高雄高等行政法院95年度訴字第344號判決

裁判字號：高雄高等行政法院95年訴字第344號判決

裁判日期：民國95年07月31日

裁判案由：營利事業所得稅

高雄高等行政法院判決
95年度訴字第00344號原告春隆昌工業股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人戊○○
丙○○丁○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年3月7日台財訴字第09400641660號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告滯欠87年度營利事業所得稅合計新台幣（下同）1,028,937元（含滯納金，不含滯納利息），原告以其已依法辦理清算完結，並經台灣高雄地方法院民國（下同）93年12月24日雄院貴民慶92司134字第57470號函准予清算完結備查在案，法人人格已消滅為由，於94年1月5日向被告所屬岡山稽徵所（下稱岡山稽徵所）申請註銷未獲分配之欠稅，經岡山稽徵所94年10月14日南區國稅岡山四字第0940035206號函否准其申請；原告不服，提起訴願，經遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，依其書狀所載聲明求為判決：
㈠訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告應依原告之申請作成註銷欠稅之行政處分。
㈢訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：㈠原告之訴駁回。
㈡訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，依其書狀所載意旨略謂：
㈠公司依法清算完結後，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅
得予註銷，財政部79年10月27日台財稅第000000000號、80年2月21日台財稅第000000000號函釋有案，本件原告業經依法辦理清算完結，聲請破產亦經臺灣高雄地方法院駁回在案，依前揭財政部函釋意旨，原告未獲分配之欠稅依法應得予以註銷，被告否准原告之申請，實屬違法。
㈡查一般公司之清算，公司法第79條至第97條規定甚為明確，
而股份有限公清算及特別清算，公司法第322條至第356條亦有明文，公司清算應如何進行，清算人之責任職務如何，公司法規定甚明，而對於清算事務之審理則明文授權法院主管，清算既有公司法之規定可資遵循，故清算是否合法，法院始有權限加以論斷，是公司如經法院依法核准清算完結備查，除有不合法之情事，經原法院或上級法院依法撤銷外，已核准之清算完結備查應有其合法性，任何人或任何機關均無權否定其效力。本件被告並非公司法授權之主管機關，其對於原告清算之事務，依法應無審究合法或是非法之權限，更不得越權推翻台灣高雄地方法院核准清算完結之合法性。
㈢公司經依法清算終結報請法院准予備查後，如認其清算程序
於法不合，應由稽徵機關洽請法院依非訟事件法第23條第1項規定聲請法院撤銷原裁定，令其重為清算，在重為清算完結前，其法人人格始未消滅。如未依前開說明洽請法院撤銷其清算完結准予備查之裁定，其清算程序既已終結，不能再對法人人格已告消滅之公司不徵稅款及罰鍰，財政部67年1月25日台財稅第30525號函釋有案。本件原告既經台灣高雄地方法院准清算完結核備在案，則法人人格已消滅，被告既不依法洽請法院撤銷本件清算完結准予備查，自不得任意指摘清算不合法，擅加課徵原告之稅捐，原告請求依法註銷欠稅，於法並無不合。
二、被告答辯意旨略謂：㈠原告滯欠87年度營利事業所得稅合計1,028,937元（含滯納
金，未含滯納利息），惟主張其已依法辦理清算完結，並經台灣高雄地方法院93年12月24日雄院貴民慶92司134字第57470號函准予清算完結備查在案，法人人格已消滅，申請註銷未獲分配之欠稅，而岡山稽徵所以原告將其帳載應收帳款及應收票據轉列92年度決算申報之呆帳損失8,600,000元，卻未能提供相關帳證或催收證明資料，致無從查證其是否已收現或確實未收現而實際發生呆帳損失；另原告清算前帳載尚有應付帳款198,577元，經清算後帳載已無該筆應付帳款，原告亦未能提示相關資料說明該筆應付帳款處理流程。又原告於清算前將固定資產與存貨，以低於資產帳面未折減餘額之價格全數出售予案外人 陳常興 （清算人甲○○之父，二親等之親屬關係），影響稅捐債權之受償，難謂其清算程序已完成，故其法人人格仍視為存續，岡山稽徵所乃以94年10月14日南區國稅岡山四字第0940035206號函否准其申請。
