裁判字號：臺灣臺中地方法院92年訴字第231號刑事判決
裁判日期：民國92年04月30日
裁判案由：違反商業會計法
臺灣臺中地方法院刑事判決九十二年度訴字第二三一號
公訴人臺灣臺中地方法院檢察署檢察官被告甲○○右列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官提起公訴（九十一年度偵緝字第七四五號），本院判決如左：
主文甲○○公司負責人，為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。又連續行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。應執行有期徒刑捌月，如易科罰金，以叁佰元折算壹日。
緩刑叁年。
事實
一、甲○○為納稅義務人嶠承有限公司（址設臺中市○○區○○路二段八號一樓）之董事，為公司法規定之公司負責人，製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其附隨業務。甲○○為使納稅義務人嶠承有限公司得以逃漏營利事業所得稅，明知乙○○於民國八十七年及八十八年間並未在嶠承有限公司工作任職，亦未自嶠承有限公司支領任何薪資或報酬，竟基於行使明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書之概括犯意，連續於八十八年一月底某日及八十九年一月底某日（依所得稅法第九十二條第一項之規定：第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報稽徵機關查核），指示不知情之成年會計人員 吳桂芬 ，在嶠承有限公司內，以乙○○為薪資所得人，在業務上作成之八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，虛偽登載乙○○自嶠承有限公司領取薪資十七萬二千元；在八十八年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，虛偽登載乙○○自嶠承有限公司領取薪資十七萬元，並在八十七年度、八十八年度業務上所製作之營利事業所得稅結算申報書（非屬業務上作成之文書），登載嶠承有限公司支付前開薪資之不實內容，連續於八十八年五月十一日及八十九年五月十五日，持前開登載不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單連同營利事業所得稅結算申報書，向財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵所申報嶠承有限公司八十七年度、八十八年度營利事業所得稅，以此詐術逃漏納稅義務人嶠承有限公司八十七年度之營利事業所得稅計四萬三千元、八十八年度之營利事業所得稅計四萬二千元，足以生損害於乙○○及財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵所對於營利事業所得稅稽徵之正確性。嗣因乙○○收受財政部臺灣省中區國稅局寄發之八十七年度、八十八年度綜合所得稅核定通知書，始發現遭嶠承有限公司虛報薪資，經向財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵所檢舉，因而查悉上情。
二、案經財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵所移送臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、右揭事實，業據被告甲○○於本院審理時坦承不諱，核與證人乙○○於本院審理時證述情節相符，並有財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵所九十二年三月十三日中區國稅黎明四字第Z000000000號函、財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局九十二年三月六日中區國稅中市一字第Z000000000號函附之嶠承有限公司八十七年度、八十八年度營利事業所得稅結算申報書、乙○○八十七年度、八十八年度綜合所得稅核定通知書、勞工保險卡附卷可稽。被告確為納稅義務人嶠承有限公司之董事，為公司法規定之公司負責人，有本院向財團法人金融聯合徵信中心公司查詢之嶠承有限公司董監事及經理人名單存卷可參，而納稅義務人嶠承有限公司合計逃漏八十七年度營利事業所得稅計四萬三千元、八十八年度營利事業所得稅計四萬二千元，亦有財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵所九十一年四月二日中區國稅黎明密字第Z000000000號函在卷足憑，本案事證明確，被告犯行洵堪認定。
二、按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，乃營利事業負責人之附隨業務，前開文書為其業務上作成之文書，其登載內容如有不實，而足以生損害於公眾或他人，即係犯業務文書登載不實罪名，而「營利事業所得稅結算申報書」係所得稅法第七十一條規定，課以納稅義務人，就其上一年度所得總額，向該管稅捐稽徵機關提出申報之一種義務，以為課稅稽徵之依據，其非屬營利事業負責人業務上作成之文書，附此說明。再稅捐稽徵法第四十七條第一款規定，該法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於公司法規定之公司負責人適用之。被告甲○○為嶠承有限公司負責人，其虛偽填載「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」之業務文書，並持以向財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵所申報營利事業所得稅，以此詐術為納稅義務人嶠承有限公司逃漏營利事業所得稅，足以生損害於乙○○及財政部臺灣省中區國稅局黎明稽徵所營利事業所得稅稽徵之正確性，核其所為，係犯刑法第二百十六條行使同法第二百十五條之從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書罪及稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪。