高雄高等行政法院93年度訴字第897號判決

裁判字號：高雄高等行政法院93年訴字第897號判決

裁判日期：民國94年02月17日

裁判案由：營利事業所得稅

高雄高等行政法院判決
93年度訴字第00897號原告發得科技工業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人丁○○被告財政部台灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年9月29日台財訴字第09313525950號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告90年度營利事業所得稅結算申報，原列報前5年核定虧損90年度扣除額新台幣（下同）23,956,105元，經被告依所得稅法第102條第3項及營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第20條第1項第5款規定，否准扣除，核定前5年核定虧損90年度扣除額為0元。原告不服，申請復查未獲變更；提起訴願，經遭駁回；遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：㈠訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
㈡訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：㈠原告之訴駁回。
㈡訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
一、原告之主張略謂：㈠查原告自公司成立以來，皆未申請適用藍色申報書，且會計
帳冊簿據完備，其虧損年度及申報扣除年度（即90年度）皆經會計師查核簽證並如期申報，已符合所得稅法第39條、第102條第3項所明定，應准將被告核定之前五年各期虧損，自90年度純益額中扣除，再行核課營利事業所得稅。另查原告係依據所得稅法第39條規定委任會計師查核簽證適用盈虧互抵，並非依據藍色申報書適用盈虧互抵。又依所得稅法第102條第3項意旨，應係指得享受有利條件之獎勵，不及於藍色申報書所規定之不利事項，依該條文義解釋並未規定「視同」而規定「得享受」可窺知其立法原意，被告直接依據藍色申報書實施辦法不利事項否准盈虧互抵，顯係引喻失據且依法無據。
㈡原告確有如期提出申報書，雖未如期繳納應補繳之稅額
2,006,727元，但確實經被告同意以原告代表人甲○○所有位於嘉義市○○○段421之8地號土地擔保原告滯欠之稅捐，原告雖遲至民國（下同）91年11月6日始具文申請辦理，惟於被告所屬民雄稽徵所91年11月1日以南區國稅民雄服字第0910009816號函依行政執行法第13條規定，將原告移送法務部行政執行署嘉義行政執行處（下稱嘉義行政執行處）執行前，即提供原告之代表人甲○○上開土地擔保原告滯欠之稅捐，經被告所屬民雄稽徵所審核核可並計算其價值是否足以抵繳滯欠稅捐，經核准後，始於91年11月6日具文申請辦理，並提供設定擔保相關資料。
二、被告之答辯略謂：㈠查原告申報扣除年度（即90年度）之營利事業所得稅係經會
計師查核簽證之案件，雖於91年5月31日辦理結算申報，惟結算申報時扣除尚未抵繳之扣繳稅額3,021元後，並未如期繳納應補繳之稅額2,006,727元，此為原告所不爭，嗣被告民雄稽徵所以91年11月1日南區國稅民雄服字第0910009816號函，依行政執行法第13條規定將原告移送嘉義行政執行處執行時，原告之代表人甲○○始於91年11月6日具文申請以其所有位於嘉義市○○○段421之8地號土地擔保原告滯欠之稅捐，被告民雄稽徵所乃以91年11月15日南區國稅民雄服字第0910009821號函准於辦理在案；另嘉義行政執行處以91年12月26日嘉執丙一91年稅執字第00046401號函略謂，因義務人（即原告）提供擔保，該處91年度營所稅執特專字第46401號執行命令應予撤銷，有被告民雄稽徵所91年11月1日及91年11月15日南區國稅民雄服字第0910009816號及第0000000000號函暨嘉義行政執行處91年12月26日嘉執丙一91年稅執字第00046401號函附卷可稽，原告並開立23張支票（自92年1月25日起至93年11月25日止）分期繳納，依所得稅法第71條第1項規定，原告並未符合如期申報之要件甚明。
