裁判字號：高雄高等行政法院95年訴字第47號判決
裁判日期：民國95年07月31日
裁判案由：營利事業所得稅
高雄高等行政法院判決
九十五年度訴字第四七號民國原告大益投資股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人乙○○被告財政部高雄市國稅局代表人 邱政茂 局長訴訟代理人丙○○上開當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年十二月六日台財訴字第０九四００四二一二四０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告九十年度未分配盈餘申報，列報當年度未分配盈餘為新台幣（下同）一、二八八、四五三元，經被告初查核定為
七、九二三、五００元，應加徵百分之十營利事業所得稅為
七九二、三五０元，扣除原告原已自行申報及繳納稅額一二
八、八四五元後，核定應補徵營利事業所得稅為六六三、五０五元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告未於言詞辯論期日到場，據其所具書狀及準備程序到場聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：原告未於言詞辯論期日到場，據其所具書狀及準備程序到場陳述如下：
（一）按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：
一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。．．．十、其他經財政部核准之項目。」為所得稅法第六十六條之九第一項、第二項所明定。
（二）依上揭所得稅法第六十六條之九第二項第二款規定，稽徵機關核定之課稅所得額，應減除「彌補以往年度之虧損」，查原告九十年度資產負債表帳載有累積虧損（八十六年度以前餘額）二七、二八九、五六０元、累積虧損（八十七年度以後餘額）一二０、八０三、四八元，被告於核定九十年度未分配盈餘時，未予減除以往年度之虧損，是與所得稅法第六十六條之九第二項第二款規定不合。
（三）又原告於接到被告「九十年度營利事業所得稅申報核定通知書調整法令及依據說明書」時，才知悉被告將利息支出
七、五三八、二六三元轉列土地遞延成本，故即時召開股東臨時會，決議配合被告查帳之調整，將調整增加之盈餘，彌補八十七年度以後之虧損。
（四）本件緣起原告九十年度營利事業所得稅結算申報，列報利息支出一二、七二四、八七二元，經被告將其中七、五三
八、二六三元轉列土地遞延成本，而核定利息支出五、一
八六、六０九元，原告將系爭購買土地之利息支出列為當年度費用，是依財務會計處理並無不合（財務會計準則公報第三號規定）。至於被告查帳時將其轉列土地遞延成本，原告並不爭議，惟此查帳調整增加之未分配盈餘，原告於接到被告之核定通知書時，才知其確實金額，才能決定用未分配盈餘來彌補虧損，此即原告知悉核定情形後，才由股東臨時會決議，將調整增加之盈餘，彌補八十七年度以後之虧損，此均為適法性處理。
（五）按所得稅法第六十六條之九第二項明定共有十款依法得為計算未分配盈餘之減除項目，其中第一款至第九款為列舉規定，第十款為概括規定；此立法方式於第十款明定「其他經財政部核准之項目」，顯係為防止同法第一款至第九款列舉規定之無法逐項全部列舉，而立法以法律明定授權財政部得視案情是否符合首揭立法理由之原則，逐案核定得否依法為計算末分配盈餘之減除項目，以補列舉規定之不足，以防缺漏，故本件系爭「將其中七、五三八、二六三元轉到土地遞延成本，而調減利息支出」，是否得列為未分配盈餘之減除項目，仍待探究；但本件原告爭議者為核定的未分配盈餘應依第二款「彌補以往年度之虧損」，而非爭議第十款之「其他經財政部核准之項目」，故財政部訴願決定書第五頁下半段及第六頁，以「惟依所得稅法第六十六之九條規定，資本化利息並無作為計算未分配盈餘之減除項目資料之適用」作為駁回理由，是為不洽。
（六）又被告引據所得稅法施行細則第四十八條之十第四項規定作為駁回理由，查依最高行政法院九十四年度判字第五二一號判決要旨，以所得稅法第六十六條之九第二項第二款規定之「彌補以往年度之虧損」，並未明定須以「實際彌補」其以往年度累積虧損之數額為限，所得稅法施行細則第四十八條之十第四項規定：「本法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額」，將法定得予扣除之項目為限縮之規定，難謂與母法之規定意旨相符。又縱使須以「實際彌補」，本件原告於事後召開股東臨時會，決議配合被告查帳之調整，將調整增加之盈餘，彌補八十七年度以後之虧損，此亦已實際彌補。
