裁判字號：臺北高等行政法院93年訴字第968號判決
裁判日期：民國94年06月16日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決
93年度訴字第00968號原告甲○○訴訟代理人 葉維惇 （會計師）被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年1月20日台財訴字第0920074163號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文訴願決定及原處分有關旭展窯業股份有限公司收回原告配發之股票給付新台幣玖佰萬元所得之罰鍰部分，均撤銷。原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：原告之配偶 黃福樵 為旭展窯業股份有限公司（下稱旭展公司）之股東，原告於辦理民國（下同）85年度綜合所得稅結算申報時，涉嫌漏報其配偶黃福樵取自該公司之營利所得計新台幣（下同）9,000,000元（下稱系爭所得），案經人檢舉由被告查得，並以原告另漏報黃福樵取自復華證券金融股份有限公司營利所得3,028元，致漏繳所得稅額3,142,042元，違反所得稅法第71條第1項規定，乃依同法第110條第1項規定，按其所漏稅額3,142,042元就其違章情節分別處0.2倍及0.5倍之罰鍰計1,570,700元（計至百元止）。原告不服，主張其業於89年6月21日即已自動辦理補申報並補繳稅款在案，且早在被告寄發90年8月24日處分書之前，應符合稅捐稽徵法第48條之1自動補報加息免罰之規定云云，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭訴願決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：㈠原告主張：
⒈按本件之爭點在被告以原告取得減資收回股票之款項為「
營利所得」而認應課徵所得稅，唯其認定依據顯然違反所得稅法第14條第1項第1類之規定，其認事用法顯有違誤。
⑴)按「人民有依法律納稅之義務」憲法第19條定有明文。
⑵次按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主
義之精神依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」「惟...涉及人民租稅之負擔，為貫徹憲法第十九條之意旨仍應由法律明確授權主管機關訂立為宜。」大法官會議第420號前段及第493號後段分別著有解釋。
⑶被告援引財政部84年3月22日台財稅第000000000號函「
○○企業股份有限公司辦理清算，該公司於八十二年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依財政部(62)台財稅第三一六○四號函規定，此部份所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅，...」，而謂本件系爭屬營利所得者。惟查所謂之「營利所得」依行為時所得稅法第14條第1項第1類規定，係指「公司股東所分配之股利」。至公司分配股東之股利，包括現金股利及股票股利，而股票股利又可分區分為盈餘轉增資配發之股票股利與資本公積轉增資配發之股票股利（行為時公司法第232條、第235條、第240條、第241條參照）。至資本公積轉增資配發之股票股利，依財政部81年5月29日台財稅第000000000號函規定，股東「於取得時，免予計入當年度所得課稅。」。
本件系爭旭展公司以處分土地資產之溢價收入，依行為時（下同）公司法第238條之規定轉列資本公積，嗣以該資本公積依公司法第241條規定辦理轉增資而配發予原告之股票股利，即屬上開所稱之「資本公積轉增資配發之股票股利」，此為被告所不爭，是原告取得該股票股利，自「免予計入當年度所得課徵所得稅。」，應無疑義。
⑷基於以上之說明，被告執以「營利所得」之依據，被告
亦確於旭展公司辦理增資時取得該「營利所得」（即以資本公積配發之股票股利）而屬免計入所得課稅之所得，則該營利所得依法既發生於增資配股時，自不生於減資收回股票時再次認定為營利所得甚明，足證被告率予認屬應稅之營利所得即逕按短漏報裁處罰鍰，顯乏有據，自應撤銷。
⒉原告投資之旭展公司，其增資、減資程序均依公司法規定
辦理，被告確片面逕予認定該公司係出售土地增益之盈餘分配與各股通，其認事用法顯有違誤。
⑴「左列金額，應累積為資本公積：...三、處分資產之
