臺北高等行政法院91年度訴字第3795號判決

裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第3795號判決

裁判日期：民國92年10月16日

裁判案由：綜合所得稅

臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第三七九五號
原告甲○○
（送達處所：台北市○○○路○段○○○號九樓）訴訟代理人 林鳳秋 律師被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）住同右訴訟代理人乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月二十四日台財訴字第○八九○○二七五四三號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告民國八十三年度綜合所得稅結算申報，原列報取自復興木業股份有限公司（下稱復木公司）所得新台幣（下同）一、四三四、九三五元為變動所得，僅將其半數七一七、四六八元併入綜合所得總額申報，被告初查依據復木公司申報之扣繳暨免扣繳資料，核定原告系爭所得一、四三四、九三五元為薪資所得，併課其當年度綜合所得稅，補徵稅款三五九、六七八元。原告主張系爭所得為復木公司補發以前年度之積欠薪資，屬變動所得，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷，被告應另為適法之處分。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告將原告八十三年度取得復木公司積欠多年一次給付之薪資一、
四三四、九三五元全數併課其當年度綜合所得稅，是否違法？㈠原告主張之理由：
⒈原告任職之復木公司於七十九年九月至八十二年十二月間財務發生困難，積欠
原告薪資達十八個月，該公司八十三年間取得出售土地款，遂一次補發各年度欠薪計一、四三四、九三五元。原告乃依復木公司向被告專案申請函所示內容，將補發薪資作為八十三年度綜合所得稅申報之變動所得，被告以性質不符變動所得予以否准。
⒉行政行為非有正當理由，不得為差別待遇，此行政行為之平等原則，為行政程
序法第六條所明定。按財政部八十八年八月十二日台財稅字第八八一九三二二○二號函同意納稅義務人「因涉及刑事案件或公務員懲戒案停職，嗣經判決確定獲准復職時，由服務機關一次補發停職期間之薪資所得，均屬實際補發年度之所得，應分別併入各該年度綜合所得總額計算應補徵之稅額後，彙總一次發單補徵復職年度之綜合所得稅」。原告於受僱之復木公司重整期間暫停發薪，爾後一次補發，與上開財政部函示情形類似，自應為相同之處理。被告認上開函釋之適用對象，以「因涉及刑事案件或公務員懲戒案停職並獲准復職者」為限，不同意原告比照辦理，有違平等原則。
⒊被告稱原告取得補發之積欠薪資與「因訴訟一次取得數年利息所得類同」，故
核定併本年度綜合所得稅並無不合云云。惟「薪資」與「利息」性質不同，又因訴訟致一次給付歷年利息亦與補發歷年薪資不同，兩者不能相提併論。被告不將原告薪資比照同為補發薪資之公務員課稅，反而比照顯不相同之補發利息課稅，乃無正當理由而為差別待遇，難謂合法。
⒋被告以個人綜合所得稅採「收付實現制」為由，不同意原告分年度計稅。惟於
公務員補發因案停職薪資之情形，卻又違反「收付實現制」而同意分年計稅，其自相矛盾，顯然違法。
⒌本件屬八十三年綜合所得稅，被告所引財政部九十一年三月一日台財稅第0000000000號函釋應不能適用。
⒍倘被告堅持原告補發薪資，不得比照公務員因案停職補發薪資分年計稅辦理，
則應同意原告補發薪資準用所得稅法第十四條第三項之「變動所得」規定，減半計稅，始符合租稅公平原則。蓋在無公司重整因素之情況下，原告逐年依法繳納所得稅之稅額顯較一次補發適用較高稅率之稅額為低；且本件一次補發並非原告所能決定，不應由原告承擔較高稅額之懲罰。
㈡被告主張之理由：
⒈原告訴稱被告否准其依財政部八十八年八月十二日台財稅第00000000
