裁判字號：臺北高等行政法院92年訴字第4198號判決
裁判日期：民國94年01月18日
裁判案由：土地增值稅
臺北高等行政法院判決九十二年度訴字第四一九八號
原告甲○○訴訟代理人丙○○被告台北市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人戊○○
丁○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服台北市政府中華民國九十二年八月二十七日府訴字第○九二一五八四○○○○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告所有坐落台北市○○區○○段二小段七三、七七之一地號等二筆土地（下稱系爭土地）前因辛亥高中工程用地而被徵收，嗣經原告等依土地法第二百十九條規定申請按原徵收價額收回系爭土地，經核定發還並完成登記在案。嗣原告於民國八十八年三月十一日向被告所屬文山分處申請退還其原繳納之土地增值稅，該分處以八十八年三月二十日北巿稽文山乙字第八八○○三四七一○○號函復略以：「．．．所繳納之土地增值稅依內政部八十八年一月三十日台（八八）內地字第八八九二一八八號函：『．．．原徵收既已廢止並向後生效，從而發還土地予原土地所有權人之情事，屬另一次移轉行為，前已繳納之土地增值稅應不予退還，如發還土地於再次移轉時，其前次移轉現值應以原土地所有權人原依法應領取之補償地價及原核准徵收機關核准發還之日為準。．．．』規定不予發還。」否准原告所請。原告乃於八十八年四月八日向台北市政府提起訴願，經台北市政府以八十八年八月十二日府訴字第八八○三○五一○○一號訴願決定：「原處分撤銷，由被告另為處分。」嗣被告轉請台北市政府財政局以八十八年九月十四日北市財二稅第0000000000號函詢財政部，經財政部以八十八年十一月三日台財稅第000000000號釋示，並經被告文山分處以八十八年十一月二十二日北市稽文山乙字第八八○一七八八六○○號函知原告略以：「主旨：台端所○○○區○○段○○段七十三、七十七之一地號等二筆土地被徵收，嗣後依土地法二百十九條規定收回並辦妥移轉登記，依財政部八十八年二月十二日台財稅第000000000號函及內政部八十八年一月三十日台（八八）內第（地）字第八九二一八八號函規定，原繳土地增值稅應不予退還，請查照。．．．」原告仍表不服，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：需地機關於徵收補償發給完竣屆滿一年，未依徵收計畫開始使用或未依核准徵收原定興辦事業使用，而經該管直轄巿或縣（市）地政機關准土地所有權人聲請照徵收價額收回其土地，原告應否發還其原繳之土地增值稅？㈠原告主張之理由：
⒈土地法第二百十九條第一項規定：「私有土地經徵收後，有左列情形之一者，
原土地所有權人得於徵收補償發給完竣屆滿一年之次日起五年內，向該管直轄市或縣（市）地政機關聲請照徵收價額收回其土地．．．」原告之土地徵收補償款於七十八年一月間發放，至八十六年十一月始向台北市政府地政處聲請撤銷徵收。就其時間而言，已逾五年之法定期限，被告等相關機關逕行引用，與法不合。
⒉台北市政府發放土地徵收補償費時，被告逕行扣除土地增值稅，致使原告具領
徵收價額為新台幣（下同）五、四八七、八二九元，而今卻要求原告以六、二
九一、八一八元回復被徵收土地之原所有權，不符合公平正義原則。⒊土地徵收係國家因公共事業之需要，對人民受憲法保障之財產權，經由法定程
序予以強制剝奪，此工程規劃迄今已近二十年，仍未動工，其相關人員濫用公權力，卻未見任何懲處，原告卻無故損失八○三、九八九元。
⒋本案土地權狀登記原因為「發還」，意謂權利義務皆須返還成為七十八年徵收
前之狀態，故退還原納土地增值稅更顯得其必然與正當性；但相當機關利用職權之便而為擴張性解釋，巧立名目以貪求此稅款。人民之權利是憲法所明文保障，任何剝奪人民權利者皆需以法律定之，被告引用內政部之解釋函令以否准原告所請求之事項，違反法律保留原則。
⒌七十七年政府以公權力強制剝奪人民權利，地主實際受領補償款為五百四十八萬七千八百二十九元，而今地主卻被要求繳納六百二十九萬一千八百十八元。
