裁判字號：高雄高等行政法院97年訴更二字第18號判決
裁判日期：民國98年03月24日
裁判案由：贈與稅
高雄高等行政法院判決
97年度訴更二字第18號原告甲○○訴訟代理人 王仁聰 律師複代理人 劉思龍 律師被告財政部高雄市國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國91年12月16日台財訴字第0910063466號訴願決定，提起行政訴訟，經本院92年度訴字第180號判決後，被告不服提起上訴，經最高行政法院94年度判字第58號判決發回更審，嗣經本院94年度訴更字第8號判決，被告不服再提起上訴，復經最高行政法院97年度判字第586號判決發回更審，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用（含發回前上訴審訴訟費用）由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國89年4月25日自其所有之彰化商業銀行七賢分行（下稱彰銀七賢分行）帳戶轉提現金新台幣（下同）452萬元匯至訴外人 林秀美 在同分行之帳戶，並於同日提領現金98萬元交予林秀美後，再由林秀美將該款存入其銀行帳戶，合計550萬元（下稱系爭550萬元）。而林秀美則於當日將前開款項550萬元全部匯至原告之長子 謝德宗 帳戶。被告以該筆匯款係原告贈與資金予其子謝德宗之行為，且原告未依限辦理贈與稅申報，乃核定贈與總額550萬元，贈與淨額450萬元，應納贈與稅額41萬7,000元，並按應納稅額處1倍之罰鍰41萬7,000元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經本院92年度訴字第180號判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷後，被告不服提起上訴，經最高行政法院94年度判字第58號判決廢棄發回本院更為審理。嗣經本院94年度訴更字第8號判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷，被告不服再提起上訴，復經最高行政法院97年度判字第586號判決將本院上開判決廢棄，發回本院更為審理。
二、本件原告主張：
（一）本件被告以原告於89年4月25日自彰銀七賢分行轉提現金452萬元及提領現金98萬元，存入訴外人林秀美帳戶，當日林秀美又匯款550萬元至原告長子謝德宗帳戶，而認定原告贈與550萬元予其長子謝德宗。惟民法贈與須當事人雙方有贈與之合意，若雙方未有贈與及受贈之意思表示，自無從認定為贈與。本件原告、林秀美、謝德宗及 徐允華 皆已到庭說明，前揭款項之流動及其相關細節，係林秀美向原告「借貸」後，再「委任」謝德宗幫其操作買賣未上市股票，並非原告贈與予謝德宗，並提出被告所需之資料，已負完全真實陳述之協力義務，被告執意認定所有行為皆屬彌縫行為，卻未能提出有利之證據，證明原告有贈與謝德宗之法律行為，依舉證責任之分配原則，應由鈞院判決被告敗訴。
（二）原告係因與林秀美多年同事及朋友，平常即會互相借貸，有二人之存摺影本多筆資金往來紀錄可證，並約定林秀美所借貸之550萬元，須委由原告長子謝德宗代為操作買賣未上市股票，如有獲利，原告亦可獲得紅利，始無息借款予林秀美。至將系爭借款分2筆給付與林秀美，係因原告於短期內須用到大約90餘萬元之款項，才會將98萬元以現金提領之方式給林秀美，並要求林秀美可陸續將此部分金額先返還予原告，另452萬元可長期借貸始以轉帳方式匯款予林秀美。而為確保林秀美不會將借款挪作他用，以履行當初之約定，始於匯款當日先將款項匯給林秀美，再代林秀美匯款給謝德宗，其目的無非係釐清雙方之借貸關係，以作為林秀美借款之憑證。