0號函釋，將其源自復木公司一次補發積欠之薪資，分別併入其各該年度綜合所得總額計算應補徵之稅額，彙總一次補徵本年度之綜合所得稅，係違反平等原則云云。查財政部八十八年八月十二日台財稅第000000000號函釋略以，納稅義務人因涉及刑事案件或公務人員懲戒案停職，嗣後經判決確定獲准復職時，由服務機關一次補發停職期間之薪資所得，均屬實際補發年度之所得，應分別併入各該年度綜合所得總額計算應補徵之稅額後，彙總一次發單補徵復職年度之綜合所得稅。核該函釋之納稅義務人係因案停職，嗣後既經判決確定獲准復職，其停職原因自始即不存在，該一次領取停職期間之薪資所得，與納稅義務人私人間因債權債務關係向法院提起訴訟一次取得之數年利息所得，二者之情形尚有不同，故財政部於九十一年三月一日作成台財稅第0000000000號函釋，納稅義務人一次取得數年之利息所得，應併入其實際取得日期所屬年度課徵綜合所得稅，尚無前開財政部八十八年八月十二日台財稅第000000000號函釋之適用。本件原告因所任職之復木公司重整，於本年度一次取得該公司補發積欠之各年度薪資一、四三四、九三五元，核其情形與因訴訟一次取得數年利息所得類同，從而被告將系爭所得核定為薪資所得，併課其本年度綜合所得稅，洵無不合。
⒉原告復稱就租稅公平考量，應准原告受領補發薪資準用所得稅法第十四條第一
項第三類及第三項之規定，減半計稅云云。按所得稅法第十四條第三項所稱之變動所得，係指自力經營林業之所得、一次給付之養老金、退休金、贍養費、受僱從事遠洋漁業，於每次出海後一次分配之報酬，及因耕地出租人收回耕地，而依平均地權條例第七十七條規定，給予之補償而言。惟本件原告八十三年度領自復木公司之所得一、四三四、九三五元為薪資所得，此有復木公司開立之扣繳憑單附卷可稽，又系爭所得固屬復木公司八十二年度以前積欠原告之薪資所得，惟其性質與前述所稱之變動所得不同，且個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，是被告將系爭所得一、四三四、九三五元，核定為薪資所得，併課其當年度綜合所得稅，並無不合。
理由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之．．．：第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第四條規定免稅之項目，不在此限。」為行為時所得稅法第十四條第一項第三類所明定。
二、查原告八十三年度有取自復木公司補發該年度前所積欠之薪資所得計一、四三四、九三五元之事實，有所得扣繳憑單影本在原處分卷可稽，且為原告所不爭執，堪認為真實。是被告將系爭所得一、四三四、九三五元核定為薪資所得，併課原告當年度綜合所得稅，復查及訴願決定予以維持，揆諸首開規定，並無不合。
三、原告雖主張其受僱之復木公司一次補發前各年度積欠薪資，與財政部八十八年八月十二日台財稅字第八八一九三二二○二號函釋情形類似，應依該函釋為相同之處理，被告不同意比照辦理，有違平等原則；縱不得比照公務員因案停職補發薪資分年計稅辦理，亦應按所得稅法第十四條第三項之「變動所得」規定，減半計稅，始符合租稅公平原則云云。惟查系爭所得為復木公司補發積欠原告前各年度之薪資，而個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，其為原告八十三年度取得之薪資所得要無置疑。前開財政部八十八年之函釋之適用對象為因涉及刑事案件或公務員懲戒案停職經獲准復職者，乃其因案停職，嗣後經判決確定獲准復職，停職原因自始不存在，該一次領取停職期間之薪資所得，與納稅義務人因私人間債權債務關係積欠薪資嗣後一次取得之情形不同，原告自無從比照適用。原告既非前開函釋適用對象，被告未予比照辦理，要無違反平等原則可言。又原告之系爭所得與所得稅法第十四條第三項：「個人綜合所得總額中，如有自力經營林業之所得、一次給付之養老金、退休金、贍養費、受僱從事遠洋漁業，於每次出海後一次分配之報酬，及因耕地出租人收回耕地，而依平均地權條例第七十七條規定，給予之補償等變動所得，得僅以半數作為當年度所得，其餘半數免稅。
」之變動所得規定不符，亦無依規定以半數所得計稅之餘地，其與租稅公平原則無關。至於原告是否因復木公司一次補發積欠薪資致生稅額增加之損害，應由原告循私法途徑向復木公司為主張，不能因而冀求轉嫁要求稅賦減免，原告主張均無可採。從而被告所為核定、復查及訴願決定均無違誤，原告仍執前詞聲請撤銷，請求被告另為適法之處分，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十月十六日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官鄭忠仁
法官林育如法官楊莉莉右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年十月十六日
書記官王俊權