裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第459號判決
裁判日期：民國92年10月16日
裁判案由：印花稅
臺中高等行政法院判決九十二年度訴字第四五九號
原告聯群電機股份有限公司
（原名聯群電機有限公司）代表人甲○○被告臺中縣稅捐稽徵處代表人乙○○訴訟代理人丙○○
丁○○右當事人間因印花稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年四月九日台財訴字第○九二一三五二一六四號再訴願決定（案號：第八八五三五二號），提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文訴願決定及原處分關於附表第３欄合約之罰鍰部分撤銷。
訴願決定及原處分（復查決定）除附表第３欄、第４欄部分外，關於其餘五件合約之罰鍰部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔二分之一，餘由原告負擔。
事實
壹、事實概要：緣原告於民國（以下同）八十二至八十六年間，承包如附表所示「台中郵件處理中心新建水電設備工程」等七項工程，合約總價計新台幣（以下同）三五六、八
三九、九七八元，漏貼印花稅票三五六、八三八元，案經法務部調查局南投縣調查站（以下簡稱南投縣調查站）查獲，移由被告審理違章成立，乃依印花稅法第二十三條第一項規定，核定追補漏貼稅額三五六、八三八元（原告已於八十七年四月二十日繳納），並按漏貼稅額處七倍之罰鍰計二、四九七、八○○元（計至百元止，以下同）。原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭駁回，向財政部提起再訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之陳述及爭點：
一、原告部分：㈠聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡陳述：
⒈原告係自動補報並補繳稅款，已符合稅捐稽徵法第四十八條之一第一項免罰規定：
⑴查稅捐稽徵法第四十八條之一第一項規定：「納稅義務人自動向稅捐機關補
報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑，一、本法第四十一條至四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」，最高行政法院八十四年度判字第一九二七號判決要旨：「稅捐稽徵法第四十八條之一所定『進行調查』，應指有充分之事實證明有關機關對某一特定個案申報異常之狀況，開始進行進一步瞭解之行為而言。」⑵茲本件雖經案外人 林天生 具狀向調查局檢舉，然遍觀 林某 之檢舉函之內容，
係指摘就暨南大學管線工程事項有無涉及貪瀆之方向，故林某之『檢舉』，並非有關係稅務之舉發，本案顯屬未經檢舉。可知檢舉函與開始調查時均未發現原告有稅捐申報異常之情形。
⑶按調查局人員因前開檢舉函至原告公司調查，係因調查人員為瞭解暨南大學
管線工程用料是否涉及檢舉函所指貪瀆違法，並不是屬經檢舉調查工程合約有無貼印花稅票之事件，於八十七年四月二十三日至原告公司，亦未發現原告有漏繳稅款之情形，原告為說明原委而主動提供歷年工程合約書給調查人員參考，自始並不是屬於經檢舉及經稽徵機關或財政部指定調查人員進行調查之案件；由於暨南大學建築師設計之管線用料名稱之筆誤，原告為證明管線用料之施作均是依照工程合約規定並經獲主管機關核准認可後才進行施作並無違失之處，原告為自表清白主動將自各工地及倉庫運送回歷年所承包之各工程合約書提供予調查人員參考，以證明各級公家機關之工程合約書的管線用料名稱之正確稱呼均是相同之用意。且原告已於八十八年四月二十八日調查局人員就非關稅捐之刑案調查時，已自動申請被告開立大額憑證之印花稅繳款書，因原告收執該繳款書後已逾代收稅款銀行之營業時間，原告乃立即於次日即四月二十九日於代收稅款銀行營業時間至行庫繳清三五六、八三八元印花稅款。