裁判字號：最高行政法院90年判字第1105號判決
裁判日期：民國90年06月15日
裁判案由：土地增值稅
最高行政法院判決九十年度判字第一一○五號
原告甲○○被告臺北縣稅捐稽徵處代表人 王盛賢 右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年十月十三日台財訴字第八八二一二九○八一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告於八十六年四月九日訂約先購買臺○○○區○○路○○段八四三、八四四、八四五地號三筆土地，申請依土地稅法第三十五條規定退還八十六年十月二日訂約後售所有臺北縣○○鄉○○段○○號土地已納土地增值稅新臺幣（以下同）六三一、九二三元。案經被告以依出售地所在臺北縣林口鄉戶政事務所八十七年五月六日八七北縣林戶字第一九九二號函稱：於期間內（即八十六年十月二日出售日期一年內）並無本人、配偶、或直系親屬之設籍資料，乃由所屬新莊分處於八十七年五月十九日否准原告退稅之申請。原告再於八十七年六月二十六日向財政部提出陳情函，經承轉交下被告辦理，旋被告層報財政部，以八十七年十月二十六日台財稅000000000號函釋：本案無土地稅法第三十五條規定之適用。再由所屬新莊分處據以八十七年十一月十七日八七北縣稅莊（二）字第四三七三五號函復原告本件無土地稅法第三十五條退稅規定之適用，而否准其所請。原告不服，遂循序提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、本件原決定及原處分否准原告退還土地增值稅之理由，無非謂原告及配偶與直系親屬並未於民國八十六年十月二日出售前一年內，○○○鄉○○段○○號土地設籍為詞，而置原告所提出之依據於不顧，殊難甘服。按「依一定事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地」，民法第二十條第一項定有明文。所謂「以久住之意思」一語，本應依客觀事實認定，非當事人可任意主張，爰在第一項條文首句前增列「依一定事實，足認」等字樣，明示應依客觀事實，認定其有久住之意思，以避免解釋上之爭執，並符原立法意旨。原告長子 金昉耀 曾於民國七十九年及八十年間先後向臺灣省北區國稅局薪莊分局及新莊稅捐稽徵處書面陳報上開地上房屋係其住居之地域，為自用住宅，且無出租或供營業用情事。此有上開房屋自用稅（住宅）稅單影本及七十九年、八十年向北區國稅局新莊分局與新莊稅捐稽徵處申報書影本、金昉耀出境證影本，堪以證明金昉耀具有久住之意，已設定住所於該地，自應受首揭法條之保障。被告亦承認其為實在，被告已於答辯書內陳明，足見已符合土地稅法第九條之規定。又民法第二十條第二項規定：「一人同時不得有兩住所」，原告長子金昉耀僅設定系爭房屋之一住所，至其於民國八十六年十月二日出售前一年內是否在系爭房屋居住，核與民法第二十條所定設定住所之規定不生影響，被告關於該部分之答辯，違背民法第二十條之立法意旨，自無可採。
二、關於土地稅法第九條規定辦竣戶籍登記，係屬司法院釋字第二一七號解釋有關證據證明力之事實認定問題，財政部曾多次函釋不以向戶政機關申報為限，其向有關機關辦竣者均有效力。其例如：㈠五八、十一、十四台財稅字第一三四二七號令謂外僑居留登記，可視同戶籍登記憑以申報自宅用地。㈡八十、十二、十九台財稅字第八○○四六四三六六號函謂外僑售地，如經查明出售前一年內在台住滿一百八十三天以上，並在該地辦妥外僑居留登記，其出售之土地符合自用住宅用地有關規定者，應准適用自用住宅用地稅率課徵土地增值稅。㈢七二、八、十七台財稅字第三五七九七號函謂房地謄空出售，仍能依自宅用地稅率課增值稅，至其戶籍已不在該土地上者，仍准依自用住宅用地稅率計徵土地增值稅。㈣七十、二、十六台財稅字第三一一九九號函謂華僑出售自用住宅用地前之一年內，在台住滿一百八十三天以上，並在該地辦妥外僑居留登記者，應可認係長期居住，應准按自用住宅用地計徵土地增值稅。因政府所設之機關，其管轄範圍固有不同，就本件而言，其對土地稅之影響則屬一致，且早已成為慣例，導致人民之信賴，政府自不得擅自變易，致人民之權益遭受損害。信賴利益保護原則，高於憲法之位階，原處分及原決定竟置之不顧，殊為遺憾。