公訴意旨認被告虛偽填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」部分，係涉犯商業會計法第七十一條第一款之商業負責人以明知為不實之事項，而填載會計憑證罪嫌。並以該法條為刑法第二百十六條行使同法第二百十五條之從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書罪之特別法，而不再論以刑法第二百十六條行使同法第二百十五條之從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書罪。惟按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第十五條之規定自明。惟所得稅扣繳義務人依所得稅法第八十九條第三項或同法第九十二條規定，填發免扣繳憑單或扣繳憑單，旨在使稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐稽徵。就營利事業所得稅核課而言，依營利事業所得稅查核準則第七十一條第十一款規定，薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定。則員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，其既非造具記帳憑證所根據之憑證，亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自難認屬商業會計法第十五條第一款所規定之商業會計憑證（最高法院九十一年度臺上字第一八二八號判決參照）。公訴意旨認應依商業會計法第七十一條第一款規定處斷，容有未洽，惟起訴之基本社會事實相同，爰依法變更檢察官此部分起訴所引應適用之法條。被告明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書之低度行為，為其行使之高度行為所吸收，不另論罪，其利用嶠承有限公司不知情之成年會計人員吳桂芬以遂行其前開行使明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書犯行，為間接正犯。被告先後二次行使明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書犯行，時間緊接，方法相同，觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，依刑法第五十六條規定以一罪論，並加重其刑。而按稅捐稽徵法第四十七條第一款將納稅義務人公司應受罰徒刑部分，轉嫁於該公司負責人，該公司負責人乃屬代罰之性質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，亦非因其本身之犯罪行為而受罰，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，或與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言，自不成立共犯或連續犯。又刑法第五十五條之牽連犯，必須同一犯罪主體，犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪，始克相當，公司負責人基於上述代罰原理所犯稅捐稽徵法第四十七條第一款之罪，與其本人為犯罪主體所犯其他罪名（行使明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書罪）之間，自不具有牽連犯之關係（七十五年臺上字第六一八三號判例意旨參照）。是被告先後二次犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪，自應分論併罰，且與被告所犯行使明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書罪，亦應分論併罰。爰審酌被告並無刑事前案紀錄，有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表及臺灣臺中地方法院檢察署刑案資料查註紀錄表附卷可參，堪認其犯案前品行尚佳，並斟酌被告行使業務登載不實文書之目的在為納稅義務人嶠承有限公司逃漏營利事業所得稅，犯罪動機及目的均非良善，嶠承有限公司逃漏營利事業所得稅之金額不多及被告犯後坦承犯行之態度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並分別諭知易科罰金之折算標準。而被告行為後，刑法第四十一條業已於九十年一月十日修正公布，並於同年月十二日生效，比較新法即修正後刑法第四十一條第一項前段規定「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」與舊法即修正前刑法第四十一條規定「犯最重本刑為三年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」之結果，新法就被告得予易科罰金之規定，顯然較有利於被告，是依刑法第二條第一項前段之規定，自應適用裁判時之法律即修正後刑法第四十一條第一項前段之規定，併此敘明。末就被告所處之前開有期徒刑，定其應執行之刑及諭知易科罰金之折算標準。又被告未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表及臺灣臺中地方法院檢察署刑案資料查註紀錄表附卷可參，其因一時失慮，偶罹刑典，犯後業已坦承犯行，深具悔意，經此偵審程序之教訓，當能知所警惕，信無再犯之虞，本院認所宣告之刑，以暫不執行之適當，併予宣告緩刑三年，以啟自新，並觀後效。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、第五十六條、第二百十六條、第二百十五條、（修正後）第四十一條第一項前段、第二項、第五十一條第五款、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二項，判決如主文。
中華民國九十二年四月三十日
臺灣臺中地方法院刑事第三庭
法官陳得利右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀，上訴於臺灣高等法院臺中分院(須附繕本)。
書記官中華民國九十二年五月五日附錄本案論罪科刑法條全文：
刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他法人團體之代表人或管理人。