另原告要求林秀美開立本票原因，係為約定返還日期，即本票上所押1年之期限，至該本票票號與原告於他案調查中開立給原告長媳、長女婿及次女婿之本票票號相近，實因原告為退休校長，自無時常要求他人開立本票之理，上揭本票開立時間相差2年，票號也相差12號之多，實屬正常，有何與常情有違之處？另林秀美於90年4月間須出國探望丈夫，因還款日期將至，方囑託家人將有關存摺及印章交予原告，由原告與林秀美透過越洋電話聯絡後，再由原告代林秀美至銀行辦理匯款予原告之作業。林秀美與謝德宗之間，亦因原告之關係，雙方家庭十分熟稔，且謝德宗是台灣大學教授，並非專業操盤人員，故當時並未書立任何委託操作買賣股票契約。惟謝德宗已提出詳細之操作未上市股票內容說明，其中詳載林秀美委託謝德宗操作買賣股票之詳細交易情形。雖然鈞院訊問證人林秀美及謝德宗時，渠等2人或因記憶模糊，對細節問題回答稍有不符之情形，但與本件大原則方向無涉。
（三）被告調查基準日89年9月8日，僅係移送單位所載日期，純屬被告內部作業，原告如何得知以便進行彌縫？被告稱於89年9月間發文給原告（或謝德宗）持股之公司，查明部分股東持股異動情形，既未曾告知查詢何種股東持股異動情形？更無示意調查贈與稅情事？原告不知被告意圖與謝德宗亦未收到該函文，無從知悉被告調查動作。另被告於89年11月間發文彰銀七賢分行調閱原告帳戶往來明細，亦為被告與該銀行間機密文件，原告何能獲知被告調查動作？又原告如於89年11月間即知悉被告著手調查本件，為何林秀美遲至90年4月20日始返還借款285萬元予原告？且本件為借貸，與被告何日調查無關，爭執是否知曉調查日與是否贈與事實如何發生亦無關聯性。
（四）本件林秀美向原告借款時間為89年4月25日，至90年4月25日正好1年屆清償期。故林秀美於90年4月20日還款285萬元予原告，有何不合理之處？又該還款資金係來自於 謝玉瑛 ，原告於前審時，已提出林秀美於89年12月4日匯款285萬元予謝玉瑛，及謝玉瑛於90年4月20日由合作金庫東高雄支庫轉帳285萬元入林秀美合作金庫東高雄支庫帳戶之證明，並提出謝玉瑛於90年4月20日向合作金庫借款250萬元之借據，已明確交待系爭285萬元還款資金之流向。原告之女謝玉瑛係因急用，向原告借貸未果後，始知原告曾借錢給林秀美，才轉而向林秀美借款。但3人並未合意表示系爭款項是由林秀美先還給原告，再由原告借給謝玉瑛，則謝玉瑛仍積欠林秀美285萬元，自無疑問。
（五）謝德宗將出售千煒公司未上市股票之得款164萬餘元，指示徐允華於89年5月19日匯予林秀美，上揭款項為系爭550萬元款項委託操作之成果，此業經證人謝德宗、徐允華及林秀美到庭證述明確。另林秀美返還98萬元予原告之方式，是於89年間以現金分次清償予原告，而本件前審第1次訴訟時已是92年，林秀美已對還款細節不復記憶。且謝德宗指示徐允華匯款164萬至林秀美帳戶內，林秀美當然有從該款提領部分款項返還予原告，只是林秀美已無法確定哪幾筆款項是用來返還給原告。謝德宗於前審之證詞亦可說明，千煒公司股票已明顯有利得，且是在本次匯款前所購得之股票，謝德宗仍願意轉讓而謂其屬本次匯款委託範圍之理由，應無違反常情之處等語。並聲明求為判決：訴願決定及原處分(復查決定含核定處分)均撤銷。
三、被告則以︰
（一）原告於89年4月25日自彰銀七賢分行帳戶轉提現金452萬元至林秀美之帳戶，另提領現金98萬元，合計550萬元，林秀美則於當日存入現金98萬元，並匯款550萬元至謝德宗帳戶，核其行為，係原告透過林秀美帳戶，無償將財產贈與其子，並經其子允受，已符合贈與要件，被告予以核課贈與稅，並處以罰鍰，應無不合。原告雖以係林秀美向其借貸452萬元，集資550萬元，委託謝德宗代為投資未上市股票，並舉90年4月24日及5月2日林秀美匯款清償452萬元借款一事，以圓其說。然原告就謝德宗受款後，如何運用、損益如何、何時返還等資金去路皆未交代，徒託借貸遁辭，實無可採。再者，未上市股票投資有賺有賠，果如原告所言，謝德宗對未上市股票之投資甚有心得，原告大可逕將財產委託其子投資未上市股票，怎肯挪出資金無息借予他人，由他人分享利潤？