原告雖於收到繳款書之次日才繳納稅款，然查因原告收執該繳款書後已逾代收稅款銀行之營業時間，無法於當日繳納。且查稅捐稽徵法第九條規定：「納稅義務人應為之行為，應於稽捐稽徵機關之辦公時間內為之。但繳納稅捐，應於代收稅款機構之營業時間內為之。」。參諸本條鼓勵納稅義務人自動報繳之立法意旨觀之，原告之繳款應視為無遲延，而應視為八十八年四月二十八日即已繳納稅款，應認有本條之適用，始符立法之目的。原告係自動補報並補繳稅款，實已符合稅捐稽徵法第四十八條之一第一項免罰規定：此由台中縣稅捐稽徵處填發之「八十七年四月印花稅大額憑証繳款書」，記載：原告繳款經收訖日期為八十七年四月二十九日填發完成繳款，記明繳款期限八十七年四月三十日前繳清，而備註欄第二條載明；未依限繳納稅款至發生短漏貼用印花稅票者，應依印花稅法第二十三條第一項規定處罰。原告既已於期限內繳清並未逾越繳納稅款期限，該繳款書既由被告書立後交付原告依該繳款書規定完成繳款，為何事後又處予巨額罰款？實非原告所能負擔。
⑷行政機關既然給予教示原告工程合約應貼用印花稅票，諭知立即自動補繳可
免於罰款之機會，事後卻又處予巨額罰款，有違「政府服務人民」的法則及誠信原則。況且原告係於繳納期限內自動補報並補繳稅款，已符合稅捐稽徵法第四十八條之一第一項免罰規定。原告固然不諳稅務法令致有疏失而有漏貼印花稅票事情，但基於「政府服務人民」的法則，行政機關有善盡「教示人民」的義務。既然八十七年四月二十八日調查人員給予教示原告應貼印花稅票機會，指示於返回公司後如能馬上自動補繳即可免於受罰，原告當日返回公司後已屆銀行及稅捐稽徵處下班時間，故立即於隔天二十九日上午完成自動補繳印花稅票「乃二十四小時內完成」，為何事後又對原告處予巨額之罰款，形同似要消滅原告公司之作法？實讓原告深感不服及無奈。最新「行政程序法」立法精神，強調人民固然不得以「不知法令」為由主張免責，但行政法令繁多，非一般人民所能全盤瞭解，本於「政府服務人民」的法則，行政機關有「教示人民」的義務，行政機關不能「不教而殺」，本案卻是先「教示原告給予補繳免罰機會」事後卻又殺之，實有違政府誠信公平對待人民原則。
⒉另查，原告七項工程合約書中有二項工程「台灣高等法院台中分院之台灣地區
行政法院辦公大樓水電新建工程」既有貼用印花稅票，以及「亞士消防股份有限公司（以下簡稱亞士消防公司」之彰銀復興路新建總行消防工程」乃未完成合約書立交付使用，依法應無罰款理由。
⑴查台灣高等法院台中分院之「台灣地區行政法院辦公大樓水電新建工程合約
」，原告與台灣高等法院台中分院簽約既有貼用印花稅票，本件應無再對原告罰款之道理。
⑵查原本要與亞士消防公司購買「彰銀復興路新建總行消防工程」之工程合約
，因該公司財務發生問題負責人無法前來完成雙方書立簽約手續，原告另向聖岳消防實業有限公司購買消防器材自行按裝，既未完成合約書立及交付工程合約給亞士消防公司使用情形，本件應無再對原告罰款之道理。
⒊退萬步言，縱然原告違法，亦係應依印花稅法第十二條規定處五倍罰鍰。被告
逕依印花稅法第八條規定處七倍罰鍰，與財政部訂頒違章裁罰參考規定不合，認事用法顯然錯誤；且被告因此有差別待遇及裁量權濫用之違法，違反行政程序法第六條之規定並違反行政機關應遵守行政法上平等原則及禁止恣意原則。
按印花稅法第十二條規定，「同一憑證須備具二份以上，由雙方或各方關係人各執一份者，應於每份各別貼用印花稅票。」同法第二十三條第二項規定：「違反第八條第一項或第十二條至第二十條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處五倍至十五倍罰鍰。」關於其裁罰倍數，財政部訂頒有「裁罰金額或倍數參考表」，供其所屬各稽徵機關作為裁罰之標準；納稅義務人未依上開規定就所持一份貼用印花稅票，而依同法第二十三條第一項規定處罰者，可視稽徵業務需要，查明他方是否已貼用印花稅票後，依「裁罰金額或倍數參考表」規定，認定適用裁罰倍數，亦經財政部九十年九月二十六日台財稅第0000000000號函釋在案。