之多寡尚須經審核始能認定，稅捐稽徵機關承辦之公務員並非徒憑上訴人申報之資料即記載於稅捐稽徵資料上而核定其稅額，是上訴人不實之申報稅捐行為，除成立前開逃漏稅捐各罪外，尚難另行成立刑法第214條使公務員登載不實罪」（最高法院76年度臺上字第3570號判決意旨參照），本件權裕興業公司申報營業稅後，其稅額多寡亦尚須經稅捐機關審核始能認定，並非稅捐稽徵機關承辦之公務員徒憑權裕興業公司申報資料即記載於稅捐稽徵資料上而核定其稅額，揆諸上開最高法院判決意旨，本件被告不成立刑法第214條使公務員登載不實罪。綜上，檢察官就被告此部分行為另起訴涉犯刑法第56條、第216條、第215條連續行使業務上登載不實罪及同法第56條、第214條連續使公務員登載不實罪部分，均應為被告無罪之諭知。
據上論斷，依刑事訴訟法第299條第1項前段、第301條第1項，稅捐稽徵法第47條第1款、第41條，刑法第11條前段、第2條第1項前段，修正前刑法第28條、第41條第1項前段、第2項、第51條第5款，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2項，判決如主文。
本案經檢察官楊凱真到庭執行職務。
中華民國98年5月8日
臺灣桃園地方法院刑事第八庭
審判長法官林惠霞
法官張瓊華法官張明儀以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
書記官邱仲騏中華民國98年5月8日附錄本案論罪科刑之法條：
稅捐稽徵法第41條（逃漏稅捐之處罰）納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條（法人或非法人團體負責人之刑責）本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。附表：
┌───┬────────┬───────┬───────┬─────┐│開立發│銷售人名稱│發票號碼│銷售額│虛報進項稅││票年月│││（新臺幣）│額（新臺幣││││││）│├───┼────────┼───────┼───────┼─────┤│91.11│滿意商行│QV00000000│1,341,072│67,054││91.12││QV00000000│1,432,570│71,628││91.12││QV00000000│1,385,765│69,288││92.01││RU00000000│2,380,600│119,030││92.01││RU00000000│1,660,800│83,040││92.01││RU00000000│2,680,400│134,020││92.02││RU00000000│1,580,800│79,040│├───┴────────┴───────┴───────┴─────┤│91年11月份至92年2月份逃漏營業稅額總計：613,868元│└──────────────────────────────────┘