裁判字號：高雄高等行政法院89年訴字第231號判決
裁判日期：民國90年03月08日
裁判案由：贈與稅
高雄高等行政法院判決八十九年度訴字第二三一號
原告甲○○被告財政部台灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○
王秀美 右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年八月十七日台財訴字第○八九一三五七○四五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告於民國八十四年九月二十六日，將其所有坐落台南縣○○鎮○○○段四二、五八之三、八二、八二之三地號○○鎮○○○段三八一之一、五○四之一、四四○地號等七筆土地應有部分及地上物贈與其子 黃基和 ，於辦理贈與稅申報時，主張上揭土地仍繼續供經營農業生產，經被告核定不予計入贈與總額在案。嗣被告於八十八年三月二十二日派員實地勘查結果，認系爭農地中有六重溪段五○四之一地號土地部分並未繼續供農業使用，乃依農業發展條例第三十一條規定，重行核定贈與總額新台幣（下同）四、九二四、七七一元，補徵贈與稅四八四、九六三元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件訴訟。
乙、兩造之聲明：㈠原告聲明求為判決：如主文所示。
㈡被告聲明求為判決：
⑴原告之訴駁回。
⑵訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之主張：
一、原告之主張：㈠按「家庭農場之農業用地，其由能自耕之繼承人一人繼承或承受，而繼續經營農
業生產者，免徵遺產稅或贈與稅，並自繼承或承受之年起，免徵田賦十年。但如繼續經營不滿五年者，應追繳應納稅賦．．．」為行為時農業發展條例第三十一條所明定；次按「繼續經營農業生產之認定原則：有關系爭土地是否符合農業發展條例第三十一條所稱之『繼續經營農業生產』一節，請依說明二所列原則認定。說明：依據行政院農業委員會七十九年三月十日七九農企字第九一○三二八九號函復以：『．．．建議參酌有關法令規定，依下列原則視實際情形認定之：⑴農地閒置不用．．．⑵農地已變更使用，不符合非都市土地使用管制規則或都市計畫有關法令對土地使用之管制規定者，屬不繼續經營農業生產。⑶無前述兩情形者，推定為繼續經營農業使用』。．．．」為財政部七十九年五月三十一日台財稅字第七九○○八二七六一號函釋有案。又「經編定為某種使用之土地，應依其容許使用之項目使用。但其他法律有禁止或限制使用之規定者，依其規定。各種使用地容許使用之項目如附表一。．．．使用地類別：五、農牧用地－容許使用項目⑴農作使用（包括牧草）⑵農舍（工業區除外）⑶農業設施（工業區除外）⑷．．．⑺採取土石（限於採取當地土石）．．」為非都市土地使用管制規則第六條所規定。
㈡查，系爭土地係共有土地，原屬高聳陡峭之地，並無產業道路可通，肥料、農具
、農產之運送，皆須以人力徒步經他人土地始可到達。近因台南縣政府整治與系爭土地相鄰之六重溪支流莿桐崎段，及實施台南縣白河鎮莿桐崎農村社區更新工程，開闢堤岸道路；八十六年十月間，其他共有人依民法第八百二十條第三項過半數之決議，商議將土地剷平，降低高度，使與前開堤岸道路等高、相通以利人員、車輛進出，方便農作，而為土地改良；又適逢政府興建第二高速公路工程需用土方；乃交由訴外人 蘇才毅 所經營之義豐砂石行，依法向台南縣政府申請，取得該縣政府土石採取許可證後，合法採取土石，供上述工程使用，而採取土石許可證亦已於八十九年十月十九日屆滿，原告亦未繼續採取土石，系爭土地現已整平完成，因於整地過程稍有損及原已栽種植物，且經整平後共有土地原貌已變，各分管位置有待勘測，又配合修正後農業發展條例規定共有農地得為分割，共有人間現正進行測量協議分割中，一俟分割完成即可繼續耕作。又系爭土地屬非都市土地內山坡地保育區之農牧用地，依前揭非都市土地使用管制規則第六條規定暨財政部台財稅字第七九○○八二七六一號函釋關於繼續經營農業生產之認定原則，系爭土地確為繼續經營農業生產無誤，被告竟以原告之子於受贈後，未將系爭土地繼續供農業生產使用，對原告追繳本件贈與稅，即非適法。
二、被告之主張：被告於八十八年三月二十二日派員實地勘查時，發現系爭土地中坐○○○鎮○○○段五○四之一地號土地，並未繼續供農業使用；原告亦自承係出售該筆土地之土方；雖其事後稱系爭土地之使用符合非都市土地使用管制規則第六條規定，惟出售土方係商業行為，尚難謂有繼續經營農業生產之事實；原告所稱採取土石係作土地改良以利農作，惟未有客觀可信之具體事證以實其說，被告所為追繳贈與稅之處分並無違誤。
理由