「土地增值稅不予退還」並無相關法律以明定。雖行政機關有解釋法律之權，然卻無權剝奪人民權利。在原土地所有權人並未變更下，因徵收事件導致地主損失八十萬三千九百八十九元，違反憲法所保障之財產權。
⒍凡剝奪人民權利者皆要以法律型式定之，為中央法規標準法所明定。被告卻逕行以解釋函令駁回原告所請事項，違反法律保留原則。
⒎自七十七年徵收迄八十八年地主收回土地，已逾土地法第二一九條「五年」期
限，被告依據都市計畫法第八十三條：「依本法規定徵收之土地，．．．不受土地法第二一九條之限制」；若徵收機關徵收土地不受土地法第二一九條規定，卻要求地主收回土地需依土地法第二一九條規定辦理，是否意謂只許州官放火，不許百姓點燈之心態？⒏都市計畫法第八十三條或土地法第二一九條賦予原土地所有權人收回權，實為
確保人民之財產權，防止徵收權之濫用。依此精神，本法所稱「依原徵收價額收回土地」之原徵收價額對地主而言，應指原受領補償費之淨額；若原徵收機關欲收回其所發放全部補償款，則應另行請求稅捐機關歸還徵收時其所課徵之稅額，實不因將此稅額轉嫁予土地所有權人，造成稅捐機關不當得利。
⒐依民法法定利率百分之五請求被告支付原告繳納價款日（八十七年七月二十七日）至退還稅款日止之利息。
㈡被告主張之理由：
⒈⑴按土地法第二百十九條第一項、第二項規定：「私有土地經徵收後，有左列
情形之一者，原土地所有權人得於徵收補償發給完竣屆滿一年之次日起五年內，向該管直轄市或縣（市）地政機關聲請照徵收價額收回其土地：一、徵收補償發給完竣屆滿一年，未依徵收計畫開始使用者。二、未依核准徵收原定興辦事業使用者。」「直轄市或縣（市）地政機關接受聲請後，經查明合於前項規定時，應層報原核准徵收機關核准後，通知原土地所有權人於六個月內繳清原受領之徵收價額，逾期視為放棄收回權。．．．」⑵財政部六十九年四月十六日台財稅第三三○六四號函釋規定：「關於被徵收
之土地，在辦妥產權登記後，因故撤銷徵收，土地發還原業主，其被徵收時所繳土地增值稅，應准予退還。」⑶財政部八十八年二月十二日台財稅第000000000號函釋規定：「．
．．有關被徵收土地所有權人依土地法第二百十九條規定，申請收回其土地之移轉登記相關事宜乙案，請依說明二會商結論辦理．．．二、有關被徵收土地所有權人依土地法第二百十九條規定，申請收回其土地之移轉登記相關事宜乙案，經內政部於八十七年十二月十五日邀集有關機關開會研商獲致結論，略以：『按依土地法第二百十九條之規定，被徵收土地原所有權人行使之收回權及原核准徵收機關核准其收回之行政處分，分為公法性質之請求權及對原徵收處分之廢止，原徵收處分廢止後使原處分向將來喪失效力。準此，申請收回土地之原土地所有權人如已繳還原領之徵收價額，該管巿、縣地政機關得依土地登記規則第三十條第三款囑託登記機關辦理移轉登記。．．
．又原徵收既已廢止並向後生效，從而發還土地予原土地所有權人之情事，屬另一次移轉行為，前已繳納之土地增值稅應不予退還，如發還土地於再次移轉時，其前次移轉現值應以原土地所有權人原依法應領取之『補償地價』及原核准徵收機關核准發還之日為準。．．．』」⑷財政部八十八年十一月三日台財稅第000000000號函釋規定：「主
旨：有關甲○○君所有土地被徵收，嗣後依土地法第二百十九條規定收回並辦妥移轉登記，申請退還原繳納土地增值稅乙案，復請查照。說明．．．二、本案經准內政部八十八年十月二十七日台（八八）內地字第八八一二五五四號函復．．．準此，有關被徵收土地原所有權人依土地法第二百十九條規定，行使之收回權及原核准徵收機關核准其收回土地之行政處分之法律性質及其效力，與撤銷徵收，尚屬有別。有關甲○○君所有土地被徵收時，既經依法移轉與需地機關，嗣後縱依土地法第二百十九條規定收回並辦妥發還登記，其被徵收土地時已繳納之土地增值稅，依上開內政部八十八年一月三十日台（八八）內地字第八九二一八八號函及本部八十八年二月十二日台財稅第000000000號函規定，應不予退還。」⒉經查被告所屬文山分處函復原告原繳土地增值稅應不予退還之八十八年十一月
二十二日北市稽文山乙字第八八○一七八八六○○號函，係以網路傳送市長信箱（電子信件編號：00000000000號）方式處理。