而財政部訂頒之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，關於違反印花稅法第二十三條第一項之違章情形中，規定：「二、違反第十二條規定同一憑證須備具二份以上，由雙方或各方關係人各執一份者，應於每份各別貼用印花稅票；同一憑證之副本或抄本視同正本使用者，仍應貼用印花稅票。㈠僅貼用一份或僅正本貼用而以副本或抄本視同正本使用，但未貼用者，按所漏稅額處五倍罰鍰。㈡均未各別貼用印花稅票者，按所漏稅額處七倍罰鍰。」財政部既訂有「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，則依行政程序法第六條規定：「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」各稽徵機關若非有正當理由，即不得為差別待遇。
查本件經南投縣調查站扣案之系爭工程合約正本七份，均為一式兩份，由雙方各執一份，有該等工程合約內容可稽；經查契約相對人所執有之另份，並未被查獲其未貼用印花稅票，被告亦未曾檢查其是否未依規定貼用印花稅票，自難認其一式二份均未貼用印花稅票，則依上開「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」之規定，即應按漏貼稅額處五倍之罰鍰，被告未說明其有何正當理由，即不適用該表之規定裁罰，而予以裁處七倍之罰鍰，核與上開規定不合，亦即原處分違反平等原則而有差別待遇並濫用裁量權之違法，觀諸高雄高等行政法院九十年度訴字第二一五五號判決自明。
⒋綜上所陳，爰依行政訴訟法第一百零五條之規定提起本訴。爰狀請鈞院鑒核，賜判決如訴之聲明，以符法制，而保權益。
二、被告部分：㈠聲明：原告之訴駁回。
㈡陳述：
⒈按「應納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅票；其稅額巨
大不便貼用印花稅票者，得請由稽徵機關開給繳款書繳納之。」、「同一憑證須備具二份以上，由雙方或各方關係人各執一份者，應於每份各別貼用印花稅票；同一憑證之副本或抄本視同正本使用者，仍應貼用印花稅票。」及「違反第八條第一項或第十二條至二十條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處五倍至十五倍罰鍰。」分別為印花稅法第八條第一項、第十二條及第二十三條第一項所明定。又「‧‧‧稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件。‧‧‧故違章漏稅案件經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動查覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用。」、「‧‧‧所稱有權處理機關，係指對違章漏稅案件有審核、調查、處分等權限之機關‧‧‧。」、「‧‧‧說明二、印花稅法第十二條規定，『同一憑證須備具二份以上，由雙方或各方關係人各執一份者，應於每份各別貼用印花稅票。』關於納稅義務人未依上開規定就所持一份貼用印花稅票，而依同法第二十三條第一項規定處罰者，可視稽徵實務需要，查明他方是否已貼用印稅票後，依『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』規定，認定適用裁罰倍數。‧‧‧」亦經財政部七十年二月十九日台財稅第三一三一八號、八十三年二月二十八日台財稅第000000000號及九十年九月廿六日台財稅字第○九○○四五三四九五號函釋有案。
⒉卷查原告分別於八十二年至八十六年承包「台中郵件處理中心新建水電設備工