㈡次查，藍色申報書乃專為獎勵營利事業誠實申報營利事業所
得稅而設置，基此，營利事業雖委託會計師辦理營利事業所得稅簽證申報，但如未按期繳稅，因與藍色申報書設置獎勵之目的不符，自應與藍色申報人因違反營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第20條第1項第5款規定，生同等之法律效果，亦即不得享受使用藍色申報書者所規定之各項獎勵，而應依適用普通申報書之案件處理；又查90年度營利事業所得稅結算申報書中之申報須知「會計師辦理營利事業所得稅查核簽證申報，應如期提出申報書並繳納稅款‧‧‧否則視為普通申報案件處理。」亦有同樣之記載，而本件營利事業所得稅結算申報，原告即是委託簽證會計師辦理申報，自應遵守結算申報書之相關規定。綜上，本件原告雖如期提出申報書，惟並未如期繳納應補繳之稅額2,006,727元，被告依所得稅法第102條第3項及營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第20條第1項第5款規定，將其視為普通申報案件處理，否准扣除前五年核定虧損，核定前5年核定虧損90年度扣除額0元，並無不合。
理由
一、按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第77條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前5年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」「營利事業之營利事業所得稅結算申報，委託會計師或其他合法代理人查核簽證申報者，得享受本法對使用藍色申報書者所規定之各項獎勵。」分別為行為時所得稅法第39條、第71條第1項及第102條第3項所明定。次按「藍色申報人有左列情形之一者，其行為年度之藍色申報書，視同普通申報書：‧‧‧五、應繳所得稅款及有關之滯報金、怠報金、滯納金、利息、罰鍰等，至結算申報時尚未繳清者。」為營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第20條第1項第5款所規定。又「營利事業所得稅結算申報，委託會計師或其他合法代理人查核簽證申報，依所得稅法第102條第3項規定，得享受同法對使用藍色申報書者所規定之各項獎勵，應以依照稅法規定期限辦理申報者，始有其適用。」亦為財政部71年11月11日台財稅第38232號函所明釋。
查上述函釋，乃財政部本於中央主管機關地位，闡明所得稅法第102條第3項法規原意之釋示，核其內容與該法規之意旨相符，爰予援用。
二、經查，原告90年度營利事業所得稅結算申報，原列報前5年核定虧損90年度扣除額23,956,105元，經被告依所得稅法第102條第3項及營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第20條第1項第5款規定，否准扣除，核定前5年核定虧損90年度扣除額為0元等事實，有原告90年度營利事業所得稅結算申報書、被告90年度營利事業所得稅結算申報核定通知書及申報核定調整法令及依據說明書附卷可稽，且為兩造所不爭，堪信為實。而原告提起本件訴訟乃主張其90年度營利事業所得稅已如期申報，雖未如期繳納應納之結算稅額，惟於被告移送行政執行處執行後已提供代表人甲○○不動產供擔保並分期繳納該稅額，且原告係以皆經會計師查核簽證並如期申報而符合所得稅法第39條規定得適用盈虧互抵，被告竟依營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第20條第1項第5款規定，否准原告盈虧互抵，顯係違法云云，茲為爭執。
