最高行政法院96年度判字第793號判決

裁判字號：最高行政法院96年判字第793號判決

裁判日期：民國96年05月10日

裁判案由：營利事業所得稅

最高行政法院判決
96年度判字第00793號上訴人中興百貨業股份有限公司代表人甲○○被上訴人財政部臺北市國稅局代表人 張盛 和上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年3月30日臺北高等行政法院93年度訴字第596號判決，提起上訴。
本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、本件上訴人辦理88年度未分配盈餘申報，漏報臺灣電路股份有限公司（下稱臺灣電路公司）88年度盈餘轉增資配發之緩課股票股利新臺幣（下同）14,807,400元。被上訴人初查除將前開緩課股票股利併計入未分配盈餘計算，核定上訴人短漏報未分配盈餘金額14,807,400元外，並依所得稅法第110條之2第1項規定，按所漏稅額處1倍之罰鍰1,480,700元。上訴人不服，就罰鍰部分循序提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：上訴人88年度未分配盈餘申報與89年度營利事業所得稅申報係同期間辦理。被上訴人民國（下同）91年3月11日財北國稅審一字第0910212905號雖曾函詢，但係有關89年度營利事業所得稅申報之相關問題，未對88年度未分配盈餘申報有相關之詢問，是被上訴人所稱調查基準日為91年3月7日應指89年度營利事業所得稅結算申報。被上訴人於91年3月26日自動向被上訴人申請更正88年度未分配盈餘時，被上訴人尚未進行調查，亦未經檢舉，依稅捐稽徵法第48條之1規定，應予免罰。為此訴請判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：上訴人88年度未分配盈餘，被上訴人於91年1月28日派查，並於91年3月7日調閱上訴人該年度營利事業所得稅結算申報案，是該日即為本件調查基準日，上訴人更正申報日期在後，不得免罰。又上訴人88年度營利事業所得稅於90年5月31日核定，上有依所得稅法第42條及促進產業升級條例第16條、第17條免計入所得額課稅之股利淨額或盈餘淨額14,923,400元，其中包括系爭漏報之臺灣電路公司之股利，上訴人對該核定未提出異議，是該股利屬88年度未分配盈餘之加項，至為明確，係無待查證事項，故被上訴人於91年3月11日函中未再就該項資料要求上訴人說明等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」「……三、以上兩款投資收益，如屬公司投資於國內其他營利事業者，其自87年1月1日起所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額，但應計入當年度未分配盈餘。如屬取得符合促進產業升級條例第16條、第17條規定之新發行記名股票者，不計入取得及轉讓年度所得額，但應計入取得年度未分配盈餘；其於86年12月31日以前獲配，但於87年1月1日以後轉讓者，亦同。」分別為所得稅法第110條之2第1項、稅捐稽徵法第48條之1第1及營利事業所得稅查核準則第30條第1項第3款所明定。又財政部80年8月16日台財稅第000000000號函檢發之稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則：「……各稅列選案件、個案調查案件、其他涉嫌漏稅案件，……二、經辦人員應於交查簽收當日立即進行函查、調卷、調閱相關資料或其他相同作為，並應詳予記錄以資查考，藉昭公信。三、進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日。」該函釋係財政部本於稅捐稽徵中央主管機關職權，為執行稅捐稽徵法第48條之1所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定，所為技術性補充規定，俾所屬公務員或下級機關所屬公務員執行職權之依據，符合稅捐稽徵法之立法意旨，自可予援用。職是，進行調查之作為有數個時，以最先作為之日為調查基準日，而非以向當事人函查日為調查基準日。查上訴人88年度營利事業所得稅結算申報案，業經被上訴人於90年5月31日核定，該年度核定通知書上第100欄「依所得稅法第42條及產升條例第16、17條免計入所得額課稅之股利淨額或盈餘淨額」為14,923,400元，其中包括上訴人漏未於88年度未分配盈餘申報書中申報之兩筆臺灣電路公司之股利10,660,900元及4,139,100元，且上訴人88年度未分配盈餘申報案屬列選案件，被上訴人於91年1月28日派查，並於91年3月7日調閱上訴人88年度營利事業所得稅審查報告書等情，有被上訴人「申報書歷史資料查詢作業」電腦資料附卷可稽，揆諸前揭規定及函釋意旨，其調查基準日應為91年3月7日無疑。惟上訴人遲至91年3月26日始向被上訴人申請更正，自不符合前揭稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰規定。上訴人訴稱其係在被上訴人未發函調查前，即已自動申報更正，應免於裁罰云云，尚非有據。又稅捐稽徵法第48條之1規定之立法目的，係鼓勵納稅義務人有短漏稅捐情事者，在未經檢舉或未經調查前，能自動向稽徵機關補繳所漏稅捐，而免予課處漏稅罰，故該規定第1項所稱：「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員已察覺納稅義務人有可疑違章事實，並進行調查者而言，自不以調查程序之發動有無對外宣示或表徵為要件甚明。上訴人訴稱未列選案件或列選案件，全為稽徵機關之作為，納稅義務人無從得知稅捐稽徵關是否開始調查，其在不知情下已自動辦理申請更正申報，被上訴人仍裁處罰鍰，有違稅捐稽徵法第48條之1之立法意旨云云，顯誤解法令，核不足採。被上訴人以上訴人短漏報前開未分配盈餘14,807,400元，依所得稅法第102條之2第1項規定，在法定裁量範圍內，按所漏稅額裁處1倍罰鍰1,480,700元，並駁回上訴人復查之申請，於法均無違誤。至上訴人以被上訴人未於2個月內為復查決定，而提起訴願，訴願機關誤認本件為申請案件，以被上訴人在訴願中已為前開復查決定，依訴願法第82條規定駁回上訴人之訴願，所憑理由雖有不當，結綸並無二致，上訴人仍執前詞，訴請撤銷，為無理由等為其判斷之基礎，而駁回上訴人之訴，經核於法無違。
五、按稅捐稽徵法第48條之3係規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」財政部訂定之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰參考表），其性質僅為協助下級機關行使裁量權而訂頒之裁量基準，並非法律，即無適用稅捐稽徵法第48條之3規定餘地。上訴人主張裁罰參考表93年3月29日修正時，增訂所得稅法第110條之2之裁罰標準為0.5倍，係有利於上訴人，且本件尚未確定，應適用稅捐稽徵法48條之3規定云云，洵無可採。
又稅捐稽徵法第48條之1所定免罰要件之一為「未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」，與刑法之自首要件不同。上訴人援引最高法院75年臺上字第1634號關於自首之判例主張稅捐稽徵法第48條之3納稅義務人於稅捐稽徵機關確知違章事實前補報補繳，即可免罰，亦無足取。其復執陳詞，就原審取捨證據，認定事實之職權行使，指摘原判決未當，聲明廢棄，非有理由，應予駁回。
六、依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年5月10日
第一庭審判長法官高啟燦
法官黃璽君法官廖宏明法官楊惠欽法官林樹埔以上正本證明與原本無異中華民國96年5月11日
書記官邱彰德