程」等七項工程，書立應貼印花稅票之工程合約書，漏貼印花稅票三五六、八三八元，業經南投縣調查站於八十七年四月二十三日，依法搜索原告營業場所時，查獲系爭未貼印花之工程合約書，並取具調查筆錄附案佐證，違章事實明確，被告依首揭稅法規定予以補稅論罰，並無不當。
⒊查南投縣調查站於八十七年四月二十三日依法搜索並查扣相關違章證物（如工
程合約書）在前，且於同年四月二十八日會同被告人員在場同時進行啟封作業，經取具啟封確認筆錄附案佐證，違章事實堪予認定，而原告於八十七年四月二十九日始補繳該筆稅款，顯係在稽徵機關之調查人員進行調查後補繳，自無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用。至原告主張本案應依違反印花稅法第十二條規定，按所漏稅額處五倍罰鍰乙節，查本案系爭之七份工程合約書，內容訂有合約雙方各執一份正本，應屬印花稅法第十二條規定之情形，依首揭財政部九十年九月二十六日台財稅字第○九○○四五三四九五號函釋，可查明他方是否已貼用印花稅票，依「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，認定適用裁罰倍數。經查，台灣中區郵政管理局、台灣高等法院台中分院、國立暨南國際大學與原告所立之工程合約書，分別依郵政法第十八條、印花稅法第六條第一款、第二款規定免納印花稅；台灣省合作金庫及彰化商業銀行股份有限公司與原告所立之工程合約書，合庫及彰銀均已依規定貼用印花稅票。
⒋有關原告主張其係自動補報並補繳應予免罰乙節，查系爭合約書係調查站人員
依法搜索，原告主動提供，調查站人員主動查覺有涉嫌未貼立印花稅票之違規情事予以查扣，原告雖依印花稅法第八條第一項申請被告開給繳款書，並於該繳款書限繳期限繳納，惟其係於應納印花稅之憑證（查扣之合約書）書立交付使用後始繳納，仍有違反印花稅法第八條第一項規定情事，此亦經財政部八十年十月三十日台財稅第000000000號函釋：「以繳款書繳納者應於限繳期限前繳納後方得交付使用」有案。又系爭工程合約書既係經南投縣調查站人員於八十七年四月二十三日依法搜索查扣後，原告於同年四月二十八日承認未貼立印花稅票之違章情事，事後於同年四月二十九日始補繳系爭稅款，自無稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報並補繳稅款免罰規定之適用。
⒌至原告主張「台灣高等法院台中分院之台灣地區行政法院辦公大樓水電新建工
程」合約書有貼用印花稅票及與亞士消防公司購買「彰銀復興路新建總行消防工程」之工程合約，未完成合約書立及交付工程合約給亞士消防公司使用情形乙節，經查「台灣高等法院台中分院之台灣地區行政法院辦公大樓水電新建工程」之工程合約共二冊，原僅查扣第一冊，因原告於九十二年七月二十三日提示上開工程合約第二冊至被告查核時，該合約已貼足印花稅票，故此部分應無違反印花稅法第八條第一項規定情事，應予免罰。另原告檢送聖岳消防實業有限公司對帳聯二十一張，主張其與亞士消防股份有限公司所訂「彰銀復興路新建總行消防工程」合約未成立未交付，故另行向聖岳公司購貨乙節，因亞士消防股份有限公司業於八十三年二月二十八日擅自歇業，其負責人 張建安 之戶籍資料經查證後為「個人基本資料不存在」，惟查扣之合約書內容訂有「本契約書正本兩份，由甲、乙雙方各執一份為憑。」，若原告主張未交付之情事屬實，則其應持有系爭合約正本兩份，原告既無法提示另一合約正本，無法佐證其主張系爭合約未交付為真實；而財政部四十六年台財稅發第一三三九號通知：
「應稅憑證記載事實之履行與否並非免稅理由」，上開原告與亞士消防股份有限公司合約既經書立交付使用，事後雙方有無履行該合約，並不影響原告應貼用印花稅票之義務。
⒍綜上，系爭七份工程合約書，除「台灣高等法院台中分院之台灣地區行政法院
辦公大樓水電新建工程」免罰，「彰銀復興路新建總行消防工程」仍應維持裁處七倍罰鍰外，其餘五份工程合約均改處五倍罰鍰。
理由