三、則查，原告申報扣除年度（即90年度）之營利事業所得稅雖係經會計師查核簽證之案件，並於91年5月31日辦理結算申報，惟結算申報時扣除尚未抵繳之扣繳稅額3,021元後，並未依行為時所得稅法第71條第1項規定，如期繳納應補繳之稅額2,006,727元；嗣於被告民雄稽徵所依行政執行法第13條規定，以91年11月1日南區國稅民雄服字第0910009816號函，將原告滯欠稅捐案移送嘉義行政執行處時，原告代表人甲○○始於91年11月6日具文申請以其所有位於嘉義市○○○段421之8地號土地擔保原告所滯欠稅捐，另由原告開立23張支票（自92年1月25日起至93年11月25日止）分期繳納，被告民雄稽徵所始以91年11月15日南區國稅民雄服字第0910009821號函准於辦理；另嘉義行政執行處亦以91年12月26日嘉執丙一91年稅執字第00046401號函略以：「因義務人（即原告）提供擔保，該處91年度營所稅執特專字第46401號執行命令應予撤銷。」等情，有被告民雄稽徵所91年11月1日及91年11月15日南區國稅民雄服字第0910009816號、第0000000000號函暨嘉義行政執行處91年12月26日嘉執丙一91年稅執字第00046401號函、被告經收滯納罰鍰案件提供票據繳款收據及原告上開23張支票影本附原處分卷可稽，復為原告所不爭；是原告雖於法定申報期限內提出申報，惟並未依所得稅法第71條第1項規定於申報前自行繳納應納之稅款，揆諸前開規定及函釋意旨，原告顯未符合行為時所得稅法第39條「如期申報」之要件甚明，原告以其已於91年5月31日申報90年度營利事業所得稅，縱未同時繳納應納之結算金額，然事後亦已提供代表人之不動產供擔保及分期繳納稅款，應仍符合行為時所得稅法第71條第1項規定云云，要係對該法律規定之誤解，不足採信。
四、至原告主張其係經會計師查核簽證，並未申請適用營利事業所得稅藍色申報書，則被告竟以營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第20條第1項第5款規定，否准原告盈虧互抵，顯係違法乙節；第按，依前開行為時所得稅法第102條第3項規定「營利事業之營利事業所得稅結算申報，委託會計師或其他合法代理人查核簽證申報者，得享受本法對使用藍色申報書者所規定之各項獎勵。」及財政部71年11月11日台財稅第38232號函釋「營利事業所得稅結算申報，委託會計師或其他合法代理人查核簽證申報，依所得稅法第102條第3項規定，得享受同法對使用藍色申報書者所規定之各項獎勵，應以依照稅法規定期限辦理申報者，始有其適用。」以觀，營利事業雖委託會計師辦理營利事業所得稅簽證申報，但如未按期繳稅，因與藍色申報書設置獎勵之目的不符，自應與藍色申報人因違反首揭營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第20條第1項第5款規定，生同等之法律效果，亦即不得享受使用藍色申報書者所規定之各項獎勵，而應依適用普通申報書之案件處理；況自卷附原告90年度營利事業所得稅結算申報書之申報須知第9點：「會計師辦理營利事業所得稅查核簽證申報，應如期提出申報書並繳納稅款‧‧‧否則視為普通申報案件處理。」被告亦已將如期申報之要件載明於申報書例稿，當為原告申報時所知悉。是原告虧損年度及申報扣除年度（即90年度）營利事業所得稅雖均經會計師查核簽證，但申報年度未符合「如期申報」要件，既如上述，本不得依前開方式申請盈虧互抵。原告主張其會計帳冊簿據完備，且於虧損年度及申報扣除年度（即90年度）皆經會計師查核簽證並如期申報，已符合上開條文規定「經會計師查核簽證，並如期申報者」得為盈虧互抵之情形，亦無可取。本件原告申報其90年度營利事業所得稅，既係委託簽證會計師辦理申報，自應遵守結算申報書之相關規定，卻未遵守，被告引據營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第20條第1項第5款規定，否准原告盈虧互抵，難謂與法有違。
五、綜上所述，原告之主張，均不足採。本件原告90年度營利事業所得稅結算申報，原列報前5年核定虧損90年度扣除額23,956,105元，被告以其雖如期提出申報書，惟並未如期繳納應補繳之稅額2,006,727元，將其視為普通申報案件處理，否准扣除前五年核定虧損，核定前5年核定虧損90年度扣除額0元，認事用法，均無違誤。復查及訴願決定遞予以維持，亦無不合。原告起訴意旨，請求將訴願決定及原處分均予撤銷，難謂有理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果無何影響，爰不再逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年2月17日
第三庭審判長法官江幸垠
法官戴見草法官簡慧娟以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國94年2月17日
書記官洪美智