（二）原告主張其出具空白本票要求林秀美開立借款憑證，與林秀美說法不同。被告曾於90年4月25日請原告說明並製成談話紀錄，當時原告說明因與林秀美互有資金周轉，故借款未計算利息，借款時均開立本票；90年4月27林秀美說明與原告常相互周轉資金，有時僅憑口頭借貸，大部分並無出具本票，則何獨系爭借款既出具本票，又簽有借貸契約書？不僅與原告主張兩人慣常借貸模式不合，此外，借貸不收取利息，亦有違經驗法則；況原告與林秀美既非至親，且常有金錢借貸往來，況借貸涉及金錢事項應有基本分際，豈能盡如原告所稱林秀美將存摺印章交予原告，由原告代為匯款返還予原告？是其主張與林秀美之資金往來純屬借貸關係，及檢附之相關證明資料，顯係因原告自被告89年11月21日查核原告之存款明細帳後，所刻意安排之彌縫行為，所述並不足採。
（三）又依證人謝德宗之說明，林秀美委託伊買賣未上市股票，均與伊本人交易同時進行，故均以伊名義操作過戶，每次買進或賣出未上市股票後會口頭通知林秀美，同時保留「證券交易稅繳款書」供林秀美查閱，買進未上市股票所發放之股票、股利，亦以伊名義持有，現金股利亦由伊留存以為補貼。至賣出未上市股票之價款，則稱由未上市盤商徐允華直接將款項164萬2,558元匯入林秀美在彰銀七賢分行帳戶，然並未附具匯款資料以實其說。綜觀謝德宗出具之說明，買賣股票一本帳，何部分屬謝德宗、何部分屬林秀美，全隨謝德宗之意劃分，卻未能舉證賣出單據及盤商匯款資料為佐，以為原告有利之證明，謝德宗之說明顯無足憑。又原告主張借款予林秀美可分紅，既未提供分紅約定資料為佐，復就林秀美借款去路，全賴交情與信賴來確保，與未上市股票投資之高風險顯不相稱，故原告所舉，不無事後縫補之嫌，不足為採。
（四）至罰鍰部分，原告將其資金550萬元贈與其長子謝德宗，業已超過贈與稅之免稅額，而未依限辦理贈與稅申報，其違章事證明確，已如前述。被告乃據以核定贈與總額550萬元，贈與淨額450萬元，應納贈與稅額41萬7,000元，並按應納稅額處1倍之罰鍰41萬7,000元，亦無不符等情，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，並有被告贈與稅應稅案件核定通知書、贈與稅繳款書及財高國稅法違字第Ｅ1Z00000000000號罰鍰處分書附於原處分卷可稽，洵堪認定。原告提起本件訴訟，無非係以：本件原告、林秀美、謝德宗及徐允華皆已到庭說明，系爭款項流動及其相關細節，係林秀美向原告「借貸」後，再「委任」謝德宗幫其操作買賣未上市股票，並非原告贈與謝德宗，並提出被告所需之資料，已負完全真實陳述之協力義務，被告執意認定所有行為皆屬彌縫行為，卻未能提出有利之證據，證明原告有贈與謝德宗之法律行為，依舉證責任之分配原則，自應承擔敗訴風險云云，資為爭議。經查：
（一）按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為遺產及贈與稅法第3條第1項及第4條第2項所明定。而「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款．．．，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權陷於紊亂。」最高行政法院亦著有62年判字第127號判例。另稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握，及大量性行政之事物本質，故稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，是為貫徹課稅公平原則，自應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有完全且真實陳述之協力義務。