㈡按「法人之清算屬法院監督，法院得為監督上必要之檢查及
處分，法院辦理公司清算完結之聲報事件，對清算人向法院提出清算期間內之收支表及損益表是否經監察人審查及股東會承認，加以審認，固非無其法律依據，惟公司清算完結經向法院聲報准予備查，在性質上屬於非訟事件，該備查之處分，並無實質上之確定力，故清算中之公司，其人格之存續，仍須以合法清算為前提，．．．，不因經法院依非訟程序准予清算完結備查而有影響。」台灣高等法院89年度抗字第525號、臺北高等行政法院92年度訴字第1127號判決可資參照。是「清算完結」之概念，是指「清算事務實際終結」，必須實質認定，與是否踐行公司法第93條第1項及第331條第4項所定之「法院聲報」程序無關，該等聲報程序僅有「備案」之效力，有無「清算完結」要依清算事務本質，核實認定。
㈢查經濟部於92年8月7日以經授中字第09232492960號函核准
原告解散，原告卻遲至93年5月17日始辦理決、清算申報，未依所得稅法規定自經濟部核准解散之日起45日內辦理申報，程序顯有未合；又岡山稽徵所為審查其92年度決算及清算申報書，經核對各該年度資產負債表之資產、負債科目，因原告88年至91年度均處於停業中，並未辦理營利事業所得稅結算申報，故該所僅得依原告自行辦理之87年度營利事業所得稅結算申報書所附資產負債表資料，分別於94年2月2日、3月9日及3月23日以南區國稅岡山一字第0000000000、0000000000及0000000000號函請原告提示相關帳證資料供核，惟原告迄未提供。
㈣次查，上開原告92年度決算申報損益表，原告已自行將其87
年底資產負債表中資產項目所載之鉅額應收帳款4,563,399元及應收票據4,087,133元，於92年度轉列為呆帳損失8,600,000元，經岡山稽徵所以前揭函請原告就其資產處理情形提示相關帳證供核，而原告僅於94年3月16日申請書中說明前項應收金額已被倒帳無法收回，故於本期列為呆帳損失云云，惟查前揭二筆應收款項並未依營利事業所得稅查核準則第94條第1項第6款規定提示有關之各項催收證明資料，致無從查證其是否已收現或確實未收現而實際發生呆帳損失，原核乃予剔除呆帳損失8,600,000元，上開應收款項之沖轉既無法適當表達，難謂其債權已全數收取，依公司法第84條第1項及第331條第3項規定，該公司清算人職務尚未了結。
㈤又查，原告清算前資產負債表帳載尚有應付帳款198,577元
，經清算後帳載已無該筆應付帳款，原告亦未能提示相關資料說明該筆應付帳款之處理流程。惟依原告於清算期間向台灣高雄地方法院聲請宣告破產時，聲稱僅有稅捐債務1,318,709元及債權人岡山稽徵所一人，則上開債務之清償若經查證屬實，則有違稅捐稽徵法第13條第1項稅捐優先清償順序之規定，並涉及公司法第331條但書規定之不法行為。
㈥另查原告於清算前將固定資產與存貨，以低於資產帳面未折
減餘額之價格全數出售予陳常興（清算人甲○○之父，二親等之親屬關係），顯有假借清算程序，規避納稅義務之嫌。且原告將營業稅留抵稅額列入債權人岡山稽徵所受償分配金額內，惟依據財政部91年6月7日台財稅字第0910452473號函釋規定，營業人欠繳營業稅之滯納金、利息或罰鍰，仍應於營業人提出申請或書面同意後始得據以辦理抵繳，而原告所欠之營利事業所得稅亦無營業稅留抵稅額抵繳之適用，岡山稽徵所除依規定抵繳營業稅1,500元外，原告營業稅留抵稅額尚有39,593元未辦理退稅程序，則清算人職務亦尚未了結。
㈦綜上，原告雖主張93年12月24日已獲法院聲報清算完結備查
，惟其迄無法提供相關帳冊供核，所訴核不足採，參照司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號及84年6月22日秘台廳民三字第10876號函釋，其清算為不合法，應未生實質清算完結效果，其法人人格仍未消滅，清算人之責任並未了結，且其欠稅尚未逾法定徵收期間，自不得註銷，被告否准註銷欠稅，依法並無違誤。
理由
壹、程序部分：
一、原告經合法通知未到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所定情形之一，爰准依被告之聲請由其一造辯論而為判決。