一、按公司變更組織，乃公司不影響其人格之存續，而變更其組織為他種公司之行為。換言之，組織變更前之公司與組織變更後之公司，不失其法人之同一性，並非兩個不同之公司，組織變更前公司之權利義務，當然由組織變更後之公司概括承受。本件原告原名「聯群電機有限公司」，嗣於行政救濟中，依公司法第一百零六條變更組織為「聯群電機股份有限公司」，是原告以變更組織後之名稱提起本件行政訴訟，其當事人之適格並無欠缺，合先敘明。
二、按「應納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅票；其稅額巨大不便貼用印花稅票者，得請由稽徵機關開給繳款書繳納之。」、「同一憑證須備具二份以上，由雙方或各方關係人各執一份者，應於每份各別貼用印花稅票；同一憑證之副本或抄本視同正本使用者，仍應貼用印花稅票。」及「違反第八條第一項或第十二條至二十條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處五倍至十五倍罰鍰。」分別為印花稅法第八條第一項、第十二條及第二十三條第一項所明定。又「‧‧‧稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件。‧‧‧故違章漏稅案件經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動查覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用。」、「‧‧‧所稱有權處理機關，係指對違章漏稅案件有審核、調查、處分等權限之機關‧‧‧。」、「‧‧‧說明二、印花稅法第十二條規定，『同一憑證須備具二份以上，由雙方或各方關係人各執一份者，應於每份各別貼用印花稅票。』關於納稅義務人未依上開規定就所持一份貼用印花稅票，而依同法第二十三條第一項規定處罰者，可視稽徵實務需要，查明他方是否已貼用印稅票後，依『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』規定，認定適用裁罰倍數。‧‧‧」，亦經財政部七十年二月十九日台財稅第三一三一八號、八十三年二月二十八日台財稅第000000000號及九十年九月廿六日台財稅字第○九○○四五三四九五號函釋甚明，上開函釋核與稅捐稽徵法、印花稅法等相關規定並無牴觸，本件自得援用。
二、本件係南投縣調查站於八十七年四月二十三日搜索原告營業場所時，查獲原告自八十二年至八十六年間承包如附表所示「台中郵件處理中心新建水電設備工程」等七項工程，書立應貼印花稅票之工程合約書，有漏貼印花稅票情事，乃核定應追補漏貼之稅額並處以罰鍰，原告不服起訴主張：
㈠南投縣調查站係因訴外人林天生檢舉原告承包暨南大學管線工程，涉及貪瀆而
展開調查，並未非因印花稅檢舉事件而為調查，是本件顯屬未經檢舉事件，原告已自動補報並補繳稅款，已符合稅捐稽徵法第四十八條之一第一項免罰之要件。又被告填發之「八十七年四月印花稅大額憑證繳款書」記明繳款期限為八十七年四月三十日，其備註欄第二條載明：未依限繳納稅款致發生短漏貼用印花稅票者，應依印花稅法第二十三條第一項規定處罰，原告已於期限內繳清稅款，自不應再加處罰。
㈡縱然原告違反印花稅法之規定，亦應依印花稅法第十二條及財政部訂頒之「稅
務違章案件裁罰金額或倍數參考表」之規定，處五倍罰鍰，被告逕處七倍罰鍰，顯然錯誤且違反平等原則及禁止恣意原則。
㈢原告七項工程合約書中有二項工程「台灣高等法院台中分院及台灣地區行政法院辦公大樓水電新建工程」已貼用印花稅票，本件應無再對原告罰款之道理。
又原告原欲與亞士消防公司成立「彰銀復興路新建總行消防工程」之工程合約，因該公司財務發生問題負責人無法前來完成簽約手續，原告另與聖岳消防實業有限公司（以下簡稱聖岳公司）購買消防器材自行施工，既未完成合約書立及交付工程合約給亞士消防公司使用，自不應再對原告罰款等情。