（二）查，原告於89年4月25日自其所有之彰銀七賢分行帳戶轉提452萬元匯至訴外人林秀美在同分行之帳戶，並於同日提領現金98萬元交予林秀美後，存入林秀美之銀行帳戶，合計550萬元。並由原告替林秀美於當日將系爭550萬元全部匯至原告長子謝德宗帳戶。而系爭550萬元，原告雖主張係借予林秀美，林秀美亦表示借款目的乃為委託原告之子謝德宗買賣未上市公司股票，然依謝德宗提出之說明，股票均係以謝德宗名義購買等情，此為原告所不爭執，則自上述系爭550萬元資金移轉之過程，即原告所有之金錢，同日透過訴外人林秀美帳戶移轉至原告之子名義之帳戶，及該等資金移轉均由原告自行為之，暨原告之子受領該等資金後，不僅已歸其實力支配範圍，且其支配方式亦是以自己名義購買未上市股票等情，被告認原告此行為已構成行為時遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與，即非全然無據。故依上述最高行政法院院見解，原告主張系爭550萬元之移轉，並非贈與，即應由原告就其移轉原因負完全且真實陳述之協力義務，亦為本件最高行政法院97年度判字第586號判決發回意旨，本院自受上開見解之拘束。
（三）次查，原告於90年4月25日至被告處陳稱：「（ 台端 是否認識林秀美？）本人認識林秀美已有多年， 林君 亦經常於股市進出。」「（台端曾於．．．89年4月25日於彰化銀行七賢分行依序支付．．．452萬元予林君，可否說明付款用途？）本人與林君皆有投資未上市股票，彼此間常有資金往來，上述款項即是林君向本人借調之資金。」「（上項借款有無收取利息？林君有無出具借據？林君是否已清償？）因彼此間互有資金周轉，故並未計算利息，借款時均開立本票，．．．，至於本票，已清償者當即還給林君，本人目前僅留有452萬元之本票，．．．。」等語；林秀美則於同年月27日至被告處陳稱：「（請問台端與謝先生是否有金錢往來？有無往來憑證？）本人與甲○○常互相週轉資金，資金往來有時僅憑口頭借貸，大部分並無出具本票，縱有本票，亦在對方清償時即已撕毀。」「（請問台端與甲○○先生之金錢往來，有無計算利息？）本人與 謝君 熟識多年，謝君之兒子謝德宗對未上市股票甚有心得，本人常委託謝德宗指導如何投資，因係熟識，彼此信任，從不計較利息，惟彼此借貸均係前帳還清，才有再借。」等詞；而原告訴訟代理人於本院前審92年5月7日準備程序時，亦陳稱對系爭550萬借款，未向林秀美收取利息明確；嗣林秀美則於本院前審92年5月21日準備程序時則稱：「（你向原告借款是否有書立書面的借據？）我有開立本票給原告。」「（借款利息如何計算？）當時沒有約定利息，僅約定若我投資股票賠錢則我歸還原告本金，若有賺錢，則會分紅給原告。」「（如何還款給原告？）我在90年4月間先償還280多萬元，當時我人在國外，所以我請朋友幫我調錢匯款，嗣後我回國後，於5月間我又還款160多萬，至於現金98萬元部分，因沒有開立本票，所以自借款後我就陸續分次以現金還清。」「（償還現金時是否有要原告書寫收據？）因我與原告很熟，很信任他，所以沒有要他寫收據。」「（股票係以何人名義購買？）係以我的名義購買。」云云；而原告於本院前審94年7月8日準備程序時復稱：「（你與林小姐資金平常資金往來的習慣？）買股票時，覺得可以買哪一支時，如果她資金不夠時，我會先墊，她再還給我。」「（你們之間都是互借嗎？）都有互相。」「（是否有留下紀錄？）