⒊次查被告就系爭土地發還原告緣由函詢台北市政府教育局及地政處，經該府地
政處九十二年六月三日北市地四字第○九二三一五八一二○○號函復略以：「說明．．．二、台北市政府為興辦辛亥高中新建工程，前經報奉行政院七十七年四月二十九日台（七七）內地字第五九三九一八號函核准，並經本處七十七年十二月九日北市地四字第五五九三○號公告徵收甲○○君持分所有旨揭二筆土地有案，其土地徵收補償費並經 林君 於七十八年一月十九日具領有案，本案業依法完成徵收補償之法定程序，先予敘明。三、嗣 林君前 於八十六年十一月四日以徵收土地未依核准計畫使用為由，申請依土地法第二百十九條規定收回上開二筆土地，案經本處邀同有關單位現場會勘結果，徵收土地現場仍為空地、鐵皮屋違建及雜木林使用中，確實未依原核准徵收計畫使用，經報奉行政院八十七年二月十六日台（八七）內地字第八七○二六七七號函核定依土地法第二百十九條及都市計畫法第八十三條規定准予發還，並經本處八十七年三月四日北市地四字第八七二○五一九九○○號函通知原土地所有權人依土地法第二百十九條第二項規定於六個月內繳清原受領價額，逾期視為放棄收回權，林君復於八十七年七月二十七日繳回台北市政府教育局並經該局八十七年八月十三日開立收據在案，本處並據以八十八年二月四日北市地四字第八八二○三五九三○○號函囑託台北市古亭地政事務所辦理發還土地所有權移轉登記，並經該所八十八年二月二十六日北市古地一字第八八六○二三二五○○號函復業已辦竣『發還』登記。．．．」準此，原告收回系爭土地，係經報奉行政院核定後依據土地法第二百十九條及都市計畫法第八十三條規定，行使其原被徵收土地之買回權，尚非被告逕行引用。
⒋再按財政部八十八年二月十二日台財稅第000000000號函釋意旨，原
告係行使被徵收土地之收回權，而該收回權之效力係以一定之對價收回徵收土地所有權之權利，尚非原始取得，應屬權利之移轉，此點與民法上之買回，並無不同，故其性質應屬另一次所有權之移轉行為，是其法律性質及效力自與撤銷徵收有別，自無財政部六十九年四月十六日台財稅第三三○六四號函釋之適用。且依財政部八十八年二月十二日台財稅第000000000號函釋意旨，發還之土地，如再次移轉時，其前次移轉現值以原土地所有權人原依法應領取之「補償地價」及原核准徵收機關核准發還之日為準。是以尚無原告所訴之不符合公平正義之情事。
⒌原告主張土地權狀登記原因為「發還」，意謂權利義務皆須返還成為七十八年
徵收前之狀態云云，經查依台北市政府地政處九十二年五月二十一日北市地一字第○九二三一四五八三○○號復函之說明二略謂：「查依內政部函頒『登記原因標準用語』所規定登記原因『發還』之意義係指『一、被徵收之土地原所有權人申請照原徵收補償價額收回基地。二、依金門馬祖東沙南沙地區安全及輔導條例第十四條之一申請歸還其土地所為之登記。』．．．」土地權狀登記原因為「發還」，並非如原告所指係權利義務回復為徵收前之狀態。土地之徵收買回應屬土地之另一次移轉行為。況在辛亥高中新建工程案中與本案案情相同之另一案業經鈞院九十年度訴字第五○二○號判決「原告之訴駁回」。
⒍綜上所述，被告所屬文山分處否准退還原告系爭土地之土地增值稅，並無違誤，訴願決定遞予維持亦無不合，請判決駁回原告之訴等語。
理由
一、本件原告所有系爭土地前由政府徵收後，經原告依土地法第二百十九條規定申請按原徵收價額收回系爭土地，經核定發還並完成登記。嗣原告於民國八十八年三月十一日向被告所屬文山分處申請退還其原繳納之土地增值稅，經該分處以八十八年三月二十日北巿稽文山乙字第八八○○三四七一○○號函復否准，原告提起訴願被駁回而提起本件行政訴訟，其起訴理由略稱，土地徵收係國家因公共事業之需要，對人民受憲法保障之財產權，經由法定程序予以強制剝奪，台北市政府發放土地徵收補償費時，被告逕行扣除土地增值稅，致使原告具領徵收價額為五、四八七、八二九元，而今卻要求原告以六、二九一、八一八元回復被徵收土地之原所有權，不符合公平正義原則。本案土地權狀登記原因為「發還」，意謂權利義務皆須返還成為七十八年徵收前之狀態，故退還原納土地增值稅更顯得其必然與正當性，任何剝奪人民權利者皆需以法律定之，被告引用內政部之解釋函令以否准原告所請求之事項，違反法律保留原則，請撤銷訴願決定及原處分，並判命被告應依民法所定年息百分之五法定利率，自原告繳納價款日（八十七年七月二十七日）至退還稅款日止之利息云云。