四、經查，本件原告所訂之工程合約計有如附表所示之七件，其內容均載明合約正本一式兩份，雙方各執一份，而南投縣調查站於八十七年四月二十三日搜索查扣之上開工程合約書，其中除附表序號３「台灣高等法院台中分院台灣地區行政法院辦公大樓水電新建工程」外，其餘均未貼用印花為兩造所不爭執，並有扣案之合約書附原處分卷可稽，自堪憑信。上開附表序號３之合約共分二冊，原僅查扣第一冊，嗣原告於九十二年七月二十三日提示上開工程合約第二冊予被告查核時，該第二冊合約上已貼足印花稅票，有該合約及貼用之印花稅票影本附原處分卷可稽，被告對此亦不爭執，堪予採信，故此部分應無違反印花稅法第八條第一項規定情事，自不應處罰，原處分就此部分仍科以應貼印花稅額七倍之罰鍰自有未合，訴願決定未予糾正，亦有疏漏，均應予撤銷。
五、至原告主張其與亞士消防公司訂立之「彰銀復興路新建總行消防工程」之工程合約，該公司之負責人未能親自前往簽約完成締約之手續，未完成合約書立及交付工程合約予亞士消防公司使用乙節。經查，本件原告於復查、訴願、再訴願程序均未為此主張，遲至本件準備程序中始為上開主張，則其所述是否真實已非無疑。次查，上開合約就其細部工程之名稱、內容、價金及契約總價等，契約雙方均已達成合意，載明於契約及其附件，且觀其契約並未有空白未完成之處，亦未有須亞士消防公司負責人親自確認，契約始行成立之註記，而該契約業經雙方蓋用其公司及負責人印章，復據亞士消防公司之「業務」 陳啟文 簽名捺指印於其上，而其保證人欄亦經保證人公司蓋章保證在案，有該「工程委託契約書」及「議成合約明細單」影本附原處分卷（第一冊）可稽，依民法第一百五十三條之規定，其契約業已成立。而原告主張亞士消防公司之負責人未親自締約乙節，未據舉證證明，已難憑信，且締約行為非不得授權他人為之，上開契約並不因相對人公司負責人未到場或未簽名而影響其成立。又依契約所載上開契約係於八十二年六月三日訂定，而亞士消防公司業於八十三年二月二十八日擅自歇業，郵件送達不到，其負責人個人之戶籍基本資料亦不存在，有該公司之稅籍查詢資料、其負責人戶籍查詢資料及退回之郵件附原處分卷（第二冊）可考，本院無從傳訊其負責人到庭作證。查該契約末尾已載明「本契約書正本兩份，由甲、乙雙方（即契約雙方）各執一份為憑」，依一般商業習慣及社會經驗法則，雙方於契約完成時，自以依上開契約之記載，由立約當事人各執一份方為常態，原告主張未交付，自應就此變態事實負舉證責任，而該契約若未交付亞士消防公司，則原告自應持有系爭合約正本兩份，然原告無法提示另一合約正本，則其主張系爭合約未交付對方使用乙節，亦難憑信。又按應納印花稅之憑證，一經書立交付使用即應貼足印花稅票，同一憑證有二份以上書立交付各關係人使用者亦同，至合約有無解除、是否履行均非免稅之理由，此為首揭印花稅法第八條第一項、第十二條之當然解釋，是原告雖又提出訴外人聖岳公司之對帳聯二十一張（見原處分卷第二冊），主張此部分「彰銀復興路新建總行消防工程」終未由亞士消防公司承作，由原告另向聖岳公司購買消防器材自行安裝各情，縱係屬實，因合約成立之後因故未履行亦非免稅之理由，自亦不能為原告有利之認定。
六、另原告主張本件符合稅捐稽徵法第四十八條之一第一項免罰之要件乙節，查南投縣調查站於八十七年四月二十三日，前往原告之處所搜索，原告負責人雖自動提供系爭合約書予調查人員，然調查局人員業已主動查覺系爭合約書有未貼立印花稅票之情事而予查扣。原告雖申請被告開給印花稅大額憑證應納稅額繳款書，並於該繳款書限繳期限內繳納完畢，惟其係於應納印花稅之憑證（即系爭查扣之合約書）書立交付使用後始繳納，仍屬違反印花稅法第八條第一項之規定；且原告於南投縣調查站調查人員於八十七年四月二十三日發覺未貼用印花稅票之事實後，同年月二十八日原告於南投縣調查站調查筆錄承認未貼用印花稅票屬實，有該調查筆錄附原處分卷（第一冊）可按，原告事後於同年四月二十九日始補繳系爭稅款，依首揭財政部七十年二月十九日台財稅第三一三一八號及八十三年二月二十八日台財稅第000000000號函釋意旨，調查局人員主動查覺本件逃漏印花稅情事而函送被告機關處理，亦屬業經檢舉之案件，自與稅捐稽徵法第四十八條之一第一項規定未經檢舉之要件不合，要無該條規定免罰之適用。