溢價收入...」、「前二條之法定盈餘公積及資本公積除填補公司虧損外，不得使用之。但第二百四十一條規定之情形或法律另有規定者，不在此限。」及「公司發行新股時，得依前條之股東會決議，將公積之全部或一部撥充資本，按股東原有股份之比例發給新股。」公司法第238條第3款、第239條第1項及第241條第1項分別定有明文。旭展公司辦理資本公積轉增資悉依上述規定辦理，並依法辦妥增資登記，則旭展公司辦理資本公積轉增資之法律行為，完全合法。其後旭展公司為配合其業務而經其股東會之特別決議辦理減資，並依公司法第281條準用同法第73條及第74條之規定程序辦理，完成減資登記，過程完全合法。是以該公司之增資及減資乃屬二個分別獨立之法律行為，且均屬合法殆無疑義。⑵據上事實，足證旭展公司辦理資本公積轉增資及後續之
辦理減資，在公司法上係屬二個法律行為，二個法律事實。股東於資本公積轉增資時依法取得增資股票，而於減資時將股票轉讓與公司，取得其利益，依前開財政部二函釋及83年6月15日台財稅第000000000號函釋，應屬證券交易所得，免徵所得稅。被告卻無視公司辦理減資以現金收回股票之減資行為，逕予認定係將出售土地增益之盈餘分配予各股東，應屬所得稅法第14條第1項第1類第1款之營利所得，而無上開函釋之適用云云，其認事用法顯有違誤，無待贅述。
⑶查依財政部90年12月5日台財稅第0000000000號函文說
明一、二得知，有關減資收回資本公積轉增資配發股票所發給之現金，經財經兩部會審後認屬『股票轉讓性質』並無違誤，且認於證券交易所得稅停徵期間應免徵所得稅。縱被告認旭展公司收回股票後不再轉讓而非屬「交易」性質，唯此一轉讓行為係原告以其特有之股票換取價金（現金）之作為，已有對價關係，而就旭展公司而言，其減資收回股票支付現金，亦在收回已發行之股票，其對價在對外流通之股數之減少，減輕公司對股東之義務。此舉均與該收回股票後是否註銷或再行處理無涉，即對價關係發生於轉讓時而非嗣後之用途，被告見未及此，顯有誤解。
⑷而依財政部83年台財稅第000000000號函規定「公司以
資本公積轉增資配股時，應於發行之股票背面註記左列文字：㈠本股票係以資本公積轉增資發行，依規定免予計入取得年度所得課徵所得稅。㈡取得本股票之股東，於該項股票轉讓時，應依左列規定，依法申報課徵所得稅：１個人股東：應按全部轉讓價格，併入轉讓年度原取得股東之財產交易所得申報課稅。２法人股東：應按全部轉讓價格，減除依所得稅法第四十八條規定計算成本後之餘額，併入轉讓年度原取得股東之營利事業所得額申報課稅。」，其解釋股票係以資本公積轉增資發行時免予計入取得年度所得課徵所得稅，而以股票之「轉讓」作為證券交易所得發生原因，與計算範疇之構成要件之一，則上開函釋既仍為現時有效之命令，被告亦不否認其效力，自應不得排除適用。是原告配偶取得旭展公司以資本公積轉增資配發之股票，因該公司辦理減資以現金收回該股票而支付之款項，即屬轉讓股份之證券交易所得，此應為財政部認該收回股票係屬證券交易所得之一貫論據，故於證券交易所得仍在所得稅法第4條之1停止課徵所得稅期間，既無課徵所得稅之問題，何致滋生短漏稅款之處罰情事，被告所為裁罰之處分，自顯有違租稅法律主義，應予撤銷。
⑸另有關財政部69年台財稅第33694號函釋制定之時空背
景，高雄高等行政院亦曾函請財政部說明，並經財政部90年12月5日台財稅第0000000000號函覆在案，唯其仍堅稱確屬股票轉讓之性質而無違法之虞，然財政部亦認該69年之函釋留有納稅人規劃之空間與妥適性，爰於函覆說明四指陳該函：「易引發租稅規避，造成租稅不公，...並自八十七年十一月一日起，不再援引適用。」足證本件85年之減資行為自應仍有其適用，被告對行為發生於00年00月0日之前之本案，未審法令適用之合適性與期間性，竟拒不從中央財稅機關對法律未規定（即減資轉讓行為）之部分，有權解釋其課稅處理原則（即屬證券交易所得）之函釋，即主觀認定本案屬應稅之營利所得之見解，其違法之處，彰彰明甚。
⑹復按財政部所提之所得稅法修正草案第14條第1類有關
營利所得課稅規定「前項所稱之股利淨額，包括現金股利及以未分配盈餘或資本公積轉增資配發記名股票之股利」及其修正理由說明「一、目前對於現金股利及以未分配盈餘轉增資配發之股票股利，均已納入課稅範圍，惟對於以資本公積轉增資配發支股票股利，並未明確規範，有失課稅公平原則，...」，足證資本公積轉增資配發之股票股利，原即不在法律規定課稅範圍之列，財政部始有修法之議，而被告逕予認屬應稅之營利所得性質即遽予論罰，顯然增加行為時法律所未規定之限制，自有違租稅法律主義，被告違背法令之處，昭然若揭。
⒊本件被告違反信賴保護原則，並置法規雙面拘束力之效力