二、按政府徵收土地後，由原土地所有權人收回之情形有二，其一為撤銷原徵收由原土地所有權人收回土地，另一為需地機關於徵收補償發給完竣屆滿一年，未依徵收計畫開始使用或未依核准徵收原定興辦事業使用，經土地所有權人於徵收補償發給完竣屆滿一年之次日起五年內，向該管直轄巿或縣（市）地政機關聲請照徵收價額收回其土地。查因撤銷徵收之法律效果，為使已發生之法律關係回溯自始不生效力，故其被徵收時所繳土地增值稅，自應予以退還。至於需地機關於徵收補償發給完竣屆滿一年，未依徵收計畫開始使用或未依核准徵收原定興辦事業使用，而經該管直轄巿或縣（市）地政機關准土地所有權人聲請照徵收價額收回其土地者，因其法律上之性質為買回，並非撤銷原徵收之公法上處分，依買回之法理，自不發還其原繳之土地增值稅。財政部六十九年四月十六日台財稅第三三○六四號函釋稱：「關於被徵收之土地，在辦妥產權登記後，因故撤銷徵收，土地發還原業主，其被徵收時所繳土地增值稅，應准予退還。」同部八十八年二月十二日台財稅第000000000號函釋稱：「．．．有關被徵收土地所有權人依土地法第二百十九條規定，申請收回其土地之移轉登記相關事宜乙案，請依說明二會商結論辦理．．．二、有關被徵收土地所有權人依土地法第二百十九條規定，申請收回其土地之移轉登記相關事宜乙案，經內政部於八十七年十二月十五日邀集有關機關開會研商獲致結論，略以：『按依土地法第二百十九條之規定，被徵收土地原所有權人行使之收回權及原核准徵收機關核准其收回之行政處分，分為公法性質之請求權及對原徵收處分之廢止，原徵收處分廢止後使原處分向將來喪失效力。準此，申請收回土地之原土地所有權人如已繳還原領之徵收價額，該管巿、縣地政機關得依土地登記規則第三十條第三款囑託登記機關辦理移轉登記。．．．又原徵收既已廢止並向後生效，從而發還土地予原土地所有權人之情事，屬另一次移轉行為，前已繳納之土地增值稅應不予退還，如發還土地於再次移轉時，其前次移轉現值應以原土地所有權人原依法應領取之補償地價及原核准徵收機關核准發還之日為準。．．．』」經核與法律上之規定尚無不合。本件原告所有系爭土地，前因辛亥高中工程用地而被徵收，嗣經原告等依土地法第二百十九條規定申請按原徵收價額收回系爭土地，經核定發還並完成登記，有台北市政府地政處八十七年三月四日北市地四字第八七二○五一九九○○號函影本、八十八年二月四日北市地四字第八八二○三五九三○○號函影本、台北市政府教育局八十七年八月十七日北市教八字第八七二五二四九五○○號函影本、台北市古亭地政事務所八十八年二月二十六日北市古地一字第八八六○二三二五○○號函影本附卷可稽，並為原告所不爭，其係屬需地機關於徵收補償發給完竣屆滿一年，未依徵收計畫開始使用或未依核准徵收原定興辦事業使用，而經該管直轄巿或縣（市）地政機關准土地所有權人聲請照徵收價額收回其土地，並非撤銷原徵收處分，至為明確。則依上說明，其法律上之性質為買回，依買回之法理，係屬另一次之買賣行為，自不發還其原繳之土地增值稅。從而，原處分否准原告申請發還原告原被扣繳之土地增值稅，訴願決定予以維持，予法均無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。至於需地機關辦理徵收後，未於法定期間使用土地，復經發還土地，以致土地所有權人因而多繳此筆土地增值稅（如土地所有權人生前未移轉該土地，其成遺產之後，依法並不須繳納此一土地增值稅）或提前繳納土地增值稅，而現今政府修法降低土地增值稅之稅率，是否造成原告之損失，而有國家賠償之問題，非屬本件之訴訟標的，不在本件審酌之範圍，併予敍明。
三、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十四年一月十八日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官鄭小康
法官黃秋鴻法官林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十四年一月十八日
書記官簡信滇