因為我們的交情關係，如果零星的，或短期的所以就會沒有寫借據，如果是長期或借幾百萬的金錢的話，因為要確保債權，我們就會寫本票、借據或合約書等。」「（是否只有寫一種而已？）只要寫一樣就可以了。」「（要借錢之前有無跟謝德宗聯絡？）我想應該會有。」「（林秀美那時經濟不好嗎？）經濟還好，但是一時要拿那麼多錢沒有辦法，所以才跟我借。」「（有無跟她拿利息？）事前沒有約定，但是等到結帳時還是會算利息。」「（550萬這件結帳了沒？）結帳了。」「（她算多少利息給你？）比銀行利還低一點，他已經算給我了，大約幾萬元。」「（多久算利息給你？）90年結帳時。」等語；而同日林秀美則陳稱：
「（有無利息？）我們二人都沒說利息。」「（550萬還他了嗎？）還他了。」「（有無算利息給他？）我有跟他說要分紅給他，本金已還清，但是股票還未結束，所以還沒有分紅。」等詞，此有原告與證人林秀美上揭談話紀錄附原處分卷與上揭筆錄附於前述本院前審卷可憑。觀諸原告與證人林秀美上揭談話紀錄及筆錄之內容，可知二人對系爭550萬元有無約定應給付利息及如何給付利息，二人多次陳述，其內容先後不一，衡諸一般常情，利息之約定係屬借貸關係中之重要事項，尤其550萬元應屬鉅額借貸，其利息如何約定及如何結清，原告與證人林秀美對系爭550萬元若確屬借貸關係，則對此重大事項之陳述，二人間應不致有如此重大之不同，是原告主張系爭550萬元係其與林秀美間之借款，自難採信。另查，另原告之子謝德宗所出具之「林秀美委託謝德宗操作未上市股票內容說明」載有：「．．．2.操作原則：由於操作未上市股票的方式異於上市股票，基於交割、過戶與領取股票股利的方便性，將與謝德宗本人買進股票同時進行，故以謝德宗名義操作與過戶，每次買進與賣出股票後將會口頭通知，同時保留『證券交易稅繳納書』供林秀美查閱。．．．。」等詞，而原告之子謝德宗於本院前審92年6月19日準備程序亦陳稱：「（林秀美何以要匯款給你？）．．．約在89年春節期間，我就有與林秀美約定，要她匯錢到我帳戶，由我代為操作，原本林秀美是說若投資有獲利，要讓我分紅，然而因投資風險甚大，我會將錢分次投資，而不會1次就全數投資下去，所以這些存在我戶頭內而尚未投資完的錢就會孳生銀行利息，這些孳生的利息可說是我的獲利，所以我就沒有再向林秀美收取額外的報酬。因林秀美瞭解未上市股票係屬於不易買進、賣出，且是長期投資的特質，因此我就將部分股票還給林秀美。而如原告92年6月6日準備書狀檢附之操作說明（係由我撰寫）所示，我將部分以我名義購買且係由我持有的股票，透過盤商賣出，因為只要指定帳戶，盤商即可將賣出股票之所得匯到該指定帳戶內，因此我將股票賣出後就將所得由盤商直接匯到林秀美帳戶。當初我有跟林秀美說因為未上市股票的買賣風險甚大，若買的股票賠錢，在一定限度內由我賠償她。．．．」「（是否知道林秀美匯給你550萬元的資金來源為何？）我不知道，我係嗣後國稅局調查時才知道係林秀美向我父親借錢。．．．。」「（目前未賣出的股票係由何人持有？）未賣出的股票現在係由我持有，股票仍是登記我的名義。」等語明確，亦有訴外人謝德宗上述說明書及筆錄附於本院92年度訴字第180號卷可憑。顯見原告所稱謝德宗代林秀美所操作之股票，究係以謝德宗名義或林秀美名義購買乙節，謝德宗及林秀美二人對此攸關權益之重大事項之陳述亦不一致。又如原告所言，謝德宗對未上市股票之投資甚有心得，應由原告逕將財產委託其子投資未上市股票，何以將資金無息借予他人，再由他人委由謝德宗代為操作股票，若有利潤，其始分紅？另謝德宗代他人操作股票，僅獲得資金未使用於投資時，尚存於銀行時之微少利息，但若所買之股票賠錢，在一定限度內應由謝德宗賠償林秀美，凡此情節，均顯與常情有悖，且若謝德宗與林秀美確有上述投資損失時應賠償之約定，則究係於何限度內應由謝德宗賠償？此亦屬二人代為操作股票關係中之重要事項，為何二人未明白約定，謝德宗亦未將該約定之內容記載於其前揭說明書內。是證人謝德宗、林秀美前述有利原告部分之證詞，自難遽採，而為原告有利之認定。
