最高行政法院88年度判字第4226號判決

裁判字號：最高行政法院88年判字第4226號判決

裁判日期：民國88年12月23日

裁判案由：贈與稅

行政法院判決八十八年度判字第四二二六號
原告甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年九月二十二日台八七訴字第四六七四一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告民國（下同）八十二年九月二十七日提領其台北縣新莊市農會西盛分部及台北區中小企業銀行西盛分行存款合計新台幣（下同）八、○○○、○○○元分別轉存三、○○○、○○○元及五、○○○、○○○元至其子女 黃文煜 、 黃淑淼 定期存款帳戶，未依規定申報贈與稅。案經被告查獲，除核定補徵贈與稅一、五一一、二五○元外，並依行為時遺產及贈與稅法第四十四條規定，處以罰鍰一、五一一、二五○元。原告不服，就本稅及罰鍰部分，原告不服，申請復查結果，未獲變更（被告八十六年七月二十二日北稅法字第八六○二八三○四號復查決定書），提起訴願、再訴願均遭駁回，遂向本院提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰按依稅法規定：「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」依照本案而言，有下列理由，不應構成贈與：㈠本案應屬分散所得行為，而非贈與行為：⒈原告以子女名義存款，純係受他人之指引而以子女名義存款，為要享受二十七萬元之扣除額。⒉存款當時，子女均在逢甲大學或服役，對本案贈與，子女均無權享用與支配，均由被告（註：應係原告之誤）統存統支，自始均無所謂之子女受贈「允受」行為。⒊存款所孳生之利息，子女之存款戶頭，均由原告與配偶使用，此由存款單及取款單大多由原告及配偶書寫，可以證明。⒋每年綜合所得稅申報，亦均由原告之配偶書寫，受贈人－子女自始均不知有存款、利息、申報綜合所得稅之情事，原告自始即「無意』」贈與，只是借用子女名義而已，至於受贈人亦不知情，更無允受之表示。㈡原告深入調查銀行存款流程，發現部分資料，與被告（所指）有所出入，而被告根本沒有深入調查，只憑存入、取出資料，即認定贈與金額，有待查證後核稅，不應輕率予以補稅：⒈八十二年九月廿七日黃文煜提領三十二萬元， 黃盧阿 對提領六十八萬元，原告提領五○○萬元，存入原告三○○萬元、黃文煜三○○萬元，今被告稱原告提領三○○萬元贈與黃文煜三○○萬元與事實不符。⒉八十三年三月二十四日由黃文煜台北區中小企業銀行活期儲蓄存款第四五六六－六帳戶提領一、三○八、六七五元交全家之「八十二綜合所得稅」（原告七三七、○一一元、 黃文峰 二一二、五一一元、黃淑淼一一二、四九二元、黃文煜二四六、六六○元）。如被告認定本案是贈與行為，即在查獲日前受贈與人已回轉贈與人，此些款項，似應扣除，方稱適法，被告自始均無查核，只一味依表面數字核計核課，原告蒙受極大冤屈。㈢原告因（註：似漏不字）諳稅法且誤信他人指引，至遭致不白之冤，盼能查核，並能撤銷為禱。⒈受贈人均無允受，一切均係原告支配使用。⒉子女存摺，歷年所得申報書，均係原告書寫。⒊被告根本沒提及資金流程，似顯草率。原告、黃盧阿對自八十八年十月十八日經濟日報上得知。最近大院在八十八年判字第第三四五九號判決書中，判決：「不同意國稅局的做法」。－是分散所得，而不應認為贈與行為。蓋遺產及贈與稅法中明文規定，本法所稱贈與，為以自己財產無償給予他人，經他人允受而生效力的行為。因此， 王君 表示，資金存入子女戶頭，子女並無經濟處分權，則王君將資金存入子女戶頭後，王君子女有無占有及支配這筆資金，攸關贈與事實，是否成立。