七、又原告主張本案應依違反印花稅法第十二條規定同一憑證有二份以上之情形，依「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，應按所漏稅額處五倍罰鍰乙節，按「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，關於印花稅部分規定：違反印花稅法第十二條之規定，同一憑證雙方各執一份而僅貼用一份者，按所漏稅額處五倍罰鍰；均未各別貼用印花稅票者，按所漏稅額處七倍罰鍰。經查本件系爭之七件工程合約書，其內容均載有合約雙方各執一份正本，核符首揭印花稅法第十二條之規定，依首揭財政部九十年九月二十六日台財稅字第○九○○四五三四九五號函釋，被告得視稽徵實務之需要，查明他方是否已貼用印花稅票，依「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，認定適用裁罰倍數。次查，本件台灣中區郵政管理局、台灣高等法院台中分院、國立暨南國際大學與原告所立之工程合約書，分別依郵政法第十八條、印花稅法第六條第一款、第二款規定免納印花稅；另台灣省合作金庫及彰化商業銀行股份有限公司（如附表所示計有兩件）與原告所立之工程合約書，該二銀行均已依規定貼用印花稅票等情，業據被告於訴訟中向各該契約之相對人查詢，有各該契約相對人回復之函文及其函送之各該工程合約影本附原處分卷第二冊足稽，自堪信為真實。是以原處分（復查決定）關於系爭六件工程合約書，除「台灣高等法院台中分院及台灣地區行政法院辦公大樓水電新建工程」外，其餘五件工程合約依上開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表自宜改處五倍罰鍰，是被告未考量上情，逕處七倍罰鍰，原告據以指摘原處分違反平等原則、有裁量濫用之虞，即非無據，訴願決定就此未予糾正，均有疏漏，此部分均應由本院予以撤銷。至附表序號４「彰銀復興路新建總行消防工程」，即上開原告與亞士消防公司之契約部分，原告主張該契約未成立無庸貼用印花已如前述，自可認定此一契約一式二份均未貼用印花，則原處分就此部分契約裁處七倍之罰鍰並無不當（復查決定漏引印花稅法第十二條應予補正，併此指明），訴願決定予以維持亦無違誤，原告就此猶訴請撤銷為無理由，應予駁回。
八、末查，被告八十七年六月十日八七中縣稅法字第八七○一五八一六號處分書除科處原告罰鍰外，並有追繳印花稅本稅之處分，載明於該處分書主文，有該處分書附原處分卷第一冊足稽，是本件原告聲明求為判決撤銷「原處分」，自包含印花稅本稅在內，且原告於訴訟中亦未曾明確表明僅對罰鍰部分不服，是本件起訴之對象自亦包括本稅在內。惟查，本件本稅部分均未經原告於復查、訴願、再訴願等前置程序表示不服，有復查申請書、訴願書、再訴願書附各該前置程序卷內可考，則原告就部分併行提起撤銷訴訟，自屬不備訴訟要件，其此部分訴訟不合法，爰不另為裁定，併此判決駁回之。
九、綜上所述，本件復查決定就系爭七份工程合約書之罰鍰，除關於原告與亞士消防股份有限公司之合約外，其餘關於六件合約之罰鍰部分均應撤銷，其中「台灣高等法院台中分院及台灣地區行政法院辦公大樓水電新建工程」之合約部分不應處罰，原處分亦應予撤銷，其餘五件應由被告依本判決意旨重為復查決定，以昭折服。至原告與亞士消防股份有限公司之合約部分，原處分（復查決定）及訴願決定均無違誤，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條，判決如主文。
中華民國九十二年十月十六日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官王茂修
法官莊金昌法官許金釵右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中華民國九十二年十月十六日
法院書記官蔡逸媚