一、按家庭農場之農業用地，贈與由能自耕之配偶或民法第一千一百三十八條所定繼承人之一人受贈而繼續經營農業生產者，不計入贈與總額，為行為時遺產及贈與稅法第二十條第一項第五款所明定；另按，家庭農場之農業用地，其由能自耕之繼承人一人繼承或承受，而繼續經營農業生產者，免徵遺產稅或贈與稅，．．．。但如繼續經營不滿五年者，應追繳應納稅賦．．．」為行為時農業發展條例第三十一條所規定。又關於何謂「不繼續經營農業生產」之認定原則，參照修正前土地稅法第五十五條之二規定，應依下列原則視實際情形認定之：⑴農地閒置不用，又無平均地權條例第二十六條之各款但書情形者，視為不繼續經營農業生產。⑵農地已變更使用，不符合非都市土地使用管制規則或都市計畫有關法令對土地使用之管制規定者，屬不繼續經營農業生產。⑶無前述兩情形者，推定為繼續經營農業使用。．．．業經財政部七十九年五月三十一日台財稅字第七九○○八二七六一號函釋有案。再者「經編定為某種使用之土地，應依其容許使用之項目使用。但其他法律有禁止或限制使用之規定者，依其規定。．．．。．．使用地類別：五、農牧用地－容許使用項目⑴農作使用（包括牧草）⑵農舍（工業區除外）⑶農業設施（工業區除外）．．．⑺採取土石（限於採取當地土石）．．」復為非都市土地使用管制規則第六條所規定。足認採取土石（限於採取當地土石）係屬非都市土地使用管制規則中農牧用地之容許使用項目。
二、查，原告贈與其子黃基和之系爭坐落台南縣○○鎮○○○段五○四之一地號之共有土地，其地目為「旱」，使用分區為山坡地保育區，使用類別為農牧用地，有原告提出之卷附土地登記謄本足據，該地係屬上開非都市土地使用管制條例第六條之農牧用地，為兩造所不爭。本件兩造厥有爭執者，乃系爭六重溪段五○四之一地號共有土地原告贈與其子後，於八十六年十月間，迄被告八十三月二十二日實地勘查時之五年列管期內，提供訴外人蘇才毅所經營之義豐砂石行，採取土石，是否有上開不繼續經營農業生產，應予追繳贈與稅情形。
三、經查，系爭六重溪段五○四之之一地號土地據原告陳稱原係丘陵地形，種植龍眼等果樹，此亦為被告所不爭執，堪信為真實。目前情形，則附近有六重溪流經，與系爭土地同側之臨溪處築有一未命名之堤岸道路外接公路，堤岸道路與系爭土地中間夾有第三人 吳明朝 所有同段五○四之二、之十二地號土地，溪之對岸有台南縣白河鎮莿桐崎農村社區更新工程進行中，系爭土地及吳明朝所有前述土地現已剷平，與堤岸道路等高，惟兩旁仍有他人所有呈丘陵高地之土地存在，相較之下，系爭土地與吳明朝之土地經剷平後，得以利用堤岸道路以車輛對外交通；而兩旁未剷平之土地則因地勢關係，無法利用堤岸道路對外聯絡，另系爭土地之後方均屬丘陵地形之土地，無馬路或產業道路可供車輛通行各情，業經本院履勘現場明確，制有勘驗筆錄、現場圖及現場照片附卷可參，並為兩造所是認；則系爭土地剷平後之經濟利用價值、農事便利性，自比剷平前高出甚多，要無可疑。原告主張將系爭土地之地形予以整平，係作農地改良，尚屬合理可信。
四、次查，系爭土地之改良方式，係由原告及受贈人交付訴外人蘇才毅所經營之義豐砂石行，向台南縣政府依土石採取規則規定申請土石採取許可證後採取為之，業據原告提出台南縣政府核發之土石採取許可證影本乙紙在卷足佐。又採取土石（限於採取當地土石）係屬非都市土地使用管制規則中農牧用地之容許使用項目，業如前述。至遺產及贈與稅法所稱繼續經營農業生產，不以自任耕作為限，早經財政部七十二年十月二十一日台財稅字第三七四七一號函釋在案；則原告或本件受贈人將系爭贈與土地其中之一筆農牧用地，交付他人採取土石，作農地改良，縱因之獲有利益，既符合非都市土地使用管制規則，與前開財政部七十九年五月三十一日台財稅字第七九○○八二七六一號函釋所列不繼續經營農業生產情形有別，自應推定為繼續經營農業使用。原告主張採取土石係作農地改良，且符合農牧用地之容許使用項目，並無不繼續經營農業生產情形，即屬可信；至被告徒以原告係出售土方圖利，又無證據證明係作土地改良等空泛之詞置辯，即無足採。
五、綜上所述，原告贈與前開七筆農地與其子後，五年列管期內，既無證據證明該等土地未繼續經營農業生產，被告徒以系爭六重溪段五○四之之一地號土地供人採取土石，即認有未繼續經營農業生產情形，核定追繳本件贈與稅，其認事用法即有違誤，復查及訴願決定未予糾正，遞次維持，亦有違誤，原告執以起訴，請求將訴願決定及原處分均予撤銷，即屬有理由，爰將訴願決定及原處分（含復查決定）均予撤銷，以昭折服。
六、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年三月八日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官高秀真
法官戴見草法官江幸垠右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中華民國九十年三月九日
法院書記官李建霆