（七）再者，被告引據公司法第二百三十二條、第二十條、第二百二十八條及第二百三十條規定，並稱所得稅法第六十六條之九第二項第二款規定所稱應列為未分配盈餘減除者，其用語又為「彌補以往年度虧損」，而非僅為「以往年度虧損」，即指公司應有實際彌補行為而言乙節，查公司法規定者為財務會計之規定，與所得稅法規定之課稅本不相同；又「以往年度虧損」須以當年度無盈餘如何去彌補，是屬當然爾，本不待言，即如當年度無盈餘如何去彌補，但此彌補是否須實際彌補？是否以公司帳載為限，被告核定調增之盈餘則不可彌補？是否須於完成年度結算之股東會中決議彌補才可，於被告核定調增盈餘後再開股東會決議彌補則不可？此等問題於所得稅法並未明定，依行政程序法第四條規定之法律保留原則，均應准予彌補方為適法。
（八）綜上，系爭利息支出七、五三八、二六三元確實已支付，原告係依財務會計準則公報作帳務處理，並於接到調整未分配盈餘之核定通知書時，即時召開股東臨時會並決議，將被告調整增加之盈餘，實際彌補八十七年度以後之虧損，此均係依法處理並無不合。
二、被告答辯之理由：
（一）按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：
．．．二、彌補以往年度之虧損。．．．九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。」及「本法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」分別為所得稅法第六十六條之九第一、二項及同法施行細則第四十八條之十第四項所明定。
（二）本件原告九十年度未分配盈餘申報案，列報「結算申報自行依法調整後課稅所得額」為虧損七二七、九二八元；加項「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」為五七、０四三、０九二元、「當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」為一、三一０、０００元；減項「不得自所得額中減除之證券、期貨交易損失及土地交易損失」為三五、七五五、七二三元、「彌補以往年度之虧損」為二０、五八０、九八八元後，合計申報九十年度未分配盈餘為一、二八八、四五三元，被告原查按原告九十年度營利事業所得稅結算申報核定資料，調整課稅所得額為虧損一、０六四、一一０元；加項「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」為
二八、四五八、五五七元、「當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」為一、四七０、０四一元；減項「不得自所得額中減除之證券、期貨交易損失及土地交易損失」為０元、「彌補以往年度之虧損」為二０、五八０、九八八元、「其他經財政部核准之項目（資金貸予股東設算利息收入）」為三六０、０００元後，合計核定九十年度未分配盈餘為七、九二三、五００元，應加徵百分之十營利事業所得稅為七九二、三五０元，扣除原告原已自行申報及繳納稅額一二八、八四五元後，核定應補徵營利事業所得稅六六三、五０五元。原告不服，主張被告於查核其九十年度營利事業所得稅結算申報案時，將利息支出七、五三八、二六三元轉列土地遞延成本，雖有營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第九十七條第九款之依據，惟依所得稅法第六十六條之九規定，加徵百分之十營利事業所得稅時，應予以減除以往年度虧損始為適法，其於知悉被告將利息支出七、五三八、二六三元轉列土地遞延成本後，即於民國（下同）九十四年二月二十五日召開股東臨時會決議配合被告調整，將調整增加之盈餘，彌補八十七年度以後之虧損云云，向被告申請復查。
經被告復查決定略以，原告對被告核定其利息支出七、五
三八、二六三元轉列土地遞延成本，及依據首揭所得稅法第六十六條之九規定，資本化利息不能作為計算未分配盈餘之減除項目，並無爭議；且所得稅法施行細則第四十八條之十第四項已明確解釋，所得稅法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。所稱營利事業以「當年度之未分配盈餘」，係指營利事業「帳載」之稅後盈餘，「實際彌補金額」，係指股東會議事錄或經股東會承認之盈餘分配表，決議以未分配盈餘所得年度之稅後盈餘，彌補以前年度帳載虧損之金額，本件原告九十年度營利事業所得稅結算申報帳載盈餘為二０、五八０、九八八元，八十七年以後累積虧損數一二０、八０