原告長子金昉耀既依一定事實足以認定係以久住之意思，住於上開建物，又曾兩度向有關機關申報其居住該地之事實，並經核定上開房屋按自用稅率課徵房屋稅。嗣後將上開土地出售，自應依上開先例辦理，不應拘泥於向戶籍機關辦竣戶籍登記，剝奪原告應享有之權利。三、按「新法施行後，於施行前已繫屬而尚未終結之行政訴訟事件，由最高行政法院依新法裁判之。如認起訴無理由者應予駁回，有理由者，應為原告勝訴之判決或發交該管轄高等行政法院依新法審理之」。行政訴訟法施行法第二條定有明文。本件原告於八十八年十一月八日提起之行政訴訟事件，既尚未終結，則最高行政法院即應依新法裁判之，殊無可疑。依行政訴訟法之規定，對於原告之訴有理由，且案件事證明確者，應判命行政機關作成原告所申請內容之行政處分，同法第二百條第三款訂定甚明。又原告已依行政訴訟法第一百零五條規定辦理。懇請鈞院為言詞辯論，並判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：本案經出售地所在林口鄉戶政事務所八十七年五月六日八七北縣林戶字第一九九二號函稱：於期間內（即八十六年十月二日出售日前一年內）並無本人、配偶或直系親屬之設籍資料。被告所屬新莊分處據以否准原告之申請，並無不合。原告主張於七十九年、八十年間曾書面聲明系爭房屋係其住居之地域為自用住宅，且無出租或供營業用情事，有上開房屋自用稅（住宅）稅單影本及七十九、八十年向北區國稅局新莊分局與稽徵處申報書影本為證等語。惟自用住宅用地除需辦竣戶籍登記，尚須查核出售地出售前一年內是否曾出租或供營業使用。因此七十九、八十年是否符合自用住宅規定即在所不問。原告向北區國稅局新莊分局申報資料是該局作為核定租賃所得運用資料，亦可供稽徵機關參考運用。系爭房屋是否有出租之情形，該等資料之運用僅限於出售前一年內。而房屋稅單課徵住家用稅率，依臺灣省各縣市房屋稅徵收細則第四條規定，依房屋的使用執照所載用途課以住家或非住家用稅率。因此不以居住者設立戶籍為必要，只要房屋使用執照記載為住宅使用，乃課以住家用稅率。原告援引民法第二十條第一項「依一定事實，足認以久住之意思，住於一定之地域者，即為設定其住所於該地」惟原告稱其長子金昉耀因非常忙碌，每次返台未曾停留超過兩個月，且未辦外僑居留登記。另據內政部入出境管理局函稱金昉耀於出售地土地前一年內期間無入出境資料，核與財政部八十七年十月二十六日台財稅000000000號函釋及土地稅法辦竣戶籍登記之規定不合。又原告另援引八十年十二月十九日台財稅字第八○○四六四三六六號函、七十二年八月十七日台財稅第三五七九七號函及七十年二月十六日台財稅字第三二九九號函令，指出「自用住宅用地」並不限於向戶籍機關辦竣戶籍登記等語。惟本案亦經專案報財政部請釋，經財政部八十七年十月二十六日台財稅第00000000號函示：本案無土地稅法第三十五條規定退稅之適用。是以本案系爭房屋雖無出租及營業情形，唯未辦竣戶籍登記，與規定不合。是所訴核無足採，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分，仍作自用住宅用地者。」為土地稅法第三十五條第一項第一款所明定。次按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」復為同法第九條所規定。本件原告於八十六年四月九日訂約先購買臺北市○○區○○路一小段八四三、八四四、八四五地號三筆土地，申請依土地稅法第三十五條規定退還八十六年十月二日訂約後售所有臺北縣○○鄉○○段○○號土地已納土地增值稅六三一、九二三元。案經被告以依出售地所在臺北縣林口鄉戶政事務所八十七年五月六日八七北縣林戶字第一九九二號函稱：於期間內（即八十六年十月二日出售日前一年內）並無本人、配偶、或直系親屬之設籍資料，乃由所屬新莊分處於八十七年五月十九日否准原告退稅之申請。原告再於八十七年六月二十六日提出陳情函，經承轉交下被告辦理，被告層報財政部八十七年十月二十六日台財稅000000000號函釋：本案無土地稅法第三十五條規定之適用。再由所屬新莊分處據而以八十七年十一月十七日八七北縣稅莊（二）字第四三七三五號函復原告本件無土地稅法第三十五條退稅規定之適用，而否准其所請。