不顧，與大法官釋字第369號及第287號解釋有違。⑴按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律
無特別規定時，雖不出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院大法官釋字第275號解釋極明。法律上所指之過失定義，乃以指行為人對違章結果之產生「應注意」而「不注意」為其構成要件，而本件依行為時財政部69年台財稅第33694號函，明確揭示「減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質。」，則原告未將該筆所得申報課稅，有非屬可歸責於原告之過失，依上開大法官解釋意函，亦得免予處罰。台北高等行政法院89年訴字第726號判決書亦持相同見解，併予指明。
⑵依大法官釋字第525號解釋規定「信賴保護原則攸關憲
法上人民權利之保障，公權力行使涉及人民信賴利益而有保護之必要者，不限於授益行政處分之撤銷或廢止（行政程序法第一百十九條、第一百二十條及第一百二十六條參照），即行政法規之廢止或變更亦有其適用。行政法規公布施行後，制定或發布法規之機關依法定程序予以修改或廢止時，應兼顧規範對象信賴利益之保護。
...」。查旭展公司於本件出售土地及增減資案，曾於86年1月27日函請被告所屬中壢稽徵所，就旭展公司辦理減資收回資本公積轉增資配發股票而給付境外法人股東日商高砂工業株式會社之股款，應否辦理扣繳予以釋示，亦經該所以86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函復，認並非屬盈餘之分配，無需辦理扣繳。準此，本件既非盈餘分配，即無所得稅徵課問題，遑論處罰，被告見未及此，竟於課稅事實及法令規定未變更之情行下，擅自改變適用法令之見解，違反信賴保護原則。
⑶本件依中央財稅主管機關財政部69年台財稅第33694號
函釋，及地方財稅主管機關被告所屬中壢稽徵所86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函，均認減資收回資本公積轉增資配發股票而給付之現金，非屬盈餘分配，原告依其規定未將之併計申報所得稅，自無過失可言，依前引大法官解釋，應免予處罰。
⒋又依財政部73年9月3日台財稅第59051號函規定，對於已依法辦理結算申報之案件，其漏稅額之計算方式：
⑴｛〔（申報所得額＋核定應稅免罰所得額＋短漏報所得
額）-（免稅額＋扣除額）〕×稅率-累進差額｝-抵稅額=全部應納稅額。
⑵｛〔（申報所得額＋核定應稅免罰所得額）-（免稅額
＋扣除額）〕×稅率-累進差額｝-抵稅額=申報及核定應稅免罰部分應納稅額。
⑶全部應納稅額-申報及核定應稅免罰部分應納稅額-
短漏報所得額之扣繳稅額-申報部分經核定之退稅款（不分已否退還）=漏稅額。
此一計算方式亦明載於被告之違章裁罰處分書中，則本件縱如被告見解仍應予處罰，依上開被告違章裁罰處分書中所列示之計算方式，亦應於計算漏稅額時予以減除已扣繳之稅款1,350,000元方屬適法，被告未予減除，亦證其謬誤之一般。
⒌綜上所陳，本件原告配偶取得旭展公司辦理減資以現金收
回資本公積轉增資配股之款項，依財政部69年台財稅第33694號函、83年台財稅第000000000號函、被告所屬中壢稽徵所86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函及所得稅法第4條之1規定，不予併入綜合所得稅核課，即無不合。縱如被告見解應予課稅者，原告因信賴行為時財政部69年台財稅第33694號函及中壢稽徵所86年北區國稅中壢資第00000000號函釋規定，未將之併入綜合所得總額申報，亦顯無過失責任，按之前行政法院39年度判字第2號判例、大法官釋字第275號、525號解釋意旨，均無應予處罰之餘地，被告猶擅予處罰，更屬不法。請判決如起訴之聲明，以張法紀，並疏困難。
㈡被告主張：
⒈按「個人綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算