二、人民因中央或地方機關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利益受違法損害者，經依訴願程序後，得向高等行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟，行政訴訟法第5條第2項定有明文。本件原告以其已依法辦理清算完結，並經台灣高雄地方法院93年12月24日雄院貴民慶92司134字第57470號函准予清算完結備查在案，法人人格已消滅為由，向岡山稽徵所申請註銷未獲分配之欠稅，經岡山稽徵所否准其申請等而提起本訴，聲明請求判決㈠訴願決定及原處分均撤銷。㈡原告之欠稅予註銷。揆其聲明意旨，應係請求被告應依原告之申請作成註銷欠稅之行政處分之意，核屬依行政訴訟法第5條第2項規定所提起之課予義務訴訟，合先敘明。
貳、實體部分：
一、按「法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配賸餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。」及「營利事業遇有解散、廢止、合併或轉讓情事時，應於截至解散、廢止、合併或轉讓之日止，辦理當期決算，於45日內，依規定格式，向該管稽徵機關申報其營利事業所得額及應納稅額，並於提出申報前自行繳納之。」稅捐稽徵法第13條第1項及所得稅法第75條第1項分別定有明文。次按「解散之公司除因合併、分割或破產而解散者外，應行清算。」「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」「清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權，清償債務。三、分派盈餘或虧損。四、分派賸餘財產。」「簿冊經股東會承認後，視為公司已解除清算人之責任。但清算人有不法行為者，不在此限。」及「第83條至86條、第87條第3項、第4項、第89條及第90條之規定，於股份有限公司之清算準用之。」公司法第24條、第25條、第84條第1項、第331條第3項及第334條亦有明文。復按「前款呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃避，無從行使催收者，除取具郵政事業無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址；．．．其屬逾期2年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政事業已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。」為營利事業所得稅查核準則第94條第6款所規定。又「關於清算之公司何時始生清算完結效果等疑義乙案．．．二、查公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。三、按法人至清算終結止，在清算之必要範圍內視為存續，民法第四十條第二項定有明文，公司亦為法人組織，其人格之存續，自應於合法清算終結時始行消滅。」及「關於清算之公司何時始生清算完結法人人格消滅之效果等疑義．．．二、民法、非訟事件法及公司法雖分別設有關於法人或公司解散、清算之規定，惟公司亦為法人之一種，．．．又法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。」司法院秘書長84年3月22日（84）秘臺廳民三字第04686號及84年6月22日（84）秘臺廳民三字第10876號函釋有案。
二、原告滯欠87年度營利事業所得稅合計1,028,937元（含滯納金，不含滯納利息），原告主張其已依法辦理清算完結，並經台灣高雄地方法院93年12月24日雄院貴民慶92司134字第57470號函准予清算完結備查在案，法人人格已消滅為由，於94年1月5日向岡山稽徵所申請註銷未獲分配之欠稅，經岡山稽徵所94年10月14日南區國稅岡山四字第0940035206號函否准其申請等情，有原告申請書、歷年申報資料、清算前資產負債表、台灣高雄地方法院93年12月24日雄院貴民慶92司134字第57470號函、岡山稽徵所94年10月14日南區國稅岡山四字第0940035206號函等附於原處分卷可稽，洵堪信為真實。本件兩造所爭執者厥為：原告向經濟部申請公司解散後辦理清算，同時向台灣高雄地方法院聲報清算人，並於清算完結後，向該院申報清算完結，且經該院准予備查，則原告之清算完結是否已完成，其法人人格是否已消滅，其向岡山稽徵所申請註銷未獲分配之欠稅，是否應予准許等項。
三、經查：㈠原告於92年8月7日向經濟部申請解散登記，經經濟部92年8