三、０四八元，原告將本年度盈餘數依股東會決議全數彌補八十七年度以後累積虧損，則八十七年以後累積虧損數由一二０、八０三、０四八元，減為一００、二二二、０六０元，此由原告九十及九十一年度之營利事業所得稅結算申報損益表、資產負債表及未分配盈餘申報表等相關報表資料足證，原告於本年度未分盈餘申報之「彌補以往年度虧損」為二０、五八０、九八八元，業經被告原查全數核認在案，是原告本年度帳載已無盈餘可供彌補虧損，其主張將被告查帳之調整數列為「彌補以往年度虧損」顯屬誤解法令等由，乃駁回其復查申請。
（三）承前所述，本件被告審查核定原告九十年度未分配盈餘申報概要如下：「稅捐稽徵機關核定課稅所得額（九十年度）為虧損一、０六四、一一０元（原告自行申報虧損七二
七、九二八元）；加項「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」為二八、四五八、五五七元（證券交易所得及短期投資有價證券跌價損失回升利益五七、０四三、０九二元－證券交易損失及短期投資有價證券跌價損失二八、五八四、五三五元＝二八、四五八、五五七元）（原告自行申報證券交易所得及短期投資有價證券跌價損失回升利益五七、０四三、０九二元－證券交易損失及短期投資有價證券跌價損失三五、七五五、七二三元＝
二一、二八七、三六九元）、「當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額（依所得稅法第四十二條轉投資收益）」為一、四七０、０四一元（原告自行申報為一、三一０、０００元）；減項「彌補以往年度之虧損」為二０、五八０、九八八元（與原告申報數同）、及
（四）又按公司法第二百三十二條第一項規定之公司彌補虧損之「虧損」，係指為完成決算程序經股東會承認後之累積虧損，與公司年度進行中所發生之本期淨損之合計；而虧損之彌補，依公司法第二十條、第二百二十八條及第二百三十條規定，則須經向股東會提出虧損撥補議案，並經股東會議決之程序為之；加以商業會計處理準則第二十六條第二項復規定：「盈餘分配或虧損彌補，應俟業主同意或股東會決議後方可列帳，如有盈餘分配或虧損彌補之議案，應在當期財務報表附註中註明。」所得稅法第六十六條之九第二項第二款所稱應列為未分配盈餘減項者，其用語又為「『彌補』以往年度虧損」，而非僅為「以往年度虧損」，即指公司應有實際彌補行為而言。是原告須以當年度之帳載未分配盈餘「實際彌補」其以往年度累積虧損之數額，始能列為未分配盈餘之減項。惟查，原告於該年度帳載已無盈餘可彌補虧損，則依前述公司法規定，原告即無從再提出虧損撥補議案，循彌補虧損程序提請股東會決議；是依前開所述，本件當無所得稅法第六十六條之九第二項第二款所規範「彌補以往年度虧損」以作為未分配盈餘減項適用之可能。故原告執前詞爭執及提出已召開股東臨時會，決議配合被告查帳調整增加之盈餘，彌補八十七年度以後之虧損等語，即無可採。
（五）綜上，本件被告原查核定九十年度未分配盈餘為七、九二
三、五００元，應加徵百分之十營利事業所得稅為七九二、三五０元，扣除原告原已自行申報及繳納稅額一二八、八四五元後，核定應補徵營利事業所得稅六六三、五０五元，尚無違誤。
理由
壹、程序方面：原告經合法通知未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告聲請由其一造辯論而為判決，合先敘明。
貳、實體方面：
一、按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：．．．二、彌補以往年度之虧損。．．．」「本法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」分別為所得稅法第六十六條之九第一項、第二項第二款及同法施行細則第四十八條之十第四項所明定。上述所得稅法施行細則第四十八條之十第四項規定，核與所得稅法第六十六條之九第二項第二款規定意旨相符，本院自得援用。
二、本件原告九十年度未分配盈餘申報，列報當年度未分配盈餘為一、二八八、四五三元，經被告初查核定為七、九二三、五００元，應加徵百分之十營利事業所得稅為七九二、三五０元，扣除原告原已自行申報及繳納稅額一二八、八四五元後，核定應補徵營利事業所得稅為六六三、五０五元等情，業經兩造分別陳明在卷，並有原告九十年度未分配盈餘申報書、被告九十年度未分配盈餘申報核定通知書及繳款書附於原處分卷可稽，洵堪認定。