但在這部分，國稅局並未查明，則王君表示，將資金存入子女戶頭，是為規避所得稅，並非贈與。大院判決：撤銷國稅局的處分。原告之本案，與上揭王君情況相同。在訴願、再訴願，以及前呈送大院之行政訴訟狀中，均一再表明，原告係「分散所得」，而非「贈與行為」。八十一年度，子女均年幼、年青，均在學中，原告利用子女名義存款，孳生的利息所得，均由原告支用，子女均無經濟處分權。不幸的，被告及訴願機關，一直以綜合所得稅已由子女申報為理由，一再認定及判定係贈與行為，而非分散所得。事實上，本案如王君案相同，原告機關（註：似為被告之筆誤）亦從未調查。如果如原告機關判定，為贈與行為，則原告須負擔鉅額贈與稅與罰款（約需負擔三二、八五一、七○○元）。如係贈與，理應負擔，亦無怨言，但只是利用子女名義存款，事實上是分散所得，而非贈與行為。卻要負擔此一鉅額本稅及罰款，實有爭議。本案亦禍及子女，於心不安。蓋原告之子清華大學畢業，服役完後，見父母常為此鉅額贈與稅及罰鍰煩惱，迄今仍待在家中照顧父母，迄未外出工作。因稅而導致至此，誠國家的損失，家人的損失。身為父母的原告，實無言以對。大院（前揭）第三四五九號判決書：「王君七十九年出售土地，並將其中的價款五、六五○萬元，分別存入子女的銀行戶頭中，財政部北區國稅局查獲後，認為這屬贈與行為，而王君漏未申報贈與稅，於是對王君補課贈與稅三、三九○萬元。對此，王君不服，認為他將售地款存到子女戶頭，是做為存本取息的用途，至借用子女的戶頭，用意是所得稅法規定，納稅人個人綜所稅每一申報戶，雖申報的利息免稅額度，即儲蓄投資特別扣除額，每年有二十七萬元，為了分散存款的利息所得，多享受免稅額。且在此期間，子女均未獲允許動用這筆存款。正因這筆存款，是為了分散所得，逃漏所得稅，子女並無處分權，因而，到了八十四年這筆存款，已分別存到王君的戶頭，所以，這不是贈與，國稅局不應核課贈與稅。北區國稅局則指出，在國稅局查核時，發現王君將本身出售土地款項五、六○○萬元，存入子女戶頭，已屬於贈與行為，國稅局依法對王君核課贈與稅，並無不當等語。」經查原告及配偶，亦因適逢經濟不景氣，聽信報紙上的主張，將當年（八十一年度）出售房地產的款項，如同王君一樣，利用子女的名義存款。每年申報利息所得綜所稅，除可免儲蓄投資扣除額每人二十七萬元外，再者，適用的所得稅率，也可以較低。原告之子女，一如王君之子女亦無經濟處分權。孳生的利息所得，均由原告支用。分散所得的子女，並無經濟處分權支用，此可由銀行存款影本資料，可以看出。孳息所得均由原告支用，或轉存至原告相關企業內。原告亦請教律師，律師亦提供應是分散所得而非贈與的法律見解，請參考。爰求為判決撤銷原處分等語。
被告答辯意旨略謂︰按「經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。又贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後卅日內，向主管稽徵機關依規定辦理贈與稅申報；納稅義務人違反第廿三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰，復為同法第二十四條第一項及第四十四條前段所規定。本件被告於綜合所得稅個案調查時，查得原告於八十二年九月廿七日將其存放新莊市農會西盛分部、台北區中小企銀西盛分行存款合計八、○○○、○○○元轉存以子女黃文煜及黃淑淼名義定期存款分別為三、○○○、○○○元及五、○○○、○○○元，迄至八十三年十月十八日查獲時仍未退還，且其利息所得亦經黃文煜、黃淑淼分別辦理綜合所得稅結算申報，有黃文煜、黃淑淼八十二年度綜合所得稅結算申報書影本附卷可稽，其贈與行為業已實現，原告未依規定申報贈與稅，乃核定補徵贈與稅一、五一一、二五○元並科處罰鍰一、五一一、二五○元，應無違誤，請予維持。