原告不服，主張：（一）、上開後售土地上房屋在七十九年度財政部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所查詢房屋情形時，即書面聲明使用人為金昉耀（原告之長子），並說明因合法奉准出國，超過六個月後戶籍無法遷移，但確為自用。而八十年度新莊稽徵所第二次公文年度查詢，而居住人再次呈函說明，爾後數年即未再來查詢，而房屋所有人所收稅單亦為住家用，故認為本件房屋已查明為自用住宅。（二）、現查財稅法令彙編，財政部曾於五十八年十一月十四日台財稅第一三四二七號令准予外僑居留登記，可視同戶籍登記憑以申辦自宅用地。而本案兩次（歷兩年度）向財稅機關申報自住，並獲自用房屋稅率課徵，故應准予以自用宅退回出售房屋之土地增值稅應無疑問等語。訴經臺灣省政府訴願決定及財政部再訴願決定，以原告後售之房屋既查無本人、配偶、或直系親屬之設籍資料。原處分據以否准其退還土地增值稅之申請，並無不合。原告主張於七十九年、八十年間曾書面聲明自用以及應適用財政部五十八年十一月十四日台財稅第一三四二七號令釋各節，經查所稱「自用住宅用地」，應以辦竣戶籍登記為準，法有明文。並非以地價稅按自用住宅用地優惠稅率課徵者為限，無關司法院釋字第四七八號解釋之適用。又土地稅法第九條明定須「辦竣戶籍登記」，係法定要件，並非以戶籍登記為有關證據之證明力及事實認定之依據；至原告所稱曾於七十九年及八十年兩度向財政部臺灣省北區國稅局新莊分局報准以住家用課徵房屋稅乙節，經核房屋稅率依房屋稅條例第五條規定分為住家用、營業用、非住家非營業用三種，凡不屬營業用及非住家非營業用房屋，均按住家用稅率核課，但住家用稅率與土地增值稅自用住宅用地優惠稅率並不相同；又原告七十九年及八十年度向財政部臺灣省北區國稅局陳報者係所有住宅未有出租、收取租金之租賃所得資料查詢調查，並非土地稅法第十七條自用住宅用地地價稅優惠稅率之申請，故原告所稱確曾向有關機關陳報後售土地為自用住宅用地乙節，實為誤解。原告申請退還重購自用住宅用地土地增值稅，既不符合首揭稅法規定，原處分否准其申請，並無不合。因而駁回原告之訴願、再訴願。經核與首揭規定不相違背。原告茲起訴主張如事實欄起訴意旨所載。惟查：㈠原告依首引土地稅法第三十五條第一項第一款申請退還上揭後售土地已納土地增值稅，須以土地屬自用住宅用地為要件，又所稱自用住宅用地，同法第九條已有立法解釋，以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記為要件之一，必符合戶籍登記之要件事實，始足當之。此與民法規定設定住所之意義，並不以戶籍登記為要件者無關。原告以其長子金昉耀已設定住所於上揭後售之土地上，即謂符合戶籍登記之要件事實，屬自用住宅用地云云，並不可採。㈡原告主張其長子曾於七十九年、八十年向稅捐稽徵機關陳報上揭後售房屋供其住居自用，與在該地有無戶籍登記，為不同之事實，自無從以曾申報房屋自用，取代已經辦竣戶籍登記。㈢原告所引財政部台財稅第一三四二七、0000000
00、三一一九九號令函釋示，以外僑或華僑之居留登記，視同戶籍登記，據以認定自用住宅用地，係因其有與戶籍相當之登記資料足據，本案原告之長子縱因自幼出國，無從辦理戶籍遷移登記於上揭後售土地上，然非不可辦理居留登記於該地上，既無居留登記資料，自無從援引各該函釋。又所引財政部三五七九七號函釋，係土地所有權人為騰空房地待售，而將戶籍遷出，其出售該房地本符合自用住宅用地要件，戶籍遷出期間無出租或供營業用之事實，且戶籍遷出距出售之期間不滿一年者，本案本無戶籍登記，情形不同，亦無從援用。㈣本案不符合自用住宅用地出售之要件，亦與上開函釋之情形不同，無信賴保護原則之適用可言。從而被告否准原告申請退還後售土地之增值稅，揆諸首揭規定，尚無違誤。訴願、再訴願決定遞予維持，均無不合。起訴意旨為無理由，應予駁回。本案事證明確無行言詞辯論必要，附予敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年六月十五日
最高行政法院第一庭
審判長法官黃綠星
法官高啟燦法官蔡進田法官黃璽君法官廖宏明右正本證明與原本無異
法院書記官邱彰德中華民國九十年六月十五日