之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、...皆屬之。」及「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之」分別為所得稅法第14條第1項第1類第1款及同法施行細則第11條所明定。次按「○○企業股份有限公司辦理清算，該公司於八十二年度以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，依財政部（62）台財稅第31604號函規定，此部分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵所得稅。」為財政部84年3月22日台財稅第000000000號函所明示。另按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額，尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「綜合所得稅納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第71條第1項及同法第110條第1項所明定。又「納稅義務人自動向稅捐徵機關補報並補繳稅款者，凡屬未經檢舉及未經徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。前項補繳之稅款，應自該項稅捐原繳納期限截止之次日起，至補繳之日止，就補繳之應納稅捐，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率按日加計利息，一併徵收。」為稅捐稽徵法第48條之1所明定。
⒉本件係旭展公司於83年間出售土地之溢價收入260,079,
577元，於同年10月26日以180,000,000元轉增資配發股票予各股東，旋於85年8月31日辦理減資，以現金收回前揭各股東之股票，使股東實質上取得旭展公司因出售土地所獲得之溢價收入。被告據以核定原告之配偶黃福樵取自該公司之營利所得9,000,000元，另查得原告漏報其配偶黃福樵取自復華證券金融股份有限公司營利所得3,028元，致短漏繳所得稅額3,142,042元，違反所得稅法第71條第1項規定，經併計原告當年度綜合所得稅，核定其綜合所得總額為10,943,527元，淨額為10,412,527元，補徵稅款10,837元，依所得稅法第110條第1項規定，按其所漏稅額3,142,042元處0.2倍及0.5倍之罰鍰計1,570,700元（計至百元為止）。
⒊原告不服，主張資本公積轉增資配發之股票股利，依財政
部81年5月29日台財稅第000000000號函規定，股東「於取得時，免予計入當年度所得課稅。」，是其取得旭展公司資本公積轉增資配發之股票股利，自「免予計入當年度所得課稅。」，則該營利所得依法既發生於增資配股時，自不生於減資收回股票時再次認定為營利所得甚明，足證被告率予認屬應稅之營利所得及逕按短漏報處罰鍰，顯乏有據，自應撤銷等語，查本案旭展公司83年間出售土地之溢價收入260,079,577元，於同年10月26日以180,000,000元轉增資配發股票予各股東，被告並未於股東取得該項資本公積轉增資配發股東股票股利時，予與課徵稅負，而被告僅就該公司辦理減資，以現金收回該公司因辦理增資而無償配發之股票，股東實質獲利部分課稅，認事用法並無不合。
⒋原告再主張公司股東於資本公資轉增資時依法取得增資股
票，而於減資時將股票轉讓與公司，取得其利益，依財政部83年6月15日台財稅第000000000號函釋及財政部69年5月8日台財稅第33694號函、財政部81年5月29日台財稅第000000000號函釋，為股票轉讓性質，應屬證券交易所得，依所得稅法第4條之1規定，免徵所得稅；惟查依據公司法第163條至第165條、第168條意旨可知股份有限公司發行之股票係表彰股東持有股份權利之有價證券，所謂股票轉讓即股東持有股份權利之轉讓，或簡稱股權之轉讓，股權轉讓後，股權及股份並不消滅，僅轉由第三人持有，而公司減少資本之目的及作用在消除其股份，股份既經銷除，該股份之股權即消滅，故股份有限公司辦理減資收回股票，無論是否有給付股東現金，其目的與作用均在消滅該股票所表彰之股份與股權，不生股票轉讓（或股權轉讓）之效果，與股票轉讓（或股權轉讓）之本質不同，不屬股票轉讓行為，又股份有限公司處分固定資產（土地）之溢價收入，非屬營業結果所產生之權益，依公司法第238條第3款規定，應列入資本公積，資本公積原屬資本性質，故公司利用資本公積增資，僅為公司淨值會計科目之調整，股東保留於公司之資產淨值，並未變更，實質上並無所得可言，故股東取得公司利用資本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，故免予計入當年度所得課徵所得稅（參照財政部81年5月29日台財稅第000000000號函釋意旨），但公司如辦理減資以現金收回資本公積轉增資配發之增資股票，即係將帳面上資本公積轉增資所增加之股份變現，發現金給股東，實質上與營利事業將出售土地之盈餘（溢價收入）分配予股東，並無不同，此時股東實質上已有所得，依實質課稅原則，即應計入當年度所得課徵所得稅。次查證券交易所得免稅之立法目的，乃係政府基於鼓勵證券交易，間接擴大資本市場之目的而給予免稅之優惠，而公司以辦理減資方式，以現金收回該公司因辦理增資而無償配發之股票，本質上乃公司股份之銷除，即公司因減資而從資本市場抽回之資金，並未由其他代替性資金所取代，如解為得享有免稅之待遇，實有違證券交易所得免稅之規範目的，原告主張本件應屬證券交易所得云云，核無足採。