原告主張其以子女名義存款，自始即無贈與意思，純為分散所得行為，而借用子女名義而已，且存款所孳生之利息均由原告與配偶使用乙節；查民法第四百零六條規定：「贈與，因當事人一方以自己之財產，為無償給與他方之意思表示，經他方允受而生效力。」而本案原告以其存款轉以子女名義為定期存款，其子女並無反對之意思表示，應認為業已允受。又其子女各存款利息已依法申報綜合所得稅，贈與行為客觀要件均已成立而致生效，況系爭款項截至被告查獲日仍未轉回原告存款項下，又動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係以子女名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前，不能指為原告所有，否則權利義務主體無從確定，大院六十二年判字第一二七號判例可資參照，是所訴純為分散所得無贈與意思係為辯詞。又原告訴稱八十二年九月廿七日，係由黃文煜提領三十二萬元，黃盧阿對提領六十八萬元，原告提領五○○萬元，存入原告三○○萬元、黃文煜三○○萬元，指被告所稱原告提領三○○萬元贈與黃文煜三○○萬元與事實不符乙節查依卷附資料，被告個案調查時原即已查得原告於台北縣新莊市農會活期存款第一四九九－九帳號取款五○○萬元及同日其子黃文煜有二筆定期存款每筆各一五○萬元（存單號碼為000000000及000000000）合計三○○萬元有其取款單及黃文煜新莊市農會定期存款帳卡佐證，故以三○○萬元認定贈與，而原告於復查時並未就系爭金額有何爭執，提起訴願或再訴願時亦未就系爭金額有何主張不實，就此部分逕提行政訴訟，難認適法，惟其主張事實當於本案確定後，由被告本諸職權另行辦理更正本稅及罰鍰，併予陳明。至訴稱原告及其子女黃文峰、黃淑淼、黃文煜等四人應納之八十二年度綜合所得稅合計一、三○八、六七、五元，（其中原告應納之金額為七三七、○一一元）係由黃文煜於八十三年三月廿四日由台北區中小企業銀行活期儲蓄存款第四五六六－六帳戶提領繳納，應自本件贈與額中扣除乙節，查系爭金額得否扣除，原告亦未於復查或訴願時提出主張，且本件贈與，並無雙方約定附有負擔之證明，當不符合行為時遺產及贈與稅法第二十一條：「贈與附有負擔者，由受贈人負擔部分應自贈與額中扣除」之規定。是請求扣除黃文煜代繳原告應納之八十二年度綜合所得稅，要無可採。爰求為判決，駁回原告之訴等語。
理由按「經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。又贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後卅日內，向主管稽徵機關依規定辦理贈與稅申報；納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰，復為同法第二十四條第一項及第四十四條前段所規定。查本件原告於八十二年九月廿七日將其存放台北縣新莊市農會西盛分部、台北區中小企業銀行西盛分行存款合計八、○○○、○○○元，轉存以訴外人即原告子女黃文煜及黃淑淼名義定期存款分別為三、○○○、○○○元及五、○○○、○○○元（下稱系爭款項），迄至八十三年十月十八日仍未退還，上揭轉存金額之利息所得亦經黃文煜、黃淑淼分別辦理八十二年度綜合所得稅結算申報之情，為兩造所不爭之事實，且有戶籍謄本、原告之談話筆錄、臺北縣新莊市農會定期存款漲卡及存單存款往來帳戶一覽表、台北區中小企業銀行股份有限公司活期儲蓄存款取款憑條暨定期存款單和傳票、黃文煜、黃淑淼八十二年度綜合所得稅結算申報書等影本附原處分卷可稽，則系爭款項既原為原告所得後移轉在黃文煜、黃淑淼之戶頭，且黃文煜、黃淑淼已將系爭款項利息所得申報其等八十二年度綜合所得稅，顯見該二人已有受贈之事實，原告贈與行為業已實現，堪以認定。