月7日經授中字第09232492960號函核准後，於92年8月20日依公司法第83條第1項規定，向台灣高雄地方法院聲報清算人為甲○○，清算期間，岡山稽徵所分別於92年12月22日、同年12月18日向清算人提出債權清單，嗣於93年6月4日清算人以清算已完結，向台灣高雄地方法院聲報清算完結，經該院93年12月24日准予備查在案等情，業經本院調取台灣高雄地方法院92年度司字第134號呈報清算人事件案卷核閱屬實，且為兩造所不爭，應可認定。
㈡按「公司於清算完結將表冊提請股東會承認後，依公司法第
93條第1項、第331條第4項規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案性質，是否發生清算完結之效果，應視是否完成合法清算而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」最高行政法院89年度判字第3354號著有判決可資參照。本件原告92年度營利事業所得稅決算申報，列報呆帳損失8,600,000元，因原告88年至91年停業，惟其於87年資產負債表中資產項目所載應收帳款及應收票據分別為4,563,399元、4,087,133元，岡山稽徵所乃分別以94年2月2日南區國稅岡山一字第0940041007號、同年3月9日南區國稅岡山一字第0940003719號、同年3月23日南區國稅岡山一字第0940005015號函請原告提示相關帳證資料供核，原告迄未提供任何帳冊憑證以供被告查核，僅於94年3月16日申請書中說明前項應收金額已被倒帳無法收回，故於本期列為呆帳損失云云，惟查原告前揭應收帳款及應收票據，並未依營利事業所得稅查核準則第94條第6款規定，提示有關之各項催收證明資料，致無從查證其是否已收現或確實未收現而實際發生呆帳損失，被告乃予剔除呆帳損失8,600,000元，是上開應收帳款及應收票據如何沖轉，原告既無法提示帳證資料以供憑核，究其是否已全數收取或確實未收現而實際發生呆帳損失，顯無法得知，是清算人職務自屬尚未了結，原告之清算即未真正完結。
㈢又原告清算前資產負債表帳載尚有應付帳款198,577元（詳
原告92年8月7日清算前資產負債表），經清算後帳載已無該筆應付帳款之記載，則該筆應付帳款如何清償，其處理情形如何，原告均未能提示相關資料以資說明；然觀之原告於清算期間向台灣高雄地方法院聲請宣告破產時，載明僅有稅捐債務1,318,709元（含營利事業所得稅及營業稅）及債權人岡山稽徵所一人，有台灣高雄地方法院93年度破字第7號民事裁定附於原處分卷可稽，前後顯有不符，則其清算程序顯有疑義，依稅捐稽徵法第13條第1項規定，稅捐債務優先原則，原告之清算程序亦有不合，自難謂為清算完結。
㈣第查原告於清算前存貨為5,000元，資產未折減餘額為476,1
56元，有原告92年8月7日清算前資產負債表及93年7月財產目錄明細表附於原處分卷可佐，原告則以低於資產帳面未折減餘額之價格，即存貨1,000元、財產111,171元，全數出售予清算人之父陳常興，亦有統一發票、戶籍資料查詢附於原處分卷可稽，其價格顯不相當，顯有假借清算程序，規避納稅義務之嫌。且原告將營業稅留抵稅額列入債權人岡山稽徵所受償分配金額內，惟依據財政部91年6月7日台財稅字第0910452473號函釋規定，營業人欠繳營業稅之滯納金、利息或罰鍰，仍應於營業人提出申請或書面同意後始得據以辦理抵繳，而原告所欠之營利事業所得稅亦無營業稅留抵稅額抵繳之適用，岡山稽徵所除依規定抵繳營業稅1,500元外，原告營業稅留抵稅額尚有39,593元未辦理退稅程序，則清算人職務亦尚未了結，原告之清算自未實際完結。
四、綜上所述，原告實際尚未完成合法清算，自不生清算完結之效果，業如前述，則原告以其已依法辦理清算完結，台灣高雄地方法院准予清算完結備查，法人人格已消滅為由，向被告申請註銷未獲分配之欠稅1,028,937元（含滯納金，不含滯納利息），被告予以否准，並無不合；訴願決定予以維持，亦無違誤；原告起訴意旨求為均予撤銷，並請求被告應依原告之申請作成註銷欠稅之行政處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決之結果不生影響，爰無逐一論述之必要，併此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第200條第2款、第98條第3項前段、第218條，民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中華民國95年7月31日
第二庭審判長法官江幸垠
法官簡慧娟法官戴見草以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國95年7月31日
書記官蔡玫芳