三、原告雖主張：原告九十年度資產負債表帳載有累積虧損，被告於核定九十年度未分配盈餘時，未予減除以往年度之虧損，與所得稅法第六十六條之九第二項第二款規定不合；且依最高行政法院九十四年度判字第五二一號判決要旨，所得稅法第六十六條之九第二項第二款並未明定須以「實際彌補」其以往年度累積虧損之數額為限，同法施行細則第四十八條之十第四項將法定得予扣除之項目為限縮之規定，難謂與母法之規定意旨相符；又系爭利息支出七、五三八、二六三元確實已支付，原告於事後召開股東臨時會，決議配合被告查帳調整增加之盈餘，彌補八十七年度以後之虧損；另財政部訴願決定，以「惟依所得稅法第六十六條之九規定，資本化利息並無作為計算未分配盈餘之減除項目資料之適用」，作為駁回理由，是為不洽；再者，公司法規定者為財務會計之規定，與所得稅法規定之課稅本不相同，而所得稅法未明定者，依法律保留原則，均應准予彌補方為適法等語，資為爭議。
四、經查，原告九十年度未分配盈餘申報案，列報「結算申報自行依法調整後課稅所得額」為虧損七二七、九二八元；加項「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」為五七、０四三、０九二元，「當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」為一、三一０、０００元；減項「不得自所得額中減除之證券、期貨交易損失及土地交易損失」為三五、七五五、七二三元，「彌補以往年度之虧損」為二０、五八０、九八八元，合計申報九十年度未分配盈餘為一、二八八、四五三元。被告按原告九十年度營利事業所得稅算申報核定資料，調整課稅所得額為虧損一、０
六四、一一０元；加項「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」為二八、四五八、五五七元、「當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」為
一、四七０、０四一元；減項「不得自所得額中減除之證券、期貨交易損失及土地交易損失」為０元、「彌補以往年度之虧損」為二０、五八０、九八八元、「其他經財政部核准之項目（資金貸予股東設算利息收入）」為三六０、０００元後，合計核定原告九十年度未分配盈餘為七、九二三、五００元，應加徵百分之十營利事業所得稅為七九二、三五０元，扣除原告原已自行申報及繳納稅額一二八、八四五元後，核定應補徵營利事業所得稅為六六三、五０五元等情，此有原告九十年度未分配盈餘申報書、被告九十年度未分配盈餘申報核定通知書、九十年度未分配盈餘調整數額計算表及被告九十年度營利事業所得稅未分配盈餘申報核定通知書及調整法令依據說明書附於原處分卷可稽。次按，所得稅第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額，所得稅法施行細則第四十八條之十第四項已明確解釋在案。所稱營利事業以「當年度之未分配盈餘」，係指營利事業「帳載」之稅後盈餘，「實際彌補金額」，係指股東會議事錄或經股東會承認之盈餘分配表，決議以未分配盈餘所得年度之稅後盈餘，彌補以前年度帳載虧損之金額。查，本件原告九十年度資產負債表帳載盈餘為二０、五八０、九八八元，八十七年度以後餘額累積虧損數一二０、八０三、０四八元，原告將九十年度盈餘數依股東會決議全數彌補八十七年度以後累積虧損，則八十七年度以後累積虧損由一二
０、八０三、０四八元，減為一００、二二二、０六０元等情，此有原告九十年度及九十一年度營利事業所得稅結算申報損益表、資產負債表及未分配盈餘申報表等附於原處分卷可參。是原告於九十年度未分盈餘申報之「彌補以往年度虧損」二０、五八０、九八八元，業經被告原查全數核認在案，則原告九十年度帳載已無盈餘可供彌補虧損。故原告主張：其九十年度資產負債表帳載有累積虧損，被告於核定未分配盈餘時，未予減除以往年度之虧損，與所得稅法第六十六條之九第二項第二款規定不合云云，核不足採。
五、又原告主張：被告於查核其九十年度營利事業所得稅結算申報案時，將利息支出七、五三八、二六三元轉列土地遞延成本（即利息資本化）云云。惟查，本件被告審查核定原告九十年度未分配盈餘申報概要如下：「稅捐稽徵機關核定課稅所得額（九十年度）為虧損一、０六四、一一０元（原告自行申報虧損七二七、九二八元）；加項「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」為二八、四五八、五五七元（證券交易所得及短期投資有價證券跌價損失回升利益五七、０四三、０九二元－證券交易損失及短期投資有價證券跌價損失二八、五八四、五三五元＝二八、四五八、五五七元）（原告自行申報證券交易所得及短期投資有價證券跌價損失回升利益五七、０四三、０九二元－證券交易損失及短期投資有價證券跌價損失三五、七五五、七二三元＝二