⒌原告又主張旭展公司於出售土地及增減資案，曾於86年1
月27日函請被告所屬中壢稽徵所，就該公司辦理減資收回資本公積轉增資配發股票而給付境外法人股東日商高砂工業株式會社之股款，應否辦理扣繳予以釋示，亦經該所以86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函復，認並非屬盈餘之分配，無須辦理扣繳。準此，本件既非屬盈餘分配，即無所得稅徵課問題，遑論處罰，被告見未及此，竟於課稅事實及法令規定未變更之情形下，擅自改變適用法令之見解，違反信賴保護原則乙節，系爭部分經查被告所屬中壢稽徵所曾就原告前揭主張事項，以86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函覆旭展公司，有關該公司辦理減資退還原資本公積轉增資額85,380,000元，經核非屬盈餘之分配，尚免辦理扣繳，惟系爭部分係就應否扣繳事宜予以函覆，此與本案原告之配偶黃福樵確有領取公司減資所發給之實質現金，屬股東營利所得，應申報個人綜合所得稅無涉，併予陳明。
⒍另有關本案漏稅額之計算，原告主張應減除已扣繳之稅款
1,350,000元方屬適法乙節，查按「說明二、稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定，以未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件。該條文所稱『稽徵機關或財政部指定之調查人員』，當指省、市各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員，並不包含調查局所屬之處站在內。惟條文中所稱『經檢舉』一語，並未限定檢舉人之身分，亦未限定須向稽徵機關或財政部指定之調查人員檢舉。故違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用。」為財政部70年2月19日台財稅第31318號函所明釋，經查旭展公司增、減資未依規定辦理扣繳申報及其股東漏報營利所得案，係於88年8月12日經人檢舉，並由被告受理在案，依前揭財政部函釋規定，無稅捐稽徵法第48條之1補稅免罰規定之適用，原告雖主張其於處分書製發前，於89年6月21日補報系爭所得及補繳系爭稅款，惟既屬檢舉案件，即無稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳加息免罰規定適用，次原告主張漏稅額之計算應減除已扣繳之稅款1,350,000元乙節，本案無稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳加息免罰規定適用，已如前述，是系爭營利所得之扣繳稅額1,350,000元，自不得從計算應處罰鍰之漏稅額中減除，原處分依法論處，並無不合，請予維持。
⒎綜上論述：原核定及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理由
一、被告之代表人原為 林吉昌 ，於訴訟進行中變更為許虞哲，茲據其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許；另本件原告在本院準備程序及言詞辯論中業已表明本稅部分已補繳不爭執，僅對罰鍰部分為爭執，合先敘明。
二、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得︰公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」、「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」及「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」分別為行為時所得稅法第14條第1項第1類、第71條第1項、第110條第1項及同法施行細則第11條所明定。