茲原告未依規定申報贈與稅，被告核定原告應補徵贈與稅一、五一一、二五○元並科處罰鍰一、五一一、二五○元等情，揆之首揭說明，原處分並無違誤，一再訴願決定遞予維持，均無不合。原告雖訴稱：其純為分散所得，系爭款項逕以其子女名義存款，自始無贈與意思，存款所孳生之利息均由原告與配偶使用，原處分命補稅與罰鍰，有所違誤。又被告認定原告贈與之數額有誤，應另行認定，且縱應繳納贈與稅，原告及其子女黃文峰、黃淑淼、黃文煜等四人應納之八十二年度綜合所得稅合計一、三○八、六七五元係由黃文煜繳納，應自本件贈與額中扣除云云。惟查民法第四百零六條規定：「贈與，因當事人一方以自己之財產，為無償給與他方之意思表示，經他方允受而生效力。」而本案原告以其存款轉以子女名義為定期存款，其子女並無反對之意思表示，應認為業已允受。又其子女各存款利息已依法申報綜合所得稅，贈與行為客觀要件均已成立而致生效，況系爭款項截至被告查獲日仍未轉回原告存款項下，原告主張純為分散所得無贈與意思云云，委無可採。至於本院八十八年判字第第三四五九號事件，案情與本件各異，其個案之見解，尚難拘束本案判斷，況且該件之事實係在稅捐機關查獲前，將近全部金額均已回存，該存款之贈與事實不明，有發回稅捐機關進一步查明之必要而廢棄該案之原處分及一再訴願決定。另律師提供原告之意見，係其個人之見解，法院本於確信之獨立判斷，亦不受拘束。又按稅捐稽徵法第第三十五條及第三十八條第一項規定，納稅義務人對於稽徵機關調查核定之應納稅額，應依規定程序於法定期限內申請復查，對於復查決定稅額仍有不服時，始得依法提起訴願及行政訴訟。是為提起訴願以前必先踐行之特定程序，若不經過復查而逕為行政爭訟，即非法之所許，本院六十二年度判字第九十六號判例可資參考。本件被告以原告於台北縣新莊市農會活期存款第一四九九－九帳號取款五○○萬元及同日其子黃文煜有二筆定期存款每筆各一五○萬元（存單號碼為000000000及000000000）合計三○○萬元，有其取款單及黃文煜新莊市農會定期存款帳卡佐證，即以三○○萬元認定贈與，而原告於復查時並未就系爭款項來源為爭執，故原告於本件訴稱八十二年九月廿七日，係由黃文煜提領三十二萬元，黃盧阿對提領六十八萬元，原告提領五○○萬元，存入原告三○○萬元、黃文煜三○○萬元，指被告所稱原告提領三○○萬元贈與黃文煜三○○萬元與事實不符云云，惟其既未於復查決定前為主張，原告就此部分逕提行政訴訟，難認適法。至訴稱原告及其子女黃文峰、黃淑淼、黃文煜等四人應納之八十二年度綜合所得稅合計一、三○八、六七五元，（其中原告應納之金額為七三七、○一一元）係由黃文煜於八十三年三月廿四日由台北區中小企業銀行活期儲蓄存款第四五六六－六帳戶提領繳納，應自本件贈與額中扣除乙節，查系爭金額得否扣除，原告亦未於復查或訴願時提出主張，且贈與後與繳納綜合所得稅是否有所關連，原告並未陳明，且本件贈與尚無雙方約定附有負擔之證明，當不符合行為時遺產及贈與稅法第二十一條：「贈與附有負擔者，由受贈人負擔部分應自贈與額中扣除」之規定，是原告請求扣除黃文煜代繳原告應納之八十二年度綜合所得稅，要無可採。綜上所述，原處分認事用法並無違誤，訴願決定及再訴願決定遞予維持，亦無違誤，原告起訴意旨並無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年十二月二十三日
行政法院第二庭
審判長評事 陳石獅
評事 彭鳳至 評事 黃合文 評事 林茂權 評事 王立杰 右正本證明與原本無異
法院書記官王福瀛中華民國八十八年十二月二十三日