一、二八七、三六九元）、「當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額（依所得稅法第四十二條轉投資收益）」為一、四七０、０四一元（原告自行申報為一、三一０、０００元）；減項「彌補以往年度之虧損」為二０、五八０、九八八元（與原告申報數同）、及設算利息收入三六０、０００元（原告自行申報為０元），核定未分配盈餘七、九二三、五００元，應加徵百分之十營利事業所得稅為七九二、三五０元，扣除原告原已自行申報及繳納稅額一
二八、八四五元後，核定應補徵六六三、五０五元等情，此有原告九十年度未分配盈餘申報書、被告九十年度未分配盈餘申報核定通知書、九十年度未分配盈餘調整數額計算表及被告九十年度營利事業所得稅未分配盈餘申報核定通知書及調整法令依據說明書附於原處分卷可稽。是被告審查核定原告九十年度未分配盈餘申報，並未將系爭資本化利息七、五
三八、二六三元因素列入，何來原告所主張，因被告就系爭利息支出調整增加盈餘情事？足見原告此部分之主張，不足採信。
六、再按「公司非彌補虧損及依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。」公司法第二百三十二條第一項定有明文。而「公司每屆會計年度終了，應將營業報告書、財務報表及盈餘分派或虧損撥補之議案，提請股東同意或股東常會承認。．．．公司負責人違反第一項或第二項規定時，各處新臺幣一萬元以上五萬元以下罰鍰。妨礙、拒絕或規避前項查核或屆期不申報時，各處新臺幣二萬元以上十萬元以下罰鍰。」「每會計年度終了，董事會應編造左列表冊，於股東常會開會三十日前交監察人查核：一、營業報告書。二、財務報表。三、盈餘分派或虧損撥補之議案。前項表冊，應依中央主管機關規定之規章編造。第一項表冊，監察人得請求董事會提前交付查核。」「董事會應將其所造具之各項表冊，提出於股東常會請求承認，經股東常會承認後，董事會應將財務報表及盈餘分派或虧損撥補之決議，分發各股東。公開發行股票之公司對於持有記名股票未滿一千股之股東，前項財務報表及盈餘分派或虧損撥補決議之分發各股東，得以公告方式為之。第一項表冊及決議，公司債權人得要求給予或抄錄。代表公司之董事，違反第一項規定不為分發者，處新臺幣一萬元以上五萬元以下罰鍰。」亦分別為公司法第二十條第一項、第四項及第二百二十八條及第二百三十條所明定。是公司法第二百三十二條第一項規定之公司彌補虧損之「虧損」，係指為完成決算程序經股東會承認後之累積虧損，與公司年度進行中所發生之本期淨損之合計；而虧損之彌補，依前揭公司法第二十條、第二百二十八條及第二百三十條規定，則須經向股東會提出虧損撥補議案，並經股東會議決之程序為之；加以商業會計處理準則第二十六條第二項復規定：「盈餘分配或虧損彌補，應俟業主同意或股東會決議後方可列帳，如有盈餘分配或虧損彌補之議案，應在當期財務報表附註中註明。」則所得稅法第六十六條之九第二項第二款所稱應列為未分配盈餘減項者，其用語又為「『彌補』以往年度虧損」，而非僅為「以往年度虧損」，即指公司應有實際彌補行為而言。是原告須以當年度之帳載未分配盈餘「實際彌補」其以往年度累積虧損之數額，始能列為未分配盈餘之減項。惟查，原告於九十年度帳載已無盈餘可彌補虧損，則依前揭公司法規定，原告即無從再提出虧損撥補議案，循彌補虧損程序提請股東會決議；是依前開所述，本件當無所得稅法第六十六條之九第二項第二款所規範「彌補以往年度虧損」，以作為未分配盈餘減項適用之可能。故原告主張：系爭利息支出七、五三八、二六三元確實已支付，原告於事後召開股東臨時會，決議配合被告查帳調整增加之盈餘，彌補八十七年度以後之虧損云云，委無可採。