（四）次查，訴外人林秀美雖分別於90年4月20日及同年5月2日匯款285萬元及167萬元予原告。惟按財政部曾以67年8月11日台財稅第35419號函及72年3月1日台財稅第31299號函等釋示，以「查獲」時作為特定事實之發生，是否免計入贈與總額或免徵贈與稅之基準；而其即含有與稅捐稽徵法第48條之1為能激勵自新及節省稽徵成本之相同規範目的，是稽徵實務上即以財政部訂頒之「稅捐稽徵法第48條之1所稱調查之作業步驟及基準日之認定原則」，作為資金嗣後之回流可否為有利當事人認定之基準。本件調查基準日為89年9月8日，有被告贈與稅應稅案件核定通知書附原處分卷可稽，又被告亦於89年9月18日以財高國稅審2字第89048264號函欣可化工股份有限公司、同日以財高國稅審2字第89048265號函聚隆纖維股份有限公司即原告或其子謝德宗持股之公司查明部分股東持股異動情形，暨於同年11月21日以財高國稅審2字第89060413號函彰銀七賢分行（即原告匯出系爭款項之銀行），查明原告之帳戶往來明細，有該等函文附於本院94年度訴更第8號訴訟卷可按。
則原告是否至其與訴外人林秀美於90年4月25日及27日接受被告調查前，均無知悉其已遭被告列為調查對象之可能，更非無疑！尤其訴外人林秀美還款285萬元之還款日期90年4月20日，僅距上述原告人等接受調查之日短短數日；並訴外人林秀美之285萬元還款資金，係來自原告之女謝玉瑛；就該285萬元，原告雖主張係謝玉瑛於89年12月4日向林秀美借款之返還，然此情不僅有林秀美有錢不清償本件向原告即謝玉瑛之父之借款，反借款予貸與人之女之悖於常情之處；亦與上揭林秀美於本院前審92年度訴字第180號事件審理中，所為「我在90年4月間先償還280多萬元，當時我人在國外，所以我請朋友幫我調錢匯款」之陳述不同。又原告就系爭550萬元還款之事實，其中98萬元係主張林秀美以現金多筆分次清償，然不僅未明確說明，且未提出相關證據以供調查；另167萬元部分，不僅還款日期90年5月2日係在原告及林秀美已至被告處說明之後，且在約定之還款日期後，自不足以採為林秀美對原告系爭550萬元還款之證據，並據以認定原告移轉系爭550萬元於訴外人林秀美係基於借貸關係。
（五）再查，原告與林秀美間之資金往來情形，訴外人林秀美匯予原告款項，約1年1次，至原告匯款予林秀美時間，則集中於87年間，此有原告所提出其彰銀七賢分行00000000000－000號活期儲蓄存款存摺、板信商業銀行00000－000000－0000號活期儲蓄存款、保證責任高雄市第五信用合作社前金分社00000000000000號活期儲蓄存款存摺，及林秀美保證責任高雄市第一信用合作社000000000000號活期儲蓄存款存摺、華信商業銀行高雄分行000－000－0000000－0號通提戶、彰銀七賢分行00000000000－000號活期儲蓄存款存摺、合作金庫0000000000000號活期儲蓄存款存摺等影本附本院94年度訴更第8號訴訟卷可稽。是就此等往來情形及資金金額，固足認定其等間有特定目的之資金往來，然以目前工商社會多利用帳戶為資金往來之情況，尚不足認有原告所主張其與林秀美互動頻繁、相互信賴極高，逕交付對方存摺及印章，代為處理存款、匯款之情事。尤其其等間若已至此等程度之情誼，則就系爭借款卻要書立借貸契約及本票，豈非有所矛盾，亦與原告上揭所為「因與林秀美之交情關係，如果零星、短期借款就會寫借據，如果是長期或借幾百萬金錢的話，因為要確保債權，就會寫本票、借據或合約書等，只要寫一樣就可以了」之陳述不符。