二、本件被告以訴外人旭展公司於83年間出售土地、廠房之溢價收入260,079,577元，同年10月26日經股東會決議通過提撥其中180,000,000元轉增資配發股票，旋於85年8月31日股東會決議辦理減資，以現金9,000,000元收回原告持有旭展公司之資本公積轉增資配發股票，實係以迂迴取巧方式將出售土地增益分配予股東，為營利所得，原告辦理85年度個人綜合所得稅結算申報時，未將該營利所得一併申報，並另漏報黃福樵取自復華證券金融股份有限公司營利所得3,028元，致漏繳所得稅額3,142,042元，違反所得稅法第71條第1項規定，難謂無故意，遂依所得稅法第110條第1項規定，按其所漏稅額3,142,042元處0.2倍及0.5倍之罰鍰計1,570,700元，固非無見。惟查：
㈠按人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特
別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，有司法院大法官釋字第275號解釋可資參照。
㈡本件原告取得旭展公司收回其持有該公司資本公積轉增資
配發股票之現金9,000,000元，固未據辦理扣繳稅款，然查原告配偶黃福樵為旭展公司股東，而旭展公司曾於86年1月27日以展發字第001號文，就「以出售資產增資再減資退回股款，是否應辦理扣繳？」乙事函詢被告所屬中壢稽徵所，經該所以86年2月21日北區國稅中壢資第00000000號函覆：「貴公司辦理減資退還原資本公積轉增資額新台幣85,380,000元，經核非屬盈餘之分配，尚免辦理扣繳，請查照。」有旭展公司查詢文及被告所屬中壢稽徵所函覆之影本各附本院卷足稽，且為兩造所不爭執，堪信原告主張其因而據以為系爭所得非屬盈餘之分配，無須辦理扣繳而未為申報之事實信而有據。被告對此僅稱所屬中壢稽徵所係就應否扣繳事宜予以函覆，此與本案原告之配偶黃福樵確有領取公司減資所發給之實質現金，屬股東營利所得，應申報個人綜合所得稅無涉等云，只就本稅部分予以答辯，並未對罰鍰部分有無故意過失為正面答辯，自有未合，是原告據被告所屬中壢稽徵所之函覆「．．．非屬盈餘之分配．．．」而未辦理扣繳及申報，實無過失可言，依上開大法官釋字第275號解釋「無過失，不應處罰」之意旨，本件原告有關系爭罰鍰部分無過失之上開主張自屬可採。惟原告另漏報黃福樵取自復華證券金融股份有限公司營利所得3,028元部分，原告並未爭執，確屬漏報，被告就此部分予以科罰即無違誤，附此敘明。
㈢末查被告主張財政部69年台財稅第33694號函釋（公司以
資本公積轉增資再辦理減資，．．．非屬盈餘分配，而屬股票轉讓之性質．．．），財政部亦認該69年之函釋留有納稅人規劃之空間與妥適性，爰於90年12月5日台財稅第0000000000號函覆說明4指陳該函：「易引發租稅規避，造成租稅不公，．．．並自87年11月1日起，不再援引適用。」等云，足知有關財政部69年台財稅第33694號函釋意旨自87年11月1日起始不再適用，是以本件原告85年度綜合所得稅結算申報之際，上開財政部69年之函文意旨，參照大法官釋字第287號解釋意旨，並非無適用之餘地。
益見原告本於被告所屬中壢稽徵所之函覆而對於系爭所得未為申報，並無過失可言。
㈣從而被告以原告漏報系爭所得部分科予罰鍰，復查及訴願
決定遞予維持，均有違誤；就原告另漏報黃福樵取自復華證券金融股份有限公司營利所得3,028元部分，被告予以科罰則無違誤，復查及訴願決定遞予維持，並無不合。
三、綜上，被告引據首揭規定就系爭旭展公司收回原告配發之股票給付9,000,000元所得部分予以裁處罰鍰，容有未合，訴願及復查決定未予糾正，亦有未妥。原告訴請撤銷系爭所得罰鍰部分，為有理由，應由本院就訴願決定、復查決定及原處分有違失部分撤銷，另由原處分機關為適法之處分。至原告漏報黃福樵取自復華證券金融股份有限公司營利所得3,028元部分，被告予以科罰並無違誤，復查及訴願決定予以維持並無不合，原告仍執前詞訴請撤銷該部分之罰鍰，為無理由，應予駁回。
四、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及舉證，與本件判決結果並無影響，爰不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴一部為有理由，一部為無理由，爰依行政訴訟法第104條，民事訴訟法第79條，判決如主文。
中華民國94年6月16日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法官林樹埔
法官許瑞助法官陳鴻斌上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年6月16日
書記官蔡逸萱