七、至原告引據最高行政法院判決九十四年度判字第五二一號判決，查係某公司漏報利息收入，稅捐稽徵機關查獲後，據以調增其未分配盈餘並加徵百之十營利事業所得稅，嗣並引據所得稅法施行細則第四十八條之十第四項規定，否准該公司申請將上開調增盈餘列為彌補以往年度虧損，該判決以稅捐稽徵機關引據所得稅法施行細則第四十八條之十第四項規定否准該公司所請，有限縮母法所得稅法第六十六條之九之疑慮，乃予撤銷原處分，與本件情節不同，自無援引適用之餘地。又本件財政部訴願決定書第五頁所述「…退步言，若因原處分機關否准將系爭利息支出，列為彌補以往年度虧損，致而使訴願人九十年度未分配盈餘申報之減項合計總額減少，惟依所得稅法第六十六條之九規定，資本化利息並無作為計算未分配盈餘之減除項目資料之適用，…」乙節，主要係在強調被告否准原告將系爭利息支出列為彌補以往年度虧損，原告亦不得將其作為未分配盈餘之減項，核定之未分配並無違誤，並非作為駁回之主要理由，併予敘明。是原告主張：依最高行政法院九十四年度判字第五二一號判決要旨，所得稅法第六十六條之九第二項第二款並未明定須以「實際彌補」其以往年度累積虧損之數額為限，同法所得稅法施行細則第四十八條之十第四項將法定得予扣除之項目為限縮之規定，難謂與母法之規定意旨相符；另財政部訴願決定，以「惟依所得稅法第六十六條之九規定，資本化利息並無作為計算未分配盈餘之減除項目資料之適用」，作為駁回理由，是為不洽云云，亦不足採信。
八、末按所得稅法第六十六條之九所以規定未分配盈餘加徵百分之十之營利事業所得稅，係由於現行營利事業所得稅之法定最高稅率僅百分之二十五，而綜合所得稅之法定最高稅率則為百分之四十，為避免營利事業藉保留盈餘規避股東之稅負，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應由股東以外之納稅義務人負擔之故。至於同條第二項之立法理由，則為「正確計算應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘，爰明定未分配盈餘之計算基礎。原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準，即除當年度課稅所得額外，其屬依法減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額等，亦應併入計算未分配盈餘，同時各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得，亦准予減除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理。」另公司法第二百三十二條及第二百三十三條則分別規定：「公司非彌補虧損及依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。公司無盈餘時，不得分派股息及紅利。．．．公司負責人違反第一項或前項規定分派股息及紅利時，各處一年以下有期徒刑．．．。」「公司違反前條規定分派股息及紅利時，公司之債權人，得請求退還，並得請求賠償因此所受之損害。」查所得稅法第六十六條之九第二項各款所規定未分配盈餘之減項，目的既在使營利事業依法不能分配或已不存在之所得，准予減除，使未分配盈餘之計算臻於公平合理，且依上述公司法規定，公司無盈餘時，不得分派股息及紅利，而公司法此所稱之盈餘，係指依商業會計法及財務會計準則所求得會計所得，而非依稅法規定所求得的課稅所得；是所得稅法第六十六條之九第二項各款規定亦是為與公司法之規定配合而設，是本於公司法第二百三十二條、第二百三十三條規定及所得稅法第六十六條之九第二項各款規定之立法理由，關於所得稅法第六十六條之九第二項各款規定之實際適用，即應本於縮短會計所得與課稅所得間之差距，就所得稅法第六十六條之九第一項未分配盈餘之核定以營利事業實際可供分配之稅後盈餘為原則之方式解釋之。從而，所得稅法第六十六條之九第二項第二款所稱之虧損一詞，當指財務會計觀念下之虧損，始得實踐所得稅法第六十六條之九第二項量能課稅之立法目標。故原告主張：公司法規定者為財務會計之規定，與所得稅法規定之課稅本不相同，而所得稅法未明定者，依法律保留原則，均應准予彌補方為適法云云，亦不可採。
九、綜上所述，原告之主張，均無可採。被告核定原告九十年度之未分配盈餘為七、九二三、五００元，並依所得稅法第六十六條之九第一項之規定，加徵百分之十營利事業所得稅為
七九二、三五０元，扣除原告原已自行申報及繳納稅額一二
八、八四五元後，核定應補徵營利事業所得稅為六六三、五０五元，揆諸首揭規定，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分，並無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。
中華民國九十五年七月三十一日
第一庭審判長法官蘇秋津
法官詹日賢法官許麗華以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十五年七月三十一日
書記官藍亮仁