且本件系爭550萬元借款，原告既要求林秀美開立本票，何以89年4月25日原告與林秀美一起至彰銀七賢分行辦理匯款手續，原告未將林秀美所借之款項，自其帳戶直接匯入其子謝德宗之帳戶，以求便捷，卻仍先轉匯452萬元予林秀美帳戶內，再由林秀美於其帳戶內匯款550萬元予謝德宗，原告稱此係釐清雙方之借貸關係，以作為林秀美借款之憑證云云，亦與其前揭說詞有異。另借款契約及本票因屬借貸雙方製作之私文書，極易嗣後補作，故就課予公法上租稅義務之課稅事實之查核，自難僅憑當事人提出之借據及本票即為有利於納稅義務人之認定。故本件原告就其所主張借貸之情，雖有提出本票及借款契約為證，亦難因之即認原告所為系爭550萬元係借款予林秀美之主張為真實。另查，訴外人徐允華固曾於89年5月19日將受謝德宗委託出售千煒公司未上市股票之得款164萬餘元，依謝德宗指示匯給林秀美，然訴外人林秀美自82年間起即陸續委託謝德宗買賣未上市公司股票，並該千煒公司股票是在系爭匯款前即以謝德宗名義所購買，有上揭謝德宗所撰「林秀美委託謝德宗操作未上市股票內容說明」及本院前審94年度訴更字第8號94年7月8日準備程序筆錄可參，則於林秀美本件匯款不足1個月期間，謝德宗即匯回之上述款項，是否即為系爭550萬元款項委託操作之成果，實非無疑！且若確有系爭借款之情，並於原告復要求其中98萬元借款應儘速清償之情況下，則林秀美不將該164萬餘元清償原告，反逐次小額且至今原告均未明確說明之方式為清償，亦與常情有違。是本件原告、林秀美、謝德宗及徐允華雖已到庭說明，系爭款項流動及其相關細節，係林秀美向原告「借貸」後，再「委任」謝德宗幫其操作買賣未上市股票，並非原告贈與予謝德宗，惟揆諸前揭說明，其等之證詞不但有違常理，亦有相互矛盾之處，又原告所提出相關資料，並不足以認定原告上揭主張為真實，實然已盡納稅義務人應負有完全且真實陳述之協力義務，被告以系爭550萬元之匯款係原告贈與資金予其子謝德宗之行為，乃核定贈與總額550萬元，贈與淨額450萬元，應納贈與稅額41萬7,000元，與法並無不合。
（六）又按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第23條或第24條之規定未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處1倍至2倍之罰鍰，其無應納稅額者，處以900元之罰鍰。」分別為行為時遺產及贈與稅法第24條第1項、第44條所明定。本件原告於89年4月25日自其所有之彰銀七賢分行帳戶轉提現金452萬元匯至訴外人林秀美在同分行之帳戶，並於同日提領現金98萬元交予林秀美後，再由林秀美將該款存入其銀行帳戶，合計550萬元，而林秀美則於當日將前開款項550萬元全部匯至原告之長子謝德宗帳戶，經核該筆匯款係原告贈與資金予其子謝德宗之行為，已如上所認定，則原告未依規定辦理贈與稅申報，違章事證足堪認定，縱其非故意，仍有過失，自應論罰，被告依法按核定應納稅額處1倍罰鍰41萬7,000元，核無違誤。
五、綜上所述，原告之主張並不可採。被告以原告未依限辦理贈與稅申報，乃核定贈與總額550萬元，贈與淨額450萬元，應納贈與稅額41萬7,000元，並按應納稅額處1倍之罰鍰41萬7,000元，並無違誤。復查決定、訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張核與判決之結果無影響，爰不逐一論述。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年3月24日
第四庭審判長法官蘇秋津
法官戴見草法官林勇奮以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